(066) 87-010-10 Перезвоните мне
Переводим бухгалтеров в ОНЛАЙН!
Перейти к номеру...
  • № 48
  • № 46
  • № 45
  • № 44
? С помощью этой функции вы можете перейти в номер, который вас интересует
В этом номере :
 
  • В избранное
  • Печать
  • Шрифт
  • Цвет фона
  • Комментарии 0
  • В разработке
19/29
Бухгалтерская неделя
Бухгалтерская неделя
Ноябрь , 2015/№ 47

Обмен подобными товарами: отражаем бартер в учете

http://tinyurl.com/y4hkwuoz
В условиях дефицита оборотных средств субъекты хозяйствования все чаще прибегают к бартерному обмену товарами. Учет этих операций имеет нюансы. В особом порядке ведут учет в ситуации, когда проводят обмен подобными товарами, что на практике встречается, правда, достаточно редко. В статье мы расскажем о том, какие товары можно считать подобными и как отразить операции по обмену такими товарами в учете.

Правовые аспекты

Особенности заключения договора мены оговариваются в  параграфе 6 гл. 54 ГКУ и  ст. 293 ХКУ.

По договору мены (бартера) каждая из сторон обязуется передать второй стороне в собственность один товар в обмен на другой товар ( ч. 1 ст. 715 ГКУ). В определении договора мены из ч. 1 ст. 293 ХКУ предусмотрена возможность обмена товара на условиях полного хозяйственного ведения или оперативного управления, но это касается государственных и коммунальных предприятий.

К договору мены применяются общие положения о купле-продаже, договоре поставки, договоре контрактации или других договорах, элементы которых содержатся в договоре мены, если это не противоречит сущности обязательства ( ч. 1 ст. 716 ГКУ, ч. 5 ст. 293 ХКУ).

Каждая из сторон договора мены является продавцом того товара, который она передает в обмен, и покупателем товара, который она получает взамен ( ч. 2 ст. 715 ГКУ, ч. 2 ст. 293 ХКУ).

Стороны могут договориться об обмене товарами различной стоимости. В этом случае в договоре может быть установлена доплата за товар большей стоимости, который обменивается на товар меньшей стоимости ( ч. 3 ст. 715 ГКУ, ч. 3 ст. 293 ХКУ).

Внимание: право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам одновременно после выполнения обязательств по передаче имущества обеими сторонами, если иное не установлено договором или законом ( ч. 4 ст. 715 ГКУ). Из этого следует важный вывод: если в договоре не будут предусмотрены особые условия перехода права собственности на товар, то по общим правилам он состоится на последнюю дату (либо по отгрузке товара покупателю, либо по получению от него товара), что влияет и на бухгалтерский учет.

Поэтому если стороны желают отражать операции по бартерным договорам в «обычном порядке», т. е. на дату передачи товара покупателю ( ч. 1 ст. 334 ГКУ), то такое условие обязательно следует указать в договоре мены.

Договором может быть установлен обмен имущества на работы, услуги ( ч. 5 ст. 715 ГКУ). Не может быть объектом мены имущество, отнесенное законодательством к основным фондам, которое относится к государственной или коммунальной собственности, в случае, если вторая сторона договора мены не является соответственно государственным или коммунальным предприятием ( ч. 4 ст. 293 ХКУ).

Заметим также, что в соответствии с  п. 291.6 НКУ плательщики единого налога групп 1 — 3 должны осуществлять расчеты за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги) исключительно в денежной форме (наличной и/или безналичной). Из этого следует, что за отгруженную продукцию единоналожники не могут получить в обмен какой-либо товар или услугу, т. е. бартер для них запрещен.

Бартерные операции в налоговом учете

Налог на прибыль. В НКУ не предусмотрено каких-либо корректировок финрезультата именно по бартерным операциям с товарами.

Единственная корректировка касается приобретений товаров по любым договорам и затрагивает редкие случаи. Так, в соответствии с п.п. 140.5.4 НКУ финансовый результат налогового (отчетного) периода увеличивают на сумму 30 % стоимости товаров, приобретенных у:

неприбыльных организаций, кроме случаев, когда сумма стоимости товаров, приобретенных у таких организаций, совокупно в течение отчетного (налогового) года не превышает 50 размеров минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января отчетного (налогового) года (в 2015 году — 60900 грн.), и кроме бюджетных учреждений;

нерезидентов (в том числе нерезидентов — связанных лиц), которые зарегистрированы в государствах (на территориях), указанных в  п.п. 39.2.1.2 НКУ. То есть нерезидентов тех стран, которые включены в  Перечень № 977.

Эту корректировку проводят налогоплательщики, у которых ( п.п. 134.1.1 НКУ):

• годовой доход за последний отчетный период выше 20 млн грн. или

• годовой доход меньше 20 млн грн., но они не приняли решение о непроведении корректировок.

В остальных случаях бартерные операции отражают по бухгалтерским правилам.

НДС. В НКУ не оговорены особые правила начисления налоговых обязательств и налогового кредита по бартерным операциям, поэтому такие операции отражают в учете по НДС в общем порядке.

Согласно п. 188.1 НКУ базу обложения операций по поставке товаров (в том числе и по бартеру) определяют исходя из их договорной стоимости с учетом общегосударственных налогов и сборов. При этом база налогообложения не может быть ниже цены приобретения товаров, а по самостоятельно изготовленным товарам — ниже их себестоимости.

Таким образом, в бартерном договоре обязательно следует указать договорную стоимость поставляемых товаров, исходя из которой и следует определять базу обложения НДС.

Внимание: если договорная стоимость (без НДС) будет ниже себестоимости поставляемых товаров, налоговые обязательства придется определять исходя из их себестоимости.

При этом нужно оформить две НН:

• первую — на договорную стоимость (ее выдают покупателю —плательщику НДС);

• вторую — на сумму превышения себестоимости товаров над договорной ценой (без НДС) с типом причины «15» (для покупных товаров) или «17» (для своей продукции). Эти НН покупателю не выдают ( п. 9 Порядка № 957).

Учтите: независимо от момента перехода права собственности на товар, налоговые обязательства по бартеру начисляются по дате отгрузки товара покупателю ( абз. «а» п. 187.1 НКУ). Соответственно налоговый кредит возникает на дату получения товаров от покупателя ( п. 198.2 НКУ).

Как определить справедливую стоимость

Для бухгалтерского учета бартерных операций важное значение имеет справедливая стоимость переданных (полученных) товаров.

Справедливая стоимость — сумма, по которой можно продать актив или оплатить обязательство при обычных условиях на определенную дату ( п. 4 П(С)БУ 19 «Объединение предприятий»).

Как же ее определить? Четкого ответа на данный вопрос нет. Так, в приложении к  П(С)БУ 19 приведен порядок расчета справедливой стоимости для некоторых активов. В частности, для готовой продукции и товаров справедливой стоимостью является цена реализации за вычетом расходов на реализацию и суммы надбавки (прибыли), исходя из надбавки (прибыли) для аналогичной готовой продукции и товаров.

Между тем вряд ли справедливую стоимость товаров для бартерных операций можно определять таким способом. Объясним почему.

Нетрудно заметить, что рассчитанная по вышеизложенной процедуре справедливая стоимость будет ниже себестоимости товаров. Ведь если из цены продажи товара вычесть сумму прибыли — останется его себестоимость. А если из этой суммы отнять расходы на реализацию, то получится сумма себестоимости, уменьшенная на расходы на реализацию, которые в эту себестоимость к тому же не входят.

Причем специалисты в сфере международного учета подчеркивают, что при обмене товарами их справедливая стоимость обычно превышает себестоимость*.

* См. Голов С. Ф., Костюченко В. М. Бухгалтерский учет и финансовая отчетность по международным стандартам. — Х.: Фактор, 2007. — С. 533.

Мы считаем, что в «бартерной» ситуации для определения справедливой стоимости товаров нужно ориентироваться именно на их рыночную цену. При этом согласно п. 2.9 Методрекомендаций № 2 при определении справедливой стоимости запасов предприятие может использовать данные о:

а) последней рыночной цене операций с соответствующими запасами (при условии отсутствия существенных негативных изменений в технологической, рыночной, экономической или правовой среде, в которой действует предприятие);

б) рыночных ценах на подобные активы, откорректированных с учетом индивидуальных характеристик, особенностей или степени незавершенного производства, для которого определяется справедливая стоимость;

в) дополнительные показатели, которые характеризуют уровень цен на запасы.

И здесь возникает следующий вопрос: как определить цену реализации плательщикам НДС (с учетом НДС или нет)? В нормативах и об этом ничего не сказано. Поскольку речь идет о рыночной цене, то, по всей видимости, она должна включать в себя и НДС. Однако с целью оприходования товара в операциях по обмену между плательщиками НДС, по общим правилам бухучета, справедливую стоимость следует брать без НДС. Ведь в первоначальную стоимость запасов включаются только суммы непрямых налогов, не возмещаемых предприятию ( п. 9 П(С)БУ 9 «Запасы»). А здесь есть возмещение НДС.

Какие товары считают подобными

Начнем с того, что в П(С)БУ не сказано, какие запасы следует считать подобными. Из п. 12 МСБУ 18 «Доход» следует, что подобными товарами считают товары, одинаковые по характеру и стоимости. В указанной норме приводится и пример подобных товаров: обмен маслом или молоком между поставщиками в разных регионах для своевременного удовлетворения спроса в определенной местности.

Специалисты в сфере международного учета отмечают, что в действительности обменные операции подобными товарами очень ограничены. Отнесение обмениваемых активов к подобным часто сопровождается трудностями и требует определенного внимания.

Если осуществляется обмен продукцией (товарами, работами, услугами и другими активами), которые являются подобными по назначению и имеют одинаковую справедливую стоимость, доход не признают ( п. 9 П(С)БУ 15 «Доход»). Соответственно расходы в сумме балансовой стоимости обмениваемых товаров также не возникают.

Этот особый порядок специалисты комментируют так: «Обмен подобными товарами (продукцией) или услугами содержит определенные выгоды. Операция обмена должна быть проанализирована для того, чтобы понять ее сущность, а также определить, какие намерения имеют стороны. Если целью обмена является содействие одной стороны хозяйственным процессам другой (по согласованию), то процесс зарабатывания денег не является завершенным и доход не будет признаваться»*.

* См. Голов С. Ф., Костюченко В. М. Бухгалтерский учет и финансовая отчетность по международным стандартам. — Х.: Фактор, 2007. — С. 533.

Таким образом, в современных условиях хозяйствования обмен подобными товарами у нас встречается крайне редко.

Бухгалтерский учет

Первоначальную стоимость единицы запасов, приобретенных в результате обмена на подобные запасы, определяют по балансовой стоимости переданных запасов. Если балансовая стоимость переданных запасов превышает их справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью полученных запасов является их справедливая стоимость. Разницу между балансовой и справедливой стоимостью переданных запасов включают в состав расходов отчетного периода ( п. 13 П(С)БУ 9 «Запасы»). Такие расходы можно отразить на субсчете 949 «Прочие расходы операционной деятельности».

Важная деталь: поскольку право собственности при отсутствии особых условий в бартерном договоре переходит к сторонам после выполнения обязательств по передаче имущества обеими сторонами, то в бухучете следует отразить списание товаров с баланса и их оприходование одновременно в момент совершения заключительной операции. В то же время налоговые обязательства по НДС будут возникать на дату передачи товара покупателю, а налоговый кредит — на дату получения товара от покупателя.

В связи с этим возникает необходимость фиксирования в учете операций по передаче и получению товаров от покупателя.

Согласно Инструкции № 291 готовая продукция, товары, которые были отгружены, до перехода к покупателю рисков и выгод, связанных с правом собственности на них, отражаются на отдельных субсчетах соответствующих счетов учета запасов. Обычно для учета таких товаров используют субсчет 287 «Товары в пути». Если передача права собственности на товар происходит по «последнему» событию, в принципе, возможны две ситуации.

Ситуация 1. Отгрузка товара покупателю осуществляется раньше получения товара от него. Тогда на дату передачи товара покупателю продавец отражает списанные товары на субсчете 287. А после оприходования товаров от покупателя они уже списываются с этого субсчета.

Ситуация 2. Отгрузка товара покупателю осуществляется после получения товара от него. В этой ситуации на дату получения товаров они зачисляются на забалансовый субсчет 023 «Материальные ценности на ответственном хранении». Инструкция № 291 допускает такие действия. В частности, в ней указано, что на субчете 023 отражают полученные от поставщиков, но неоплаченные товарно-материальные ценности, запрещенные к расходованию до их оплаты. После передачи товара покупателю полученные товары списывают с субсчета 023 и отражают на соответствующем балансовом субсчете, на котором учитывают товары.

Проиллюстрируем изложенный порядок на примере.

Пример 1. ООО «Крокус» (плательщик НДС) по бартерному договору обменяло у ООО «Лютик» (плательщик НДС) товар «А» на товар «Б». Балансовая стоимость товара «А» и товара «Б» составила 10000 грн. (сальдо по субсчету 281 «Товары на складе»). В договоре в качестве цены поставки была указана сумма 12000 грн. с НДС (в том числе НДС — 2000 грн.). Первым передало товар ООО «Крокус», а затем передало товар ООО «Лютик». В договоре не предусмотрено особое условие о переходе права собственности на товары, поэтому такое право переходит к сторонам по «последнему событию». Оба предприятия своевременно зарегистрировали НН в ЕРНН.

Предприятия классифицируют такую операцию как обмен подобными активами. При этом:

1) справедливая стоимость обмениваемых товаров составляет 10000 грн. (без НДС);

2) справедливая стоимость обмениваемых товаров составляет 7000 грн. (без НДС).

Учет операций будет следующим (табл. 1).

Таблица 1. Учет операций по обмену подобными товарами между плательщиками НДС

Хозяйственная операция

Корреспондирующие счета

Сумма, грн.

дебет

кредит

Вариант 1 (балансовая стоимость товара совпадает с его справедливой стоимостью)

Учет у ООО «Крокус»

1. Передан ООО «Лютик» товар «А» по бартерному договору (до момента перехода права собственности на товар к покупателю)

287

281/А

10000

2. Начислены налоговые обязательства по НДС по операции обмена

377

641/НДС

2000(1)

3. Получен товар «Б» от ООО «Лютик»

281/Б

685

10000(2)

4. Отражен налоговый кредит по товару «Б»

641/НДС

685

2000(1)

5. Списан с баланса товар «А» на дату перехода права собственности к покупателю

377

287

10000

6. Отражен зачет задолженностей

685

377

12000

Учет у ООО «Лютик»

7. Получен товар «А» от ООО «Крокус» (до момента перехода права собственности на товар)

023

12000

8. Отражен налоговый кредит по НДС по полученному товару «А»

641/НДС

685

2000(1)

9. Передан ООО «Крокус» товар «Б» по бартерному договору

377

281/Б

10000

10. Начислены налоговые обязательства по НДС по операции обмена

377

641/НДС

2000(1)

11. Оприходован товар «А» от ООО «Крокус» (после перехода права собственности на товар)

281/А

685

10000(3)

12. Списан товар «А» с забалансового субсчета

023

12000

13. Отражен зачет задолженностей

685

377

12000

Вариант 2 (балансовая стоимость товара превышает его справедливую стоимость)

Учет у ООО «Крокус»

14. Передан ООО «Лютик» товар «А» по бартерному договору (до момента перехода права собственности на товар к покупателю)

287

281/А

10000

15. Начислены налоговые обязательства по НДС по операции обмена

377

641/НДС

2000(1)

16. Получен товар «Б» от ООО «Лютик»

281/Б

685

7000(4)

17. Отражен налоговый кредит по товару «Б»

641/НДС

685

2000(1)

18. Списан с баланса товар «А» на дату перехода права собственности к покупателю

377

287

10000

19. Списано превышение балансовой стоимости над справедливой стоимостью переданного товара (10000 грн. - 7000 грн.)

949

685

3000

20. Отражен зачет задолженностей

685

377

12000

Учет у ООО «Лютик»

21. Получен товар «А» от ООО «Крокус» (до момента перехода права собственности на товар)

023

12000

22. Отражен налоговый кредит по НДС по полученному товару «А»

641/НДС

685

2000(1)

23. Передан ООО «Крокус» товар «Б» по бартерному договору

377

281/Б

10000

24. Начислены налоговые обязательства по НДС по операции обмена

377

641/НДС

2000(1)

25. Оприходован товар «А» от ООО «Крокус» (после перехода права собственности на товар)

281/А

685

7000(5)

26. Списано превышение балансовой стоимости над справедливой стоимостью передаваемого товара (10000 грн. - 7000 грн.)

949

685

3000

27. Списан товар «А» с забалансового субсчета

023

12000

28. Отражен зачет задолженностей

685

377

12000

(1) НДС начисляем исходя из договорной стоимости товара без НДС: 10000 грн. х 20 % = 2000 грн.

(2) Балансовая стоимость переданного товара «А».

(3) Балансовая стоимость переданного товара «Б».

(4) Справедливая стоимость товара «Б».

(5) Справедливая стоимость товара «А».

 

Если одна сторона — неплательщик НДС

А теперь покажем особенности отражения в учете бартерных операций в ситуации, когда одна из сторон договора не является плательщиком НДС.

Пример 2. ООО «Мир» (плательщик НДС) по бартерному договору обменяло у ЧП «Труд» (неплательщик НДС) товар «А» на товар «Б». Балансовая стоимость товара «А» и товара «Б» составила 10000 грн. (сальдо по субсчету 281 «Товары на складе»). Эта же стоимость (10000 грн.) была указана в договоре в качестве цены поставки. Только у ООО «Мир» эта сумма состоит из цены товара «А» без НДС — 8333,33 грн. и суммы НДС — 1666,67 грн. Первым передал товар ООО «Мир», а затем передал товар ЧП «Труд». В договоре предусмотрено, что право собственности на товар переходит в момент его передачи покупателю.

Предприятия классифицируют такую операцию как обмен подобными активами. При этом:

1) справедливая стоимость обмениваемых товаров составляет 10000 грн. (без НДС);

2) справедливая стоимость обмениваемых товаров составляет 7000 грн (без НДС).

Эти операции отразятся в учете так (см. табл. 2 на с. 29).

Таблица 2. Учет операций по обмену подобными товарами между плательщиком и неплательщиком НДС

Хозяйственная операция

Корреспондирующие счета

Сумма, грн.

дебет

кредит

Вариант 1 (балансовая стоимость товара не превышает его справедливую стоимость)

Учет у ООО «Мир»

1. Передан товар «А» ЧП «Труд» по бартерному договору

377

281/А

10000

2. Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из:

• договорной стоимости (НН с типом причины «02»)

949

641/НДС

1666,67

• минимальной базы (НН с типом причины «15»)

949

641/НДС

333,33(1)

3. Получен товар «Б» от ЧП «Труд»

281/Б

685

10000(2)

4. Отражен зачет задолженностей

685

377

10000

Учет у ЧП «Труд»

5. Получен товар «А» от ООО «Мир»

281/А

685

10000(3)

6. Передан товар «Б» ООО «Мир» по бартерному договору

377

281/Б

10000

7. Отражен зачет задолженностей

685

377

10000

Вариант 2 (балансовая стоимость товара превышает его справедливую стоимость)

Учет у ООО «Мир»

8. Передан товар «Б» ЧП «Труд» по бартерному договору

377

281/А

10000

9. Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из:

• договорной стоимости (НН с типом причины «02»)

949

641/НДС

1666,67

• минимальной базы (НН с типом причины «15»)

949

641/НДС

333,33(1)

10. Получен товар «Б» от ЧП «Труд»

281/Б

685

7000(4)

11. Списано превышение балансовой стоимости над справедливой стоимостью переданного товара (10000 грн. - 7000 грн.)

949

685

3000

12. Отражен зачет задолженностей

685

377

10000

Учет у ЧП «Труд»

13. Получен товар «А» от ООО «Мир»

281/А

685

7000(5)

14. Списано превышение балансовой стоимости над справедливой стоимостью передаваемого товара (10000 грн. - 7000 грн.)

949

685

3000

15. Передан товар ООО «Мир» по бартерному контракту

377

281/Б

10000

16. Отражен зачет задолженностей

685

377

10000

(1) Начисляем на разницу между балансовой стоимостью и договорной стоимостью без НДС товара «А»: (10000 грн. - 8333,33 грн.) х 20 % = 333,33 грн.

(2) Балансовая стоимость переданного товара «А».

(3) Балансовая стоимость товара «Б», который будем передавать.

(4) Справедливая стоимость товара «Б».

(5) Справедливая стоимость товара «А».

 

Документы и сокращения статьи

Инструкция № 291 — Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом МФУ от 30.11.99 г. № 291.

Порядок № 957 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом МФУ от 22.09.14 г. № 957.

Перечень № 977 — Перечень государств (территорий), которые соответствуют критериям, установленным подпунктом 39.2.1.2 подпункта 39.2.1 пункта 39.2 статьи 39 Налогового кодекса Украины (приложение к распоряжению КМУ от 16.09.15 г. № 977-р).

Методрекомендации № 2 — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов, утвержденные приказом МФУ от 10.01.07 г. № 2.

НН — налоговая накладная.

ЕРНН — Единый реестр налоговых накладных.

Заинтересовал журнал?
Получайте по подписке больше статей и специальных предложений
бартер добавить теги изменить теги
Добавьте свои теги к статье
Разделяйте метки запятой. Например: бухгалтерия, форма, проценты, НДС, квартальный отчёт. Максимальное количество 10.
или Закрыть
Ваша оценка учтена! Оцените статью :
  • Хорошо
  • Нормально
  • Плохо
Поделиться:
Комментарии к статье