Обязательно ли применять Нормы № 43
Контролирующие органы настаивают на том, что Нормы № 43 обязаны применять все предприятия-автовладельцы независимо от формы собственности (см., к примеру, письмо Мининфраструктуры от 17.02.14 г. № 1545/25/10-14, письмо ГФСУ от 09.06.15 г. № 11999/6/99-99-19-01-01-15). Вместе с тем, на наш взгляд, предприятие вполне может, опираясь на концепцию Норм № 43, разработать собственное положение о списании ГСМ, в котором максимально учесть специфику своей деятельности.
Как определить нормативный расход ГСМ
Нормативный расход топлива (Qн) — это расход топлива автомобилем (оборудованием, различной техникой на колесном шасси и т. п.) при осуществлении пробега, выполнении транспортной или специальной работы в определенных условиях эксплуатации.
Нормативный расход ГСМ для каждого конкретного автомобиля (оборудования) рассчитывают по формулам, приведенным в разд. 4 Норм № 43, в зависимости от типа автомобиля (оборудования) и его предназначения с применением соответствующих норм расхода топлива и коэффициентов их корректировки.
Формулы для расчета нормативного расхода топлива, виды норм расхода, а также порядок применения корректирующих коэффициентов приведены в «Шпаргалке бухгалтера» на с. 19 этого номера.
Нет базовой линейной нормы
Что делать, если в Нормах № 43 нет базовой линейной нормы для определенного автомобиля (спецоборудования)?
В такой ситуации следует воспользоваться разд. 2 Норм № 43, который устанавливает порядок определения временных линейных норм расхода топлива (ВЛНРТ).
Здесь возможны несколько вариантов решения проблемы (см. табл. 1).
Таблица 1. Определяем временную норму расхода топлива
| Модели (модификации) автомобилей | Порядок определения временной нормы расхода топлива |
| Модель (модификация) автомобиля не имеет существенных конструктивных отличий (модель двигателя и конструкция трансмиссии) и не отличается от базовой модели снаряженной массой и габаритными размерами | ВЛНРТ устанавливается в том же размере, что и для базовой модели. То есть предприятию нужно пользоваться нормами, приведенными в приложениях А и Б к Нормам № 43 в разрезе моделей (модификаций) автомобилей |
| Модель (модификация) автомобиля не имеет существенных конструктивных отличий, но отличается от базовой модели снаряженной массой (в связи с установкой фургонов, кунгов, дополнительного оборудования, бронирования и т. д.) и не является серийной | ВЛНРТ устанавливается в том же размере, что и для базовой модели, но разница в потреблении топлива учитывается путем применения нормы на одну тонну снаряженной массы Hg (л/100 т·км) в соответствии с п. 1.4 Норм № 43 (см. п. 3 табл. 2 в «Шпаргалке бухгалтера» на с. 22). Заметим, что в прежней редакции Норм № 43 для определения временной линейной нормы расхода топлива в рассматриваемом случае применялась достаточно наглядная формула, которой можно пользоваться и сейчас: H’s = Hs + ∆Gсп х Hg, где H’s — временная линейная норма, л/100 км (м3/100 км); Hs — линейная норма для базового автомобиля, л/100 км (м3/100 км); ∆Gсп — разница снаряженных масс, т; Hg — норма на одну тонну снаряженной массы, л/100 т·км (м3/100 т·км) |
| На автомобиле установлено специальное оборудование | Как и в предыдущем случае, за основу берут базовую линейную норму для базовой модели, а увеличение потребления топлива (без выполнения специальной работы) учитывают путем применения нормы на одну тонну снаряженной массы Hg (л/100 т·км) в соответствии с п. 1.4 Норм № 43 (см. п. 3 табл. 2 в «Шпаргалке бухгалтера» на с. 22) |
| Газобаллонные (ГБА) и газодизельные (ГДА) модификации автомобилей и автомобили, использующие другие виды альтернативного или смесевого топлива (в частности, топливо, содержащее компоненты из восстанавливаемых источников энергии, биотопливо), не вошедшие в Нормы № 43 | ВЛНРТ определяют следующим образом: • в случае работы ГБА (ГДА) на жидком топливе применяют линейную норму расхода жидкого топлива базового автомобиля, скорректированную с учетом разницы снаряженных масс ГБА (ГДА) и базового автомобиля (аналогично расчетам нормы расхода топлива на выполнение транспортной работы); • в случае работы ГБА (ГДА) на газовом топливе линейную норму его расхода определяют путем корректировки рассчитанной линейной нормы расхода жидкого топлива (или нормы жидкого топлива на выполнение транспортной работы) с применением переводных коэффициентов: а) бензин — сжатый природный газ (СПГ) — 1:1; б) бензин — сжиженный нефтяной газ (СНГ) — 1:1,25 (для автомобилей с системой впрыскивания СНГ рекомендовано применять меньшие значения переводного коэффициента в соответствии с фактическими потребностями); в) дизтопливо (дизель) — СПГ — 1:0,92. Заметьте! Для ГБА и ГДА модификаций новых конструкций автомобилей, а также для автомобилей, использующих другие виды альтернативного или смесевого топлива, при необходимости по запросу (заказу) заводов-производителей или предприятий-собственников авто временные нормы устанавливаются по правилам, изложенным ниже для новых моделей авто и авто оригинальной конструкции |
| Новые модели (модификации) автомобилей и автомобили оригинальной конструкции, не вошедшие в Нормы № 43; оборудование, устанавливаемое на колесных транспортных средствах; технологические машины и механизмы; автомобили при выполнении специальной работы или осуществлении перевозок в специфических условиях эксплуатации, выполнении технологических операций | Временные и временные индивидуальные, базовые, базовые линейные и дифференцированные нормы расхода топлива с уточнением, при необходимости, коэффициентов их корректировки, разрабатываются главным институтом Мининфраструктуры ГП «ГосавтотрансНИИпроект» по заявкам заводов-производителей или предприятий-собственников автомобилей на договорных началах. Предприятие направляет заявку по форме, приведенной в приложении Д к Нормам № 43, и идентификационную анкету (один экземпляр на каждую модель автомобиля). Форму анкеты и пояснения к ее заполнению можно найти на сайте ГосавтотрансНИИпроекта (www.insat.org.ua/phpfiles/services/ldvpe/1/). Временные индивидуальные нормы устанавливают на период апробации, определенный ГП «ГосавтотрансНИИпроект». Важно! Временные нормы расхода топлива вводят в действие приказом руководителя предприятия. Они имеют силу только для автомобилей конкретного предприятия и утрачивают силу: • если Мининфраструктуры утвердит временные нормы, разработанные по заявкам заводов-производителей; • если будут введены постоянные нормы расхода топлива на соответствующие модели (модификации) автомобилей, спецавтомобилей или спецоборудования |
| Специальное оборудование, установленное на автомобиле, нормы расхода топлива | В качестве временных норм предприятия могут применять технологические нормы, приведенные в документации завода — изготовителя оборудования, или рассчитать их самостоятельно с использованием технических данных, приведенных в этой документации. |
| для которого не вошли в Нормы № 43 | Возможность установления временной нормы этими способами рассматривает комиссия, созданная на предприятии. Результат работы комиссии и установленную ею величину временной нормы расхода топлива оформляют актом по форме приложения Е к Нормам № 43. Если в технической документации завода — изготовителя оборудования отсутствуют нормы или технические данные, необходимые для их расчета, комиссия проводит контрольные замеры расхода топлива. Результаты оформляют актом по форме приложения Ж к Нормам № 43. Один заверенный экземпляр акта (по форме приложения Е или Ж к Нормам № 43) отправляют на рассмотрение в ГП «ГосавтотрансНИИпроект». Там его регистрируют и возвращают на предприятие. Временная индивидуальная норма расхода топлива вступает в силу после ее регистрации и утверждения приказом руководителя предприятия |
| Автомобили и их модификации, для которых нормативы расхода смазочных материалов не приведены в приложении В к Нормам № 43 | Временные нормативы расхода смазочных материалов устанавливают в следующих размерах: • для дизельных и газодизельных грузовых автомобилей и автобусов с полной массой свыше 3,5 т: моторное масло — до 2,8 л/100 л (л/100 м3 СПГ) Qн; трансмиссионное масло — до 0,4 л/100 л (л/100 м3 СПГ) Qн; специальные масла — до 0,1 л/100 л (л/100 м3 СПГ) Qн; пластичные (консистентные) смазки — до 0,3 кг/100 л (кг/100 м3 СПГ) Qн; • для остальных автомобилей и автобусов: моторное масло — до 1,8 л/100 л (л/100 м3 СПГ) Qн; трансмиссионное масло — до 0,15 л/100 л (л/100 м3 СПГ) Qн; специальные масла — до 0,05 л/100 л (л/100 м3 СПГ) Qн; пластичные (консистентные) смазки — до 0,1 кг/100 л (кг/100 м3 СПГ) Qн, где Qн — нормативный расход топлива (формулы для его расчета приведены в разд. 4 Норм № 43). Предельно допустимые значения временных нормативов расхода смазочных материалов, установленные п. 2.3 Норм № 43, уменьшаются на 50 % для всех автомобилей, находящихся в эксплуатации не более трех лет, и могут быть увеличены до 20 % (с предоставлением соответствующего обоснования) для автомобилей, находящихся в эксплуатации более восьми лет или имеющих пробег свыше 150 тыс. км. Предельные значения временных нормативов расхода смазочных материалов не могут быть установлены одновременно на все автомобили (оборудование) предприятия и на весь период их (его) эксплуатации |
Учет расхода ГСМ
Бухучет. По каждому автомобилю и по каждой его смене (рейсу) предприятие определяет нормативный и фактический расход топлива.
Если фактический расход топлива меньше или равен нормативному, то ГСМ списывают в размере фактического расхода топлива. При этом в бухучете стоимость фактически израсходованного топлива в пределах норм отражают в зависимости от цели использования автотранспорта. Другими словами, стоимость израсходованных ГСМ списывают с кредита субсчета 203 «Топливо» в дебет соответствующих счетов 15, 20, 23, 28, 91, 92, 93, 94.
Что касается суммы перерасхода ГСМ (превышения фактического расхода над нормативным), то ее относят в бухучете к прочим операционным расходам и списывают в дебет субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей».
Налог на прибыль. В зависимости от целей, на которые используют ГСМ, их стоимость попадет в состав бухгалтерских расходов, а значит, повлияет на финрезультат для целей налоговоприбыльного учета в периоде:
• начисления амортизации объекта основных средств — в части ГСМ, использованных для заправки автомобилей, занятых в строительстве (создании) объектов основных средств. В момент использования такие ГСМ списывают записью: Дт 15 — Кт 203;
• реализации продукции (товаров, работ, услуг) — в части стоимости ГСМ, включенной в себестоимость произведенной продукции (выполненных работ, предоставленных услуг), а также в первоначальную стоимость приобретенных товаров. В момент использования такие ГСМ списывают с баланса записью: Дт 20, 23, 28, 91 — Кт 203;
• списания израсходованных ГСМ — в части стоимости ГСМ для автомобилей, обеспечивающих прочие хозяйственные нужды: административные, сбытовые, прочие операционные. При этом списание ГСМ показывают корреспонденцией: Дт 92, 93, 94 — Кт 203.
Обратите внимание! Сейчас в НКУ нет никаких ограничений в отношении учета сверхнормативных затрат ГСМ. Поэтому при определении финрезультата до налогообложения учитывают как стоимость ГСМ в пределах Норм № 43, так и сверхнормативные затраты. С этим, кстати, соглашаются и налоговики (см. письмо ГФСУ от 09.06.15 г. № 11999/6/99-99-19-01-01-15).
Предприятия-высокодоходники и малодоходники-добровольцы никаких корректировок на сумму сверхнормативных расходов ГСМ не делают.
НДС. При покупке ГСМ предприятие вправе отразить налоговый кредит (конечно, при наличии правильно составленной и зарегистрированной налоговой накладной).
Если ГСМ израсходованы в пределах норм, то никаких вопросов нет. А вот если возник сверхнормативный расход ГСМ, то встает вопрос о начислении «компенсирующих» НДС-обязательств по п.п. «г» п. 198.5 НКУ.
Мы считаем, что в ситуации, когда перерасход ГСМ возник по объективным причинам (к примеру, из-за неисправности авто), начислять обязательства по НДС не нужно. Другое дело, если в перерасходе виновен водитель, который будет возмещать предприятию причиненный ущерб. Тогда от начисления НДС-обязательств не уйти (см. также «БН», 2016, № 17, с. 40).
Вынуждены признать, что налоговики не всегда разбираются в причинах перерасхода ГСМ и любой сверхнормативный расход считают не связанным с хоздеятельностью. Поэтому осторожные плательщики начисляют НДС-обязательства на всю стоимость ГСМ, израсходованных сверх установленных норм.
Для иллюстрации сказанного приведем условный числовой пример.
Пример. Предприятие арендует легковой автомобиль Ford Scorpio с целью транспортного обслуживания руководящего состава. Базовая линейная норма, определенная согласно табл. А.2.3 приложения А к Нормам № 43, составляет 12,5 л/100 км.
Кроме того, приказом руководителя установлен повышающий коэффициент за работу в городских условиях в пределах г. Харькова 12 % ( п.п. 3.1.4 Норм № 43). По данным путевого листа пробег автомобиля за смену составил 130 км, а фактический расход топлива — 20 л. Для применения других коэффициентов в течение данной смены оснований не было.
Определим нормативный расход топлива по формуле, приведенной в п. 4.1 Норм № 43:
Qн = 0,01 х Hs х S х (1 + 0,01 х К∑) = 0,01 х 12,5 х 130 х (1 + 0,01 х 12) = 18,2 л.
Как видим, возник перерасход ГСМ в размере 1,8 л (20 - 18,2). Лицо, виновное в возникновении перерасхода, не установлено. Стоимость 1 л топлива соответствующей марки — 23,70 грн. (без НДС — 19,75 грн., НДС — 3,95 грн.).
В учете предприятия данные операции отражают следующим образом (см. табл. 2).
Таблица 2. Учет расходования ГСМ
| Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Сумма, грн. | |
| дебет | кредит | ||
| 1. Списана сумма фактически использованного топлива в пределах норм (18,2 л х 19,75 грн./л) | 92 | 203 | 359,45 |
| 2. Списана стоимость излишне израсходованного топлива (1,8 л х 19,75 грн./л) | 947 | 203 | 35,55 |
| 3. Начислены налоговые обязательства по НДС на стоимость излишне израсходованного топлива (35,55 грн. х 20 %) | 643 | 641/НДС | 7,11 |
| 947 | 643 | 7,11 | |
| 4. Стоимость топлива отнесена на финансовый результат | 791 | 92 | 359,45 |
| 791 | 947 | 42,66 | |
Выводы
- Нормы № 43 обязаны применять все предприятия-автовладельцы независимо от формы собственности.
- Нормативный расход ГСМ для автомобиля (оборудования) рассчитывают по формулам, приведенным в разд. 4 Норм № 43, с применением соответствующих норм расхода топлива и коэффициентов их корректировки.
- Если в Нормах № 43 нет базовой линейной нормы для определенного автомобиля (спецоборудования), то следует установить временную норму расхода топлива.
- В бухучете расход ГСМ в пределах норм списывают на затраты в зависимости от сферы использования автотранспорта, а сверхнормативный расход отражают как недостачи и потери от порчи ценностей.
- На стоимость сверхнормативных ГСМ начисляют «компенсирующие» НДС-обязательства.
