Компетентные органы разъясняют: о бухучете, КЭКР и не только… (обзор писем)

Бухгалтерский учет

письмо Минфина от 22.03.2018 г. № 35220-07-10/7856

Вопрос: нужно ли обновлять инвентарные (номенклатурные) номера, ранее присвоенные объектам необоротных активов, в связи с принятием Плана счетов?

Инвентарные и номенклатурные номера, присвоенные объектам основных средств, сохраняются за ними на весь период пребывания их у указанного субъекта государственного сектора. Номера инвентарных объектов, которые выбыли или ликвидированы, не должны присваиваться другим вновь поступившим объектам в течение трех лет.

В соответствии со ст. 58 Конституции законы и другие нормативно-правовые акты не имеют обратного действия во времени, кроме случаев, когда они смягчают или отменяют ответственность лица.

В соответствии со ст. 8 Закона о бухучете вопросы организации бухгалтерского учета на предприятии относятся к компетенции его собственника (собственников) или уполномоченного органа (должностного лица) в соответствии с законодательством и учредительными документами. Ответственность за организацию бухгалтерского учета и обеспечение фиксирования фактов осуществления всех хозяйственных операций в первичных документах, сохранение обработанных документов, регистров и отчетности в течение установленного срока, но не менее трех лет, несет собственник (собственники) или уполномоченный орган (должностное лицо), который осуществляет руководство предприятием в соответствии с законодательством и учредительными документами.

Предприятие самостоятельно разрабатывает систему и формы внутрихозяйственного (управленческого) учета, отчетности и контроля хозяйственных операций, определяет права работников на подписание бухгалтерских документов

Вместе с тем с целью обеспечения единого подхода к аналитическому учету каждого отдельного объекта или группы необоротных активов с учетом Плана счетов руководитель субъекта государственного сектора может принять решение о присвоении соответствующих инвентарных (номенклатурных) номеров объектам основных средств и другим необоротным материальным активам

В соответствии с требованиями пп. 3 и 5 разд. II Методрекомендаций по учету ОС каждому объекту основного средства необходимо присвоить инвентарный номер. А предметам белья, постельного белья, одежды, обуви, библиотечных фондов и малоценных необоротных материальных активов — номенклатурные номера.

По общему правилу первые четыре знака инвентарного (номенклатурного) номера означают номер субсчета, пятый — подгруппу, все остальные знаки — это порядковый номер предмета в подгруппе. Для тех групп основных средств, для которых не выделены подгруппы, пятый знак обозначаем нулем (п. 4 разд. ІІ Меторекомендаций по учету ОС).

Такой порядок присвоения инвентарных (номенклатурных) номеров объектам необоротных активов действует сегодня. Но дело в том, что до мая 2017 года (изменения в Методрекомендации по учету ОС были внесены приказом Минфина от 03.05.2017 г. № 481) действовали другие правила. В частности, мы устанавливали инвентарные и номенклатурные номера исходя из того, что первые три знака — это номер субсчета. Безусловно, начиная с 1 января 2017 года после введения нового Плана счетов эта норма утратила свою актуальность. Ведь новые субсчета четырехзначные.

И если с новыми необоротными активами (приобретенными начиная с мая 2017 года) все понятно, то нумерация объектов, введенных в эксплуатацию до 2017 года, вызывает вопросы и до сих пор. Главный вопрос: изменять инвентарные (номенклатурные) номера, присвоенные до 2017 года, или нет? Минфин четкого и конкретного ответа на него не дает. В то же время в письме специалисты Минфина указывают на право каждого учреждения действовать в этом вопросе на свое усмотрение

Мы же советуем, во избежание путаницы с нумерацией необоротных активов в дальнейшем, все-таки откорректировать старые инвентарные (номенклатурные) номера.

Кстати, аналогичную позицию и рекомендации по этому поводу мы излагали еще в начале 2017 года в статье «Основные средства: осваиваем новый План счетов (ч. 2)» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2017, № 7). И те из вас, кто прислушался к нашим советам, уже упорядочили все инвентарные объекты по единой системе.

Если же вы этого не сделали, тогда не теряйте времени. В первую очередь следует оформить приказ (распоряжение) руководителя учреждения об обновлении инвентарных (номенклатурных) номеров, присвоенных до 2017 года. Далее необходимо сформировать перечень объектов необоротных активов со старыми и новыми инвентарными номерами и назначить ответственных лиц. И можно приступать к работе: проверяем все объекты по списку «в натуре» и указываем на них новые номера. Кстати, лучше всего эту процедуру объединить с годовой инвентаризацией

письмо Госаудитслужбы от 17.10.2017 г. № 18-16/250

Вопрос: по какой оценке следует отражать земельные участки в бухгалтерском учете? Нужно ли проводить переоценку стоимости земельного участка в учете в связи с индексацией нормативной денежной оценки земли?

Согласно ст. 13 Закона об оценке земель для отражения стоимости земельных участков и права пользования земельными участками в бухгалтерском учете проводится их экспертная денежная оценка.

А значит, отражение бюджетным учреждением в бухгалтерском учете земельного участка на основании нормативной оценки является несоблюдением соответствующего законодательства Украины.

<…>

При осуществлении контрольных мероприятий и установлении фактов таких нарушений Гоаудитслужба рекомендует предлагать учреждению провести экспертную оценку и переоценить стоимость земли в учете, учитывая результаты экспертной оценки.

В то же время квалификация наличия на балансе земельного участка, учтенного по нормативной оценке как завышение (занижение) в учете стоимости активов, является нецелесообразной

Делать выводы о завышении в учете стоимости активов можно будет только в том случае, если учреждение проведет экспертную оценку, которая окажется ниже нормативно-денежной, однако не осуществит переоценку земельного участка, что будет обнаружено во время ревизии

Не секрет, что земельные участки следует учитывать именно по экспертной оценке. Этого требует Закон об оценке земли. Причем это требование касается не только непосредственно бухучета земельных участков, но и права постоянного пользования ими. Подробнее об учете земельного участка, полученного на праве постоянного пользования, читайте в консультации «Как учитывать землю постоянным землепользователям» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2018, № 7).

Зато нормативная денежная оценка земли применяется для целей налогообложения (определения размера земельного налога, арендной платы и т. п.). Соответственно, учет земельного участка по нормативной оценке является нарушением действующего законодательства. Это в который раз подчеркнула и Госаудитслужба в своем письме. Причем проводить переоценку земельного участка в связи с индексацией ее нормативной оценки не нужно

Более того, в этом нет никакого смысла. Если вы учитываете землю по нормативной оценке, то даже ее индексация сути дела не меняет. Все равно земельный участок отражен в учете неправильно. Вместе с тем, по мнению специалистов Госаудитслужбы, сам по себе факт учета земельного участка по нормативной оценке еще не свидетельствует о завышении (занижении) ее стоимости.

Напомним: для проведения экспертной оценки земли необходимо обратиться к субъекту оценочной деятельности (ст. 6 Закона об оценке земли). И с учетом того, что услуги профессиональных оценщиков не бесплатные, расходы на проведение оценки нужно запланировать заблаговременно. В частности, такие расходы следует проводить по КЭКР 2240 «Оплата услуг (кроме коммунальных)».

Только на основании отчета об экспертной денежной оценке земельного участка можно проводить его переоценку. Порядок отражения таких операций на счетах бухучета практически ничем не отличается от учета переоценки других объектов основных средств. Эти операции следует показывать в бухучете в соответствии с пп. 1.20 — 1.23 Типовой корреспонденции. Разница лишь в том, что в случае переоценки земельного участка корректировку суммы износа не проводим. Ведь земельные участки амортизации не подлежат (п. 2 разд. IV НП(С)БУ 121).

И еще один важный нюанс: срок действия отчета об экспертной оценке земли составляет один год с даты оценки. На это четко указывает п. 3.4 Порядка № 2.

Итак, получается, что соблюдение всех правил бухучета земельных участков — удовольствие не из дешевых. В то же время без наличия действующего отчета об экспертной оценке земли невозможно сделать вывод об искажении стоимости земельного участка в учете

письмо Минфина от 05.01.2018 г. № 35200-02-2/609

Вопрос: как правильно отразить в бухгалтерском учете операции по бесплатной передаче-получению имущества между разными субъектами управления?

В соответствии с п. 8 разд. II НП(С)БУ 121 первоначальная стоимость основных средств, полученных безвозмездно от субъектов государственного сектора, равна первоначальной (переоцененной) стоимости основных

средств субъекта государственного сектора, который их передал, с учетом расходов, предусмотренных п. 5 этого раздела, с указанием начисленной суммы износа.

В случае если отсутствует достоверная информация относительно первоначальной стоимости основных средств, первоначальная стоимость определяется на уровне справедливой стоимости на дату получения, оценка которой проводится в соответствии с законодательством.

<…>

Отражение в бухгалтерском учете субъектов государственного сектора бесплатно полученных основных средств (кроме внутреннего перемещения в пределах органа, уполномоченного управлять объектами государственной (коммунальной) собственности) осуществляется с учетом требований пп. 1.11, 5.6 Типовой корреспонденции.

Бесплатная передача (кроме внутреннего перемещения в пределах органа, уполномоченного управлять объектами государственной (коммунальной) собственности) основных средств отражается в соответствии с пп. 1.27, 1.28 Типовой корреспонденции.

В соответствии с Типовой корреспонденцией субъекты государственного сектора в случае необходимости могут применять корреспонденцию субсчетов бухгалтерского учета для отражения операций с активами, капиталом и обязательствами, не предусмотренную этой Типовой корреспонденцией, с сохранением единых методологических принципов, определенных национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе и другими нормативно-правовыми актами по бухгалтерскому учету в государственном секторе, которая определяется в распорядительном документе об учетной политике

Тема учета операций по бесплатной передаче имущества между учреждениями разной подчиненности интересует наших читателей давно. К счастью, Минфин и Госказначейская служба в этом году прояснили ситуацию

И в первую очередь Минфин в своем письме указывает на порядок формирования первоначальной стоимости полученных активов. Так, Минфин напомнил: при определении первоначальной стоимости таких объектов следует ориентироваться на информацию, указанную в первичных документах (актах приема-передачи) или учетных регистрах. Безусловно, речь идет о документах (их копиях), полученных от учреждения, которое передает соответствующее имущество. При этом порядок оценки не зависит от подчиненности учреждений. То есть не имеет значения, осуществлена такая операция в рамках одного главного распорядителя или нет.

Если же активы переданы без сопроводительных документов, подтверждающих их стоимость, оцениваем их по справедливой стоимости на дату получения.

Также стоит помнить и о дополнительных расходах, понесенных в связи с приемом имущества (расходы на доставку, монтаж, наладку). Если такие расходы имели место, их сумму необходимо включить в первоначальную стоимость полученных активов (п. 5 разд. III Методрекомендаций по учету ОС).

По поводу отражения бесплатной передачи-получения имущества на счетах бухучета Минфин дает лишь ссылку на нормы Типовой корреспонденции. Но в письме не указано, какие именно бухгалтерские записи должно сделать учреждение, которое передает имущество, а какие — учреждение-получатель. В то же время из разъяснений Минфина можно сделать вывод:

учреждение, которое передает имущество, должно составить такие проводки:

1) отражено выбытие объекта основных средств:

• на сумму начисленного износа: Дт 1411 — Кт 10;

• на остаточную стоимость: Дт 8411 — Кт 10; 2) отнесена к накопленным финансовым результатам сумма внесенного капитала: Дт 5111 — Кт 5512;

учреждение, которое получает имущество, отражает эту операцию таким образом:

1) оприходованы полученные основные средства: Дт 10 — Кт 2117 (6211);

2) одновременно отражены:

• доход от безвозмездно полученных активов: Дт 2313 — Кт 7511;

• увеличение внесенного капитала на стоимость безвозмездно полученных необоротных активов: Дт 7511 — Кт 5111;

• кассовые расходы: Дт 2117 (6211) — Кт 2313.

Итак, учреждение, которое передает имущество другому бюджетному учреждению, списывает с баланса его остаточную стоимость и сумму накопленного износа. И, конечно же, не забываем уменьшить на соответствующую сумму внесенный капитал.

В свою очередь, получение необоротных активов от учреждений, подведомственных другим субъектам управления, следует отражать как обычное бесплатное поступление. То есть в таком случае показываем увеличение доходов по необменным операциям. С учетом этого, не позднее последнего рабочего дня месяца необходимо подать в Госказначейскую службу Справку о поступлениях в натуральной форме. Этого требует п. 12.7 Порядка № 938 и п. 11.17 Порядка № 1407.

Пример заполнения Справки о поступлениях в натуральной форме вы найдете в статье «Поступления в натуральной форме: оцениваем, оформляем, учитываем» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2018, № 10-11), а также в консультации «Велосипед от благотворителя: оформляем и оприходуем» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2018, № 32).

А подробнее об учете операций по бесплатной передаче-получению имущества между разными субъектами управления читайте в статье «Бесплатная передача-получение имущества между разными распорядителями» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2018, № 12). Также в нашем издании была отдельная публикация, посвященная применению стоимостного критерия при зачислении на баланс безвозмездно полученных от другого учреждения необоротных активов (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2018, № 30). Уверены, эта информация вам пригодится.

Что касается разъяснений специалистов Госказначейской службы, то они полностью поддерживают позицию Минфина и акцентируют внимание на необходимости отражения такой операции в бюджетной отчетности

В частности, такие поступления следует показать по коду строки 020 Отчета о поступлении и использовании средств, полученных по другим источникам собственных поступлений (формы № 4-2д, № 4-2м).

От себя добавим: операции по бесплатному поступлению имущества должны также найти свое отражение в финансовой отчетности. А конкретно, сумму таких поступлений нужно указать в составе доходов от необменных операций по коду строки 2130 Отчета о финансовом результате (форма № 2-дс)

письмо Госказначейской службы от 27.03.2018 г. № 16-09/316-5013

<…>

Согласно п. 2 разд. III Порядка № 44 указанные операции отражаются в Отчете о поступлении и использовании средств, полученных по другим источникам собственных поступлений (формы № 4-2д, № 4-2м) (приложение 3)

письмо Мининфраструктуры от 29.01.2018 г. № 900/25/10-18

Вопрос: имеет ли право учреждение увеличивать норму расхода горючего в связи с климатическими или дорожными условиями и как правильно это оформить документально?

Расчеты нормативных расходов топлива по результатам выполненной транспортной работы осуществляются в соответствии с временными, временными индивидуальными и постоянными базовыми линейными нормами расходов топлива, установленными для моделей транспортных средств. При этом базовые линейные нормы расходов топлива утверждены приказом Минтранса от 10.02.98 г. № 43, а временные и временные индивидуальные в соответствии с положениями указанного приказа разрабатываются ведущим институтом в сфере автомобильного транспорта — ГП «ГосавтотрансНИИпроект» и устанавливаются на основании централизованно собранных данных с применением механизмов предварительной апробации в различных природно-климатических, дорожных и других условиях.

Кроме того, к линейным нормам расходов топлива применяется ряд корректирующих коэффициентов, исчерпывающий перечень которых также установлен указанным приказом

Совокупность примененных корректирующих коэффициентов характеризует режим эксплуатации автомобиля в определенных условиях, при этом сумма расхода топлива в режимах эксплуатации автомобиля именно и определяет нормативные расходы топлива по результатам выполненной транспортной работы.

При этом, как предусмотрено п.п. 3.5.4 Норм № 43, фактические потребности и нормативные расходы топлива определяют по отчетным документам (установленным предприятиями, в том числе — с использованием современных информационных технологий и спутниковых систем навигации и т. п.) с указанием условий эксплуатации, к которым могут быть применены соответствующие коэффициенты корректировки базовой нормы, учитывающие влияние на потребление топлива тех или других условий. Условия эксплуатации могут быть приведены непосредственно в отчетном документе, а также (в случае осуществления перевозок, предусматривающих частое изменение условий движения с индивидуальным расчетом нормативного расхода топлива на отдельных участках) в приложении к отчетному документу, которое является его неотъемлемой частью и должным образом оформляется (в произвольной форме, но с соблюдением общих требований относительно оформления).

Коэффициенты, применяющиеся отдельно на часть маршрута, который характеризуется определенными условиями эксплуатации, должны быть надлежащим образом задокументированы записями ответственных лиц в путевых листах и/или других отчетных документах, согласно порядку, утвержденному приказом (распоряжением) руководства предприятия.

<…> основанием для бухгалтерских операций являются первичные документы (ч. 1 ст. 9 Закона о бухучете).

Первичные документы составляются на бланках типовых и специализированных форм, утвержденных соответствующим органом государственной власти. Документирование хозяйственных операций может осуществляться с использованием изготовленных самостоятельно бланков, которые должны содержать обязательные реквизиты или реквизиты типовых или специализированных форм (п. 2.7 Положения № 88)

В письме Министерство напомнило, что базовые линейные нормы расхода горючего для разных моделей транспортных средств установлены Нормами № 43. Их значения приведены в таблицах приложений А и Б к этим Нормам в разрезе моделей (модификаций) автомобилей в алфавитном порядке.

В то же время нормативные расходы топлива для каждого конкретного автомобиля рассчитывают в зависимости от его типа и назначения с применением норм расходов топлива, а также коэффициентов их корректировки. При этом конкретные значения нормативных расходов горючего каждое учреждение устанавливает самостоятельно исходя из фактических потребностей (но не выше предельно допустимых значений) и в соответствии с условиями эксплуатации (п. 1.9 Норм № 43).

Коэффициенты, повышающие нормы расходов топлива, и порядок их применения определены п. 3.1. Норм № 43. В частности, нормы расходов горючего могут быть увеличены в случае:

• работы автомобиля в холодное время года;

• работы в горной местности и/или на маршрутах с холмистым рельефом;

• работы на дорогах со сложным планом;

• работы в городских условиях;

• работы, которая требует частых остановок;

• выполнения работ, которые требуют пониженных скоростей;

• работы в карьерах, езды по полям, на лесных или степных участках, по пересеченной местности и т. п.;

• работы в сверхтяжелых дорожных условиях;

• пробега первой тысячи километров новыми автомобилями;

• для автомобилей старше 5 (8, 11, 14) лет;

• почасовой работы грузовых автомобилей;

• учебной езды;

• для поддержания приемлемых (комфортных) температурных условий в салоне автомобиля;

• для оперативных автомобилей во время выполнения неотложных служебных заданий и т. п.

Более того, допускается одновременное применение нескольких корректирующих коэффициентов. В таком случае рассчитывают суммарный коэффициент корректировки, который равен сумме этих надбавок.

Но имейте в виду: максимальные значения коэффициентов соответствуют предельно допустимым нормативам для самых сложных условий эксплуатации и не могут быть установлены одновременно на все автомобили учреждения и на весь период их эксплуатации. Такое ограничение предусмотрено п.п. 3.5.2 Норм № 43.

Конкретные величины коэффициентов в регламентированных пределах и сроки их действия устанавливает непосредственно руководитель учреждения и утверждает своим приказом (распоряжением).

В любом случае целесообразность применения того или иного корректирующего коэффициента должна быть обоснована и надлежащим образом задокументирована. Это подчеркнули и специалисты Минтранса в своем письме. Однако типовые формы таких подтверждающих документов законодательством не предусмотрены. Это могут быть путевые листы и/или другие отчетные документы, заполненные ответственными лицами согласно порядку, утвержденному приказом (распоряжением) руководства учреждения

Например, для подтверждения потребности в надбавке за «солидный» возраст автомобиля целесообразно обратиться на СТО и заручиться письменным заключением автомеханика. А если собираетесь применять «погодные» коэффициенты, тогда будьте готовы подтвердить среднюю температуру воздуха в соответствующей местности на конкретную дату. Для этого можно использовать данные Укргидрометцентра, других достоверных официальных источников (лучше иметь справку) или результаты собственных измерений. Последние также должны быть надлежащим образом задокументированы. Как это сделать? Руководство учреждения должно назначить ответственное лицо и организовать ведение на постоянной основе журнала учета температурного режима.

Если же хотите узнать больше о применении такого или другого корректирующего коэффициента, присылайте свои пожелания и вопросы на электронную почту нашей редакции (e-mail: bb@id.factor.ua). Мы с радостью ответим на страницах нашего журнала

письмо Минфина от 03.08.2018 г. № 35220-07-10/20592

Вопрос: как правильно отражать в бухучете начисление заработной платы за время отпуска за неотработанное время?

Статьей 9 Закона о бухучете предусмотрено, что основанием для бухгалтерского учета хозяйственных операций являются первичные документы. Для контроля и упорядочения обработки данных на основании первичных документов могут составляться сводные учетные документы. Хозяйственные операции должны быть отражены в учетных регистрах в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены.

В соответствии с п. 3 разд. II НП(С)БУ 132 выплаты за неотработанное время признаются обязательством в том периоде, в котором наступает событие по выплате таких обязательств.

<…>

Согласно Порядку № 1219 учет расчетов с работниками, которые находятся и не находятся в штате субъекта государственного сектора, по всем видам заработной платы, премиям, пособиям по временной нетрудоспособности ведется на субсчете 6511 «Расчеты по заработной плате»

В соответствии со ст. 8 Закона о бухучете вопросы организации бухгалтерского учета на предприятии относятся к компетенции его собственника (собственников) или уполномоченного органа (должностного лица) в соответствии с законодательством и учредительными документами.

Предприятие самостоятельно определяет по согласованию с собственником (собственниками) или уполномоченным им органом (должностным лицом) в соответствии с учредительными документами учетную политику предприятия, утверждает правила документооборота и технологию обработки учетной информации, дополнительную систему счетов и регистров аналитического учета.

Согласно Методрекомендациям по учетной политике субъект государственного сектора самостоятельно на основе национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета в государственном секторе и других нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету в государственном секторе определяет по согласованию с главным распорядителем бюджетных средств учетную политику, а также изменения к ней.

Таким образом, хозяйственные операции, в том числе выплаты за неотработанное время, отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с законодательством и утвержденной учетной политикой

Одно из главных требований относительно порядка оплаты отпусков продиктовано ч. 1 ст. 21 Закона об отпусках. Так, этой нормой предусмотрено осуществлять выплату заработной платы работникам за время отпуска заранее. А конкретно, это надо сделать не позднее чем за три дня до начала отпуска.

Также напомним: бюджетные учреждения и организации проводят оплату отпусков за счет бюджетных ассигнований на их содержание (ч. 2 ст. 23 Закона об отпусках).

На каких субсчетах обобщать информацию о начислении и выплате отпускных, по-видимому, ни у кого сомнений не вызывает. Ведь отпускные — это не что иное, как заработная плата за период отпуска работника. Поэтому для учета расчетов с работниками по этим суммам применяем субсчет 6511 «Расчеты по заработной плате». Об этом напомнил и Минфин в своем письме

Учет расходов на выплату отпускных ведут на субсчете:

• 8011 «Расходы на оплату труда» — если работник выполняет функции в процессе основной деятельности учреждения или его деятельность связана с выполнением бюджетных программ;

• или 8111 «Расходы на оплату труда» — если работник занимается организацией и предоставлением платных услуг, изготовлением продукции, выполнением работ.

Таким образом, начисление отпускных следует показывать в учете в соответствии с п. 8.1 Типовой корреспонденции, а их выплату — согласно п. 8.10 Типовой корреспонденции. То есть при начислении составляем проводку Дт 8011 (8111) — Кт 6511, а при выплате — Дт 6511 — Кт 2311 (2211). Собственно, все просто и ничего нового.

Так в чем же вопрос? Трудности вызывает прежде всего выбор даты начисления обязательств по выплате отпускных и, соответственно, отнесения этих сумм на расходы отчетного периода. Бесспорно, это касается «переходных» отпускных. Если отпуск приходится на один месяц (не переходит на следующий), у бухгалтера вопросов не возникает, когда именно начислять отпускные. Но часто случается, что отпуск начинается в одном отчетном месяце, а заканчивается в следующем. Как действовать в таком случае? Когда начислить отпускные и в какой сумме?

Теоретически здесь есть два варианта. Первый — это начислить отпускные на общую сумму в месяце их выплаты. Второй — начислить отпускные двумя частями отдельно в каждом отчетном месяце. При этом сумму расходов распределить пропорционально количеству дней отпуска, которые приходятся на каждый месяц. Но выплату отпускных следует провести, конечно, в полной сумме в установленные сроки.

Рассмотрим пример.

Согласно колдоговору выплата заработной платы в учреждении производится дважды в месяц (15 и 30 числа). 14.09.2018 г. работнику был выплачен аванс за сентябрь в сумме 3150 грн. (среднедневная заработная плата составляет 315 грн.).

Работник предоставил заявление на отпуск с 24.09.2018 г. на 14 календарных дней. 20.09.2018 г. работнику были выплачены отпускные в сумме 2940 грн. (среднедневная заработная плата для оплаты отпуска составляет 210 грн.)

Первый вариант. В сентябре начислены: заработная плата за отработанное рабочее время в сентябре (с 03.09.2018 г. по 21.09.2018 г.) в сумме 4725 грн. и отпускные в полной сумме 2940 грн. 28.09.2018 г. выплачен остаток заработной платы за отработанные дни в сентябре (с 17.09.2018 г. по 21.09.2018 г.) — 1575 грн.

Второй вариант. В сентябре начислены: заработная плата за отработанное рабочее время в сентябре в сумме 4725 грн. и отпускные пропорционально количеству дней отпуска в сентябре 1470 грн. (7 дней х 210 грн.). 28.09.2018 г. выплачен остаток заработной платы за отработанные дни в сентябре (с 17.09.2018 г. по 21.09.2018 г.) в сумме 1575 грн.

В октябре (15.10.2018 г.) выплачен аванс в сумме 1575 грн. В конце октября начислены заработная плата за отработанные дни в октябре — 5670 грн. и отпускные пропорционально количеству дней отпуска в октябре — 1470 грн. (7 дней х 210 грн.). 30.10.2018 г. выплачен остаток заработной платы за октябрь — 4095 грн.

Очевидно, второй вариант учета более трудоемкий. Однако именно к нему склоняется Минфин в своих разъяснениях, ссылаясь на норму п. 3 разд. II НП(С)БУ 132. Аргументом в пользу применения именно этого подхода также является принцип начисления, установленный ст. 4 Закона о бухучете. Так, доходы и расходы необходимо отражать в бухучете и отчетности в момент их возникновения, независимо от даты поступления или уплаты денежных средств.

Но какой из этих вариантов выбрать, решать только вам

Бюджетный процесс и применение КЭКР

письмо Госказначейской службы от 10.07.2018 г. № 16-10/55-11135

Вопрос: имеет ли право бюджетное учреждение проводить предварительную оплату за электроэнергию в размере 100 % и является ли правомерным требование поставщика о применении исключительно такой формы расчетов?

Оплата отпускаемой энергии осуществляется в соответствии с условиями договора. Договор может предусматривать предварительную оплату, плановые платежи с последующим перерасчетом или оплату, которая проводится за стоимость принятых ресурсов (ч. 7 ст. 276 ХКУ)

Отдельным видом договора энергоснабжения является договор поставки электрической энергии потребителю (ч. 1 ст. 275 ХКУ).

При заключении хозяйственного договора стороны обязаны в любом случае согласовать предмет, цену и сроки действия договора (ч. 3 ст. 180 ХКУ).

Условия о предмете в хозяйственном договоре должны определять наименование (номенклатуру, ассортимент) и количество продукции (работ, услуг) (ч. 4 ст. 180 ХКУ).

<…> в зависимости от того, что именно распорядитель бюджетных средств закупает — электрическую энергию или услуги энергоснабжения — применяются соответствующие положения постановления № 117.

Согласно п. 2 постановления № 117 распорядители бюджетных средств осуществляют предварительную оплату только тех товаров, работ и услуг, которые согласно договорам о закупке предусматривается поставить, выполнить и предоставить в течение текущего бюджетного периода.

Исключительные случаи и сроки проведения предварительной оплаты при закупке за бюджетные средства определены постановлением № 117, которым установлено, что распорядители бюджетных средств и получатели бюджетных средств в договорах о закупке товаров, работ и услуг за бюджетные средства могут предусматривать в соответствии с надлежащим образом оформленным решением главного распорядителя бюджетных средств предварительную оплату лишь в случае закупки, в частности на срок не более одного месяца, других товаров стоимостью не более чем 100 тыс. грн. (п.п. 1 п. 1 постановления № 117) и на срок не более шести месяцев услуг по энергоснабжению в пределах бюджетного года (п.п. 4 п. 1 постановления № 117)

В первую очередь заметим: взаимоотношения, которые возникают во время купли-продажи электроэнергии между электропоставщиком и потребителем (для собственного потребления), а также их взаимоотношения с другими участниками розничного рынка электроэнергии, урегулированы Правилами № 312. Эти Правила действуют с 19 апреля 2018 года

По поводу оплаты электроэнергии в вышеупомянутом документе черным по белому указано, что она может осуществляться в форме (п. 4.7 Правил № 312):

1) планового платежа с последующим перерасчетом (окончательным расчетом), который производится за фактически отпущенную электроэнергию согласно данным коммерческого учета;

2) предварительной оплаты с окончательным расчетом, который производится за фактически отпущенную электроэнергию согласно данным коммерческого учета;

3) оплаты за фактически отпущенную электроэнергию в соответствии с данными коммерческого учета.

Кстати, аналогичную по содержанию норму содержал и «предшественник» Правил № 312 — Правила № 28. То есть учреждения и организации, которые финансируются из государственного и/или местного бюджета, и раньше имели право осуществлять оплату за электроэнергию по предварительной оплате, плановым платежам с последующим перерасчетом или оплатой, которая производится за стоимость принятых ресурсов (абз. 4 п. 6.6 Правил № 28).

Как раньше, так и сейчас, форма и порядок оплаты, сроки осуществления предварительной оплаты, плановых платежей и окончательного расчета должны быть четко прописаны в договоре о поставке электрической энергии потребителю (п. 4.8 Правил № 312).

В то же время следует помнить, что любой договор считается заключенным лишь после достижения между его сторонами согласия по всем существенным условиям этого документа. Такое требование зафиксировано в ч. 1 ст. 638 ГКУ и ч. 2 ст. 180 ХКУ.

В свою очередь, п.п. 3.2.6 Правил № 312 определены существенные условия, которые должен содержать договор о поставке электрической энергии потребителю. И среди них цена и/или порядок ее расчета, а также порядок учета и оплаты электрической энергии.

При этом в ч. 8 ст. 56 Закона о рынке электроэнергии закреплена обязанность электропоставщика предоставить потребителю до заключения договора информацию о его существенных условиях. Более того, поставщик должен сообщить об имеющемся выборе порядка и форм выставления счета и осуществления расчетов

Вместе с тем общие положения и условия договора должны быть справедливыми и прозрачными, изложенными четко и ясно. Наличие в договоре любых процедурных препятствий, осложняющих осуществление прав потребителя, не допускается (ч. 9 ст. 56 Закона о рынке электроэнергии).

К тому же одним из основополагающих принципов функционирования рынка электроэнергии является свободный выбор электропоставщика потребителем. На это указывает п. 11 ч. 2 ст. 3 Закона о рынке электроэнергии.

Учитывая вышеуказанное, требование электропоставщика относительно осуществления потребителем расчетов исключительно в форме предварительной оплаты является необоснованным и неправомерным.

Что же делать, если договор уже заключен на невыгодных для вас условиях? Выход есть. Следует инициировать внесение изменений в такое соглашение. Однако имейте в виду: изменение и расторжение договоров в одностороннем порядке не допускаются, если иное не предусмотрено законом или договором. Это прописано в ч. 1 ст. 188 ХКУ, а также в ч. 1 ст. 651 ГКУ.

Поэтому если вы собираетесь внести изменения в договор на поставку электроэнергии, необходимо направить свои предложения поставщику в письменной форме. Далее поставщик должен рассмотреть ваше предложение и предоставить ответ в течение 20 дней после получения предложения.

Если не удалось достичь согласия или поставщик вообще проигнорировал ваше обращение, вы имеете право обратиться в суд. Готовы отстаивать свои права? Тогда вперед, действуйте. Правда на вашей стороне.

Что касается возможности осуществления предварительной оплаты за электроэнергию, то, конечно, вы имеете на это право. Причем законодательством не установлены никакие ограничения относительно суммы такой предварительной оплаты. Но существует ограничение относительно срока, на который осуществляется такая предварительная оплата. Максимум это может быть шесть месяцев. И что еще важнее: такая оплата возможна только в пределах одного бюджетного года

На этом акцентировала внимание и Госказначейская служба в своем письме. Таким образом, оплатить, например, в декабре 2018 года заранее за электроэнергию даже только за один месяц — январь 2019 года — вы не имеете права. И этот нюанс следует обязательно учитывать при заключении договоров на электроснабжение

письмо Госказначейской службы от 06.12.2017 г. № 16-08/1104-20460

Вопрос: по каким КЭКР следует проводить расходы на социальное обеспечение студентов и учащихся из числа детей-сирот и детей, лишенных родительской опеки?

В соответствии с Инструкцией № 333 экономическая классификация расходов бюджета предназначена для четкого разграничения расходов бюджетных учреждений и получателей бюджетных средств по экономическим характеристикам операций, которые осуществляются в соответствии с функциями государства и местного самоуправления.

Экономическая классификация расходов бюджета обеспечивает единый подход ко всем участникам бюджетного процесса с точки зрения выполнения бюджета.

Приобретение и изготовление одежды и мягкого инвентаря детям-сиротам и детям, лишенным родительской опеки; выплата компенсаций за одежду, обувь, обмундирование и т. п. в соответствии с законодательством проводятся по коду экономической классификации расходов бюджета 2210 «Предметы, материалы, оборудование и инвентарь» (пп. 2.2.1-14 Инструкции № 333).

По коду экономической классификации расходов 2230 «Продукты питания» осуществляется приобретение продуктов питания и/или оплата услуг по питанию для лечебно-профилактических заведений, домов-интернатов, общеобразовательных учебных заведений, детских домов, детских дошкольных учреждений, профтехучилищ, высших заведений образования и других учреждений (организаций) согласно законодательству; компенсационные выплаты за все виды питания, предусмотренные законодательством (в том числе оплата наборов питания донорам) (пп. 2.2.3-1, 5 Инструкции № 333)

Материальная помощь студентам и учащимся из числа детей-сирот и детей, оставшихся без родительской опеки, другим категориям граждан, если это предусмотрено законодательством, выплачивается по КЭКР 2730 «Прочие выплаты населению» (пп. 2.5.3-12 Инструкции № 333)

Принципы и гарантии государственной поддержки детей-сирот и детей, лишенных родительской опеки, а также лиц из их числа, определены Законом № 2342. В частности, ч. 1 ст. 8 этого нормативного документа гарантировано полное государственное обеспечение детей-сирот и детей, лишенных родительской опеки, а также лиц из их числа.

Право на такое обеспечение имеют дети-сироты и дети, лишенные родительской опеки, до достижения ими 18-летнего возраста, а в случае продолжения обучения — до 23 лет или до окончания соответствующих учебных заведений.

Помощь и содержание таких детей установлены на уровне не ниже, чем прожиточный минимум для таких лиц (ч. 2 ст. 8 Закона № 2342). Обеспечение таких лиц осуществляется как в натуральной форме (бесплатное питание, обеспечение одеждой, обувью, мягким инвентарем и т. п.), так и в денежной (выплата единоразовой денежной помощи, ежегодная помощь на приобретение учебной литературы и т. п.). Конкретные нормы материального и нормативы финансового обеспечения детей-сирот и детей, лишенных родительской опеки, установлены приказом № 763.

Расходы на осуществление социального обеспечения студентов из числа детей-сирот и детей, лишенных родительской опеки, учебные заведения должны запланировать в своих сметах. Это следует из норм ч. 5 и 7 ст. 8 Закона № 2342. Поэтому нужно четко понимать, по каким именно КЭКР следует планировать и осуществлять такие расходы. И здесь в первую очередь стоит обратиться к Инструкции № 333:

• по КЭКР 2210 «Предметы, материалы, оборудование и инвентарь» планируют расходы на приобретение одежды, обуви, мягкого инвентаря и оборудования при трудоустройстве сирот. По этому же коду осуществляют также расходы на выплату денежной компенсации на приобретение этих вещей;

• по КЭКР 2230 «Продукты питания» — расходы на приобретение продуктов питания и/или услуг по питанию детей-сирот и детей, лишенных родительской опеки, в учебных заведениях, а также на выплату компенсации за питание таким студентам и учащимся;

• по КЭКР 2730 «Прочие выплаты населению» — расходы на выплату ежегодной материальной помощи, единоразовой помощи при поступлении в учебное заведение и при трудоустройстве после окончания учебного заведения, помощи на приобретение учебной литературы.

Таким образом, при выборе КЭКР для планирования и осуществления указанных расходов прежде всего необходимо учитывать экономическую сущность платежей. Это также подчеркнула Госказначейская служба в своих разъяснениях.

Подробно о порядке учета операций по социальному обеспечению студентов и учащихся из числа детей-сирот и детей, лишенных родительской опеки, читайте в консультации «Стипендиальное и социальное обеспечение студентов: отражаем в учете» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2017, № 21)

письмо Минфина от 04.04.2018 г. № 07030-03-21/9313

Вопрос: по какому коду доходов следует зачислять поступления от реализации документов библиотечного фонда, подлежащих утилизации?

В соответствии со ст. 2 БКУ собственные поступления бюджетных учреждений — это средства, полученные в установленном порядке бюджетными учреждениями как плата за предоставление услуг, выполнение работ, гранты, подарки и благотворительные взносы, а также средства от реализации в установленном порядке продукции или имущества и другой деятельности.

Пунктом 4 ст. 13 БКУ определены группы и подгруппы собственных поступлений бюджетных учреждений, а также направления их использования. Собственные поступления бюджетных учреждений получаются дополнительно

к средствам общего фонда бюджета и включаются в специальный фонд бюджета.

Согласно абз. 9 п. 14 Перечня № 1271 к платным услугам государственных и коммунальных заведений культуры относится продажа документов из фондов библиотек, которые списываются и подлежат утилизации, физическим и юридическим лицам.

Учитывая указанное, продажа документов из фондов библиотек, которые списываются и подлежат утилизации, предусматривает реализацию имущества, и доходы должны быть зачислены в государственный или местный бюджеты по коду классификации доходов бюджета 25010400 «Поступления бюджетных учреждений от реализации в установленном порядке имущества (кроме недвижимого имущества)

Библиотеки имеют право самостоятельно изымать и реализовывать документы из своих фондов в соответствии с нормативно-правовыми актами. Такая возможность предусмотрена ст. 20 Закона о библиотеках.

При этом продажа документов из фондов библиотек, которые списываются и подлежат утилизации, физическим и юридическим лицам, входит в перечень платных услуг заведений культуры (п. 14 Перечня № 1271). Собственно, это и сбивает с толку. Ведь, с одной стороны, мы имеем дело с реализацией материальных ценностей, а с другой — Кабмин отнес такую операцию к платным услугам

С учетом этого возникает вопрос: как же правильно классифицировать доходы, полученные в результате продажи таких документов? Эти поступления следует зачислять в четвертую подгруппу первой группы собственных поступлений бюджетных учреждений как доходы от реализации имущества (по коду доходов 25010400) или все же в первую подгруппу первой группы как плату за услуги, которые предоставляются бюджетными учреждениями согласно их основной деятельности (по коду доходов 25010100)? Это имеет значение, поскольку несоблюдение установленных требований относительно применения бюджетной классификации является одним из нарушений бюджетного законодательства. И хотя финансовые санкции за это не предусмотрены, но пристального внимания со стороны контролирующих органов и Госказначейской службы в таком случае вам не избежать.

К счастью, Госказначейская служба предоставила конкретный и четкий ответ на вопрос о классификации доходов от продажи документов из библиотечного фонда. Так, согласно разъяснениям эти поступления следует зачислять по коду 25010400 «Поступления бюджетных учреждений от реализации в установленном порядке имущества (кроме недвижимого имущества)». То есть такие поступления относятся к четвертой подгруппе первой группы собственных поступлений бюджетных учреждений.

Напомним: средства, полученные от реализации имущества, можно использовать на ремонт, модернизацию или приобретение новых необоротных активов и материальных ценностей, покрытие расходов, связанных с организацией сбора и транспортировки отходов и лома на приемные пункты. Кроме того, такие поступления разрешено направлять на хозяйственные нужды бюджетных учреждений, включая оплату коммунальных услуг и энергоносителей (ч. 4 ст. 13 БКУ).

Также имейте в виду: далеко не все документы библиотечного фонда можно продавать. Исключение составляют документы, внесенные в Государственный реестр национального культурного приобретения Украины, и уникальные документы Национального архивного фонда Украины. Для них предусмотрен особый режим охраны, хранения и использования (ч. 6 ст. 16 Закона о библиотеках)

А обо всех нюансах списания библиотечных фондов вы можете узнать из статьи «Читатель потерял книгу и взамен принес новую: оформление и учет» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2017, № 45). В данной статье вы также найдете подробные числовые примеры и примеры заполнения документов на списание

письмо Госказначейской службы от 02.08.2018 г. № 16-10/135-12657

Вопрос: имеет ли право бюджетное учреждение-арендодатель включить в расходы, которые подлежат возмещению арендатором, сумму уплаченного земельного налога?

Статьей 796 ГКУ установлено, что одновременно с правом найма здания или другого капитального сооружения (их отдельной части) нанимателю предоставляется право пользования земельным участком, на котором они находятся, а также право пользования земельным участком, прилегающим к зданию или сооружению, в размере, необходимом для достижения цели найма.

Плата, которая взимается с нанимателя здания или другого капитального сооружения (их отдельной части), состоит из платы за пользование им и платы за пользование земельным участком (ст. 797 ГКУ).

В соответствии со ст. 10 Закона об аренде заключенный сторонами договор аренды в части существенных условий должен соответствовать типовому договору аренды соответствующего имущества. При согласии сторон в договоре аренды могут быть предусмотрены и другие условия.

<…>

Пунктом 1.1 Примерного договора установлено, что балансодержатель обеспечивает обслуживание, эксплуатацию и ремонт здания, а также содержание придомовой территории, а арендатор участвует в расходах балансодержателя на выполнение указанных работ пропорционально занимаемой им площади в этом здании, если иное не следует из характера услуг, предоставленных балансодержателем по этому договору.

Таким образом, компенсация земельного налога уплачивается арендатором в составе арендной платы или как возмещение таких расходов арендодателя.

Плата за пользование земельным участком арендатором осуществляется по КЭКР 2240 «Оплата услуг (кроме коммунальных)» (пп. 2.2.4-6 Инструкции № 333)

Бюджетное учреждение-арендодатель уплачивает земельный налог по КЭКР 2800 «Прочие текущие расходы» (пп. 2.6-1 Инструкции № 333).

В случае возмещения земельного налога арендатором средства должны зачисляться на регистрационные счета арендодателя по КЭКР 0000

По общему правилу плательщиками земналога являются собственники земельных участков и их землепользователи (п. 269.1 НКУ). В то же время для бюджетных учреждений предусмотрена льгота по уплате этого налога. В частности, учреждения, которые полностью содержатся за счет средств государственного или местных бюджетов, освобождены от уплаты этого налога. Это закреплено в п.п. 282.1.4 НКУ.

Однако эта льгота не действует, если учреждение предоставляет в аренду земельные участки, отдельные здания, сооружения или их части (п. 284.3 НКУ). Исключениями являются лишь случаи, когда арендатором является другое бюджетное учреждение. В таком случае у учреждения-арендодателя сохраняется льгота по земналогу.

А вот если ваш арендатор — небюджетное учреждение (любое другое юридическое или физическое лицо), придется все же уплачивать земналог на общих основаниях.

Вот и получается, что, с одной стороны, вы имеете доходы (в виде арендной платы), а с другой — расходы (в виде земналога). Но, к счастью, эти расходы не лягут тяжелым бременем на плечи вашего учреждения. Ведь вы имеете полное право на их компенсацию.

Так, одной из обязанностей арендатора является осуществление расходов, связанных с содержанием арендованного имущества. Это прописано в п. 5.13 Типового договора.

Кроме того, п. 1.1 Примерного договора предусмотрено, что арендатор участвует в расходах арендодателя на обслуживание, эксплуатацию и ремонт здания и содержание придомовой территории

По большей части такие расходы распределяют между нанимателем (нанимателями) и наймодателем пропорционально занимаемой площади.

Поэтому главное — четко прописать в договоре обязанность арендатора возмещать арендодателю расходы на уплату земельного налога. Причем это может быть оформлено как отдельным договором о возмещении расходов, так и одним из пунктов договора аренды. Это подчеркнула в своих разъяснениях и Госказначейская служба.

Кстати, аналогичный подход также справедлив в отношении возмещения арендатором экологического налога (см. письмо Госказначейской службы от 09.01.2018 г. № 16-09/25-591). В этом случае также действует правило распределения расходов пропорционально занимаемой площади.

Вместе с тем специалисты Госказначейства напомнили, что уплату земельного налога учреждение-арендодатель должно планировать и осуществлять по КЭКР 2800 «Прочие текущие расходы». Соответственно, сумму компенсации земналога, полученную от арендатора, зачисляем по КЭКР 0000. Далее проводим восстановление кассовых расходов по КЭКР 2800 на необходимую сумму.

Важно: восстановление кассовых расходов общего фонда за счет средств специального фонда и наоборот бюджетным законодательством не предусмотрено. На это указывала в свое время и Госказначейская служба в письме от 29.07.2016 г. № 14-08/912-13135.

При этом имейте в виду: все расчеты следует проводить через специальный регистрационный счет, ведь плата за аренду имущества относится к подгруппе 3 первой группы собственных поступлений бюджетных учреждений (ч. 4 ст. 13 БКУ). Следовательно, и уплату земельного налога следует проводить за счет средств спецфонда. В свою очередь, возмещение этих расходов также зачисляем на специальный регистрационный счет.

Как правильно показать операции по восстановлению кассовых расходов в бухучете, вы можете узнать из консультации «Зарплатный бумеранг»: оформляем и отражаем в учете» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2018, № 27)