Чи обов’язково застосовувати Норми № 43
Контролюючі органи наполягають на тому, що Норми № 43 зобов’язані застосовувати усі підприємства-автовласники, незалежно від форми власності (див., наприклад, лист Мінінфраструктури від 17.02.14 р. № 1545/25/10-14, лист ДФСУ від 09.06.15 р. № 11999/6/99-99-19-01-01-15). Водночас, на наш погляд, підприємство цілком може, спираючись на концепцію Норм № 43, розробити власне положення про списання ПММ, у якому максимально врахувати специфіку своєї діяльності.
Як визначити нормативну витрату ПММ
Нормативна витрата палива (Qн) — це витрата палива автомобілем (обладнанням, різною технікою на колісному шасі тощо) при здійсненні пробігу, виконанні транспортної або спеціальної роботи в певних умовах експлуатації.
Нормативну витрату ПММ для кожного конкретного автомобіля (обладнання) розраховують за формулами, наведеними у розд. 4 Норм № 43, залежно від типу автомобіля (обладнання) та його призначення із застосуванням відповідних норм витрати палива та коефіцієнтів їх коригування.
Формули для розрахунку нормативної витрати палива, види норм витрат, а також порядок застосування коригуючих коефіцієнтів наведено в «Шпаргалці бухгалтера» на с. 19 цього номера.
Немає базової лінійної норми
Що робити, якщо в Нормах № 43 немає базової лінійної норми для певного автомобіля (спецобладнання)?
У такій ситуації слід скористатися розд. 2 Норм № 43, який установлює порядок визначення тимчасових лінійних норм витрати палива (ТЛНВП).
Тут можливі кілька варіантів вирішення проблеми (див. табл. 1).
Таблиця 1. Визначаємо тимчасову норму витрати палива
| Моделі (модифікації) автомобілів | Порядок визначення тимчасової норми витрати палива |
| Модель (модифікація) автомобіля не має істотних конструктивних відмінностей (модель двигуна та конструкція трансмісії) і не відрізняється від базової моделі спорядженою масою та габаритними розмірами | ТЛНВП встановлюється у тому ж розмірі, що і для базової моделі. Тобто підприємству потрібно користуватися нормами, наведеними в додатках А і Б до Норм № 43 у розрізі моделей (модифікацій) автомобілів |
| Модель (модифікація) автомобіля не має істотних конструктивних відмінностей, але відрізняється від базової моделі спорядженою масою (у зв’язку зі встановленням фургонів, кунгів, додаткового обладнання, бронювання тощо) і не є серійною | ТЛНВП встановлюється в тому ж розмірі, що і для базової моделі, але різниця у витрачанні палива обліковується шляхом застосування норми на одну тонну спорядженої маси Hg (л/100т·км) відповідно до п. 1.4 Норм № 43 (див. п. 3 табл. 2 у «Шпаргалці бухгалтера» на с. 22). Зауважимо, що в колишній редакції Норм № 43 для визначення тимчасової лінійної норми витрати палива в цьому випадку застосовувалася досить наочна формула, якою можна користуватися й зараз: H′s = Hs + ∆Gсп х Hg, де H′s — тимчасова лінійна норма, л/100 км (м3/100 км); Hs — лінійна норма для базового автомобіля, л/100 км (м3/100 км); ∆Gсп — різниця споряджених мас, т; Hg — норма на одну тонну спорядженої маси, л/100 т·км (м3/100 т·км) |
| На автомобілі встановлено спеціальне обладнання | Як і в попередньому випадку, за основу беруть базову лінійну норму для базової моделі, а збільшення споживання палива (без виконання спеціальної роботи) обліковують шляхом застосування норми на одну тонну спорядженої маси Hg (л/100т·км) відповідно до п. 1.4 Норм № 43 (див. п. 3 табл. 2 у «Шпаргалці бухгалтера» на с. 22) |
| Газобалонні (ГБА) та газодизельні (ГДА) модифікації автомобілів і автомобілі, що використовують інші види альтернативного або сумішевого палива (зокрема, паливо, що містить компоненти з відновлюваних джерел енергії, біопаливо), які не увійшли до Норм № 43 | ТЛНВП визначають таким чином : • у разі роботи ГБА (ГДА) на рідкому паливі застосовують лінійну норму витрати рідкого палива базового автомобіля, скориговану з урахуванням різниці споряджених мас ГБА (ГДА) та базового автомобіля (аналогічно розрахункам норми витрати палива на виконання транспортної роботи); • у разі роботи ГБА (ГДА) на газовому паливі лінійну норму його витрати визначають шляхом коригування розрахованої лінійної норми витрати рідкого палива (чи норми рідкого палива на виконання транспортної роботи) із застосуванням перевідних коефіцієнтів: а) бензин — стиснений природний газ (СПГ) — 1:1; б) бензин — зріджений нафтовий газ (ЗНГ) — 1:1,25 (для автомобілів із системою впорскування ЗНГ рекомендовано застосовувати менші значення перевідного коефіцієнта відповідно до фактичних потреб); в) дизпаливо (дизель) — СПГ — 1:0,92. Зверніть увагу! Для ГБА і ГДА модифікацій нових конструкцій автомобілів, а також для автомобілів, що використовують інші види альтернативного або сумішевого палива, у разі необхідності за запитом заводів-виробників або підприємств-власників авто тимчасові норми встановлюються за правилами, викладеними далі для нових моделей авто та авто оригінальної конструкції |
| Нові моделі (модифікації) автомобілів та автомобілі оригінальної конструкції, що не увійшли до Норм № 43; обладнання, що встановлюється на колісних транспортних засобах; технологічні машини і механізми; автомобілі при виконанні спеціальної роботи або здійсненні перевезень у специфічних умовах експлуатації, виконанні технологічних операцій | Тимчасові та тимчасові індивідуальні, базові, базові лінійні та диференційовані норми витрати палива з уточненням, за необхідності, коефіцієнтів їх коригування, розробляються головним інститутом Мінінфраструктури ДП «ДержавтотрансНДІпроект» за заявками заводів-виробників чи підприємств-власників автомобілів на договірних засадах. Підприємство надсилає заявку за формою, наведеною в додатку Д до Норм № 43, та ідентифікаційну анкету (один примірник на кожну модель автомобіля). Форму анкети та пояснення до її заповнення можна знайти на сайті ДержавтотрансНДІпроекту (www.insat.org.ua/phpfiles/services/ldvpe/ 1/). Тимчасові індивідуальні норми встановлюють на період апробації, визначений ДП «ДержавтотрансНДІпроект». Важливо! Тимчасові норми витрати палива вводять у дію наказом керівника підприємства. Вони є чинними тільки для автомобілів конкретного підприємства та втрачають чинність: • якщо Мінінфраструктури затвердить тимчасові норми, розроблені за заявками заводів-виробників; • якщо будуть введені постійні норми витрати палива на відповідні моделі (модифікації) автомобілів, спецавтомобілів або спецобладнання |
| Спеціальне обладнання, встановлене на автомобілі, норми витрати палива для якого не увійшли до Норм № 43 | Як тимчасові норми підприємства можуть застосовувати технологічні норми, наведені в документації заводу — виробника обладнання, або розрахувати їх самостійно з використанням технічних даних, наведених у цій документації. Можливість встановлення тимчасової норми цими способами розглядає комісія, створена на підприємстві. Результат роботи комісії та встановлену нею величину тимчасової норми витрати палива оформляють актом за формою додатка Е до Норм № 43. Якщо в технічній документації заводу — виробника обладнання відсутні норми або технічні дані, необхідні для їх розрахунку, комісія проводить контрольні заміри витрати палива. Результати оформлюються актом за формою додатка Ж до Норм № 43. Один завірений примірник акта (за формою додатка Е або Ж до Норм № 43) надсилають на розгляд у ДП «ДержавтотрансНДІпроект». Там його реєструють та повертають на підприємство. Тимчасова індивідуальна норма витрати палива набирає чинності після її реєстрації та затвердження наказом керівника підприємства |
| Автомобілі та їх модифікації, для яких нормативи витрати мастильних матеріалів не наведені в додатку В до Норм № 43 | Тимчасові нормативи витрати мастильних матеріалів установлюють у таких розмірах: • для дизельних та газодизельних вантажних автомобілів і автобусів з повною масою понад 3,5 т: моторна олива — до 2,8 л/100 л (л/100 м3 СПГ) Qн; трансмісійна олива — до 0,4 л/100 л (л/100 м3 СПГ) Qн; спеціальні оливи — до 0,1 л/100 л (л/100 м3 СПГ) Qн; пластичні (консистентні) мастила — до 0,3 кг/100 л (кг/100 м3 СПГ) Qн; • для решти автомобілів і автобусів: моторна олива — до 1,8 л/100 л (л/100 м3 СПГ) Qн; трансмісійна олива — до 0,15 л/100 л (л/100 м3 СПГ) Qн; спеціальні оливи — до 0,05 л/100 л (л/100 м3 СПГ) Qн; пластичні (консистентні) мастила — до 0,1 кг/100 л (кг/100 м3 СПГ) Qн, де Qн — нормативна витрата палива (формули для його розрахунку наведено в розд. 4 Норм № 43). Гранично допустимі значення тимчасових нормативів витрат мастильних матеріалів, встановлені п. 2.3 Норм № 43, зменшуються на 50 % для всіх автомобілів, які знаходяться в експлуатації не більше трьох років, і можуть бути збільшені до 20 % (з наданням відповідного обґрунтування) для автомобілів, які знаходяться в експлуатації більше восьми років або мають пробіг понад 150 тис. км. Граничні значення тимчасових нормативів витрат мастильних матеріалів не можуть бути встановлені одночасно на всі автомобілі (обладнання) підприємства та на весь період їх (його) експлуатації |
Облік витрати ПММ
Бухоблік. Щодо кожного автомобіля і щодо кожної його зміни (рейсу) підприємство визначає нормативну та фактичну витрату палива.
Якщо фактична витрата палива менша або дорівнює нормативній, то ПММ списують у розмірі фактичної витрати палива. При цьому у бухобліку вартість фактично витраченого палива у межах норм відображають залежно від мети використання автотранспорту. Інакше кажучи, вартість витрачених ПММ списують з кредиту субрахунка 203 «Паливо» у дебет відповідних рахунків 15, 20, 23, 28, 91, 92, 93, 94.
Що стосується суми перевитрати ПММ (перевищення фактичної витрати над нормативною), то її відносять у бухобліку до інших операційних витрат і списують у дебет субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей».
Податок на прибуток. Залежно від цілей, на які використовують ПММ, їх вартість потрапить до складу бухгалтерських витрат, а отже, вплине на фінрезультат для цілей податковоприбуткового обліку в періоді:
• нарахування амортизації об’єкта основних засобів — у частині ПММ, використаних для заправки автомобілів, зайнятих у будівництві (створенні) об’єктів основних засобів. У момент використання такі ПММ списують записом: Дт 15 — Кт 203;
• реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) — у частині вартості ПММ, включеної до собівартості виробленої продукції (виконаних робіт, наданих послуг), а також до первісної вартості придбаних товарів. У момент використання такі ПММ списують з балансу записом: Дт 20, 23, 28, 91 — Кт 203;
• списання витрачених ПММ — у частині вартості ПММ для автомобілів, що забезпечують інші господарські потреби: адміністративні, збутові, інші операційні. При цьому списання ПММ показують кореспонденцією: Дт 92, 93, 94 — Кт 203.
Зверніть увагу! Зараз у ПКУ немає жодних обмежень щодо обліку наднормативних витрат ПММ. Тому при визначенні фінрезультату до оподаткування враховують як вартість ПММ у межах Норм № 43, так і понаднормативні витрати. З цим, до речі, погоджуються і податківці (див. лист ДФСУ від 09.06.15 р. № 11999/6/99-99-19-01-01-15).
Підприємства-високодохідники та малодохідники-добровольці ніяких коригувань на суму понаднормативних витрат ПММ не здійснюють.
ПДВ. При покупці ПММ підприємство має право відобразити податковий кредит (звичайно, за наявності правильно складеної та зареєстрованої податкової накладної).
Якщо ПММ витрачено у межах норм, то жодних питань немає. А ось якщо виникла понаднормативна витрата ПММ, то постає питання щодо нарахування «компенсуючих» ПДВ-зобов’язань за п.п. «г» п. 198.5 ПКУ.
Ми вважаємо, що в ситуації, коли перевитрата ПММ виникла за об’єктивних обставин (наприклад, через несправність авто), нараховувати зобов’язання з ПДВ не потрібно. Інша справа, якщо у перевитраті винен водій, який буде відшкодовувати підприємству завдану шкоду. Тоді нарахування ПДВ-зобов’язань не уникнути (див. також «БТ», 2016, № 17, с. 40).
Вимушені визнати, що податківці не завжди розбираються в причинах перевитрати ПММ і будь-яку понаднормативну витрату вважають не пов’язаною з госпдіяльністю. Тому обережні платники нараховують ПДВ-зобов’язання на всю вартість ПММ, витрачених понад установлені норми.
Для ілюстрації сказаного наведемо умовний числовий приклад.
Приклад. Підприємство орендує легковий автомобіль Ford Scorpio з метою транспортного обслуговування керівного складу. Базова лінійна норма, визначена згідно з табл. А.2.3 додатка А до Норм № 43, становить 12,5 л/100 км.
Крім того, наказом керівника встановлено підвищуючий коефіцієнт за роботу в міських умовах у межах м. Харкова 12 % (п.п. 3.1.4 Норм № 43). За даними подорожнього листа пробіг автомобіля за зміну становив 130 км, а фактична витрата палива — 20 л. Для застосування інших коефіцієнтів протягом цієї зміни підстав не було.
Визначимо нормативну витрату палива за формулою, наведеною в п. 4.1 Норм № 43:
Qн = 0,01 х Hs х S х (1 + 0,01 х К∑) = 0,01 х 12,5 х 130 х (1 + 0,01 х 12) = 18,2 л.
Як бачимо, виникла перевитрата ПММ у розмірі 1,8 л (20 - 18,2). Особу, винну у виникненні перевитрати, не встановлено. Вартість 1 л палива відповідної марки — 23,70 грн. (без ПДВ — 19,75 грн., ПДВ — 3,95 грн.).
У обліку підприємства ці операції відображають таким чином (див. табл. 2).
Таблиця 2. Облік витрачання ПММ
| Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, грн. | |
| дебет | кредит | ||
| 1. Списано суму фактично використаного палива у межах норм (18,2 л х 19,75 грн./л) | 92 | 203 | 359,45 |
| 2. Списано вартість надміру витраченого палива (1,8 л х 19,75 грн./л) | 947 | 203 | 35,55 |
| 3. Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ на вартість надміру витраченого палива (35,55 грн. х 20 %) | 643 | 641/ПДВ | 7,11 |
| 947 | 643 | 7,11 | |
| 4. Вартість палива віднесено на фінансовий результат | 791 | 92 | 359,45 |
| 791 | 947 | 42,66 | |
Висновки
- Норми № 43 зобов’язані застосовувати всі підприємства-автовласники незалежно від форми власності.
- Нормативну витрату ПММ для автомобіля (обладнання) розраховують за формулами, наведеними в розд. 4 Норм № 43, із застосуванням відповідних норм витрати палива та коефіцієнтів їх коригування.
- Якщо у Нормах № 43 немає базової лінійної норми для певного автомобіля (спецобладнання), то слід установити тимчасову норму витрати палива.
- У бухобліку витрату ПММ у межах норм списують на витрати залежно від сфери використання автотранспорту, а понаднормативну витрату відображають як нестачі і втрати від псування цінностей.
- На вартість понаднормативних ПММ нараховують «компенсуючі» ПДВ-зобов’язання.
