Темы
Выбрать темы статей
Сортировать по темам

Учетная политика: 2020

Казанова Марина, налоговый эксперт, CAP
Бухгалтер 911 Январь, 2020/№ 2
В избранном В избранное
Печать
По традиции в начале каждого года предприятие проводит ревизию своей учетной политики (УП). Ведь УП — это фундамент, на котором базируется бухгалтерский учет предприятия. Нужно ли менять что-то в УП под новый 2020 год — об этом и пойдет речь в статье.

Вообще, согласно бухпринципу последовательности (ст. 4 Закона о бухучете) избранная предприятием УП должна применяться постоянно, из года в год. Поэтому переиздавать приказ об учетной политике каждый год заново не нужно. Так же, как и нельзя вносить изменения в УП без видимых на то оснований.

Тем не менее в УП могут вноситься определенные изменения и дополнения, а иногда это нужно сделать и обязательно.

Что подкорректировать на 2020 год?

Закон о бухучете (ст. 4) допускает изменение УП только в случаях, предусмотренных НП(С)БУ, МСФО и НП(С)БУ в госсекторе. При этом изменения в УП должны быть обоснованы и раскрыты в финотчетности. Согласно п. 9 П(С)БУ 6 УП можно изменить, если:

1) изменяются уставные требования (т. е. внесены изменения в устав, которые затрагивают сферу бухучета на предприятии);

2) изменяются требования органа, который утверждает П(С)БУ. То есть когда вносятся изменения в бухнормативку;

Но коррективы в УП вносят только в том случае, если изменения в П(С)БУ влияют на УП (т. е. предполагают вариантность методик учета и оценок).

3) изменения учетной политики обеспечат более достоверное отражение событий/хозопераций в бухучете и финотчетности предприятия.

Были ли какие-то законодательные изменения, которые требуют обязательной корректировки УП?

Дисконтирование долгосрочных задолженностей. Пожалуй, самыми «резонансными» бухучетными изменениями 2019 года стали изменения в П(С)БУ 10 и П(С)БУ 11, касающиеся учета долгосрочных задолженностей. А именно — введение требования о том, что и беспроцентные (!) долгосрочные задолженности на дату Баланса должны учитываться по настоящей (дисконтированной) стоимости*.

* Подробнее в статьях — «Минфин «за» дисконтирование долгосрочных задолженностей» (журнал «Бухгалтер 911», 2019, № 44); «Дисконтирование задолженностей: «топ»-вопросы» (журнал «Бухгалтер 911», 2019, № 45); «Дисконтирование долгосрочных задолженностей: продолжение» (журнал «Бухгалтер 911», 2019, № 46).

Правда, стоит учесть, что в УП фиксируют только те принципы и методы учета и оценки, которые предусматривают альтернативные варианты учета или в отношении которых есть неопределенность. Но никаких альтернативных методов учета и оценки долгосрочной задолженности П(С)БУ 10 и П(С)БУ 11 не предусматривают.

По большому счету, если бы в П(С)БУ был четко прописан механизм учета долгосрочных задолженностей по настоящей (дисконтированной) стоимости, то можно было бы ничего не вносить в УП. Однако, установив требования о дисконтировании долгосрочных задолженностей, сам механизм его осуществления в П(С)БУ фактически не урегулировали. Поэтому предприятиям придется самостоятельно закрепить подход к учету долгосрочной задолженности:

(1) либо непосредственно в УП;

(2) либо в отдельно разработанном на предприятии положении об учете долгосрочной дебиторской и кредиторской задолженности (на которое в УП следует дать ссылку).

Какие положения следует закрепить? На наш взгляд, в УП (или в отдельно разработанном положении) следует прописать:

1. Формулу, по которой будет определяться настоящая (дисконтированная) стоимость долгосрочной задолженности. Она общеизвестна, и на нее же ориентируются и налоговики (см., в частности, письмо ГФСУ от 18.06.2018 г. № 18311/7/99-99-14-03-03-17):

PV = FV : (1 + i)n,

где PV — настоящая стоимость;

FV — будущая стоимость (сумма платежа);

і — ставка дисконтирования;

n — количество периодов до даты погашения.

2. Подходы к определению ставки дисконтирования. Следует отметить, что ни П(С)БУ 10, ни П(С)БУ 11 не содержат ориентиров в отношении определения ставки дисконтирования для оценки долгосрочных задолженностей img 1. Налоговики говорят, что нужно ориентироваться на среднегодовую ставку рефинансирования НБУ.

См. письмо ГФСУ от 18.06.2018 г. № 18311/7/99-99-14-03-03-17, консультацию на сайте Офиса крупных плательщиков налогов ГНСУ по ссылке officevp.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/397032.html.

В П(С)БУ 28, например, указано, что ставка дисконта базируется на рыночной ставке процента (до вычета налога), которая используется в операциях с аналогичными активами. В МСФО 9 «Фининструменты» указано, что нужно использовать рыночную ставку процента на аналогичный инструмент, который похож по валюте и сроку погашения. На наш взгляд, в УП как раз и нужно прописать, что ставка дисконтирования определяется исходя из рыночной ставки процента на аналогичный инструмент. При этом поскольку нет четких указаний и на то, как определять рыночную ставку, то придется закрепить и подход предприятия к определению рыночной ставки процента. Таковой, к примеру, может являться, как советуют фискалы, среднегодовая учетная ставка рефинансирования НБУ. Либо можно использовать средние ставки процентов по кредитам/депозитам на аналогичный срок и на аналогичных условиях, определенные по данным статистической информации, опубликованной на сайте НБУ.

Лучше ориентироваться на средние процентные ставки, а не на процентные ставки конкретного банка.

Бухучет НДС. В 2019 году Минфин подготовил и еще один «сюрприз» для предприятий — плательщиков НДС. Своим приказом от 18.06.2019 г. № 247 он отменил Инструкцию по бухучету НДС**.

** Была утверждена приказом Минфина от 01.07.97 г. № 141.

В этом контексте интересно письмо Минфина от 12.09.2019 г. № 35210-07-10/22881 (ср. 025069200). В нем Минфин в связи с отменой Инструкции порекомендовал в случае необходимости предприятию ввести дополнительные субсчета для учета НДС, прописать эти субсчета в своей УП.

При этом отметим:

(1) если у вас есть утвержденный на предприятии «рабочий» план счетов, то достаточно того, что НДСные субсчета будут указаны там. Дополнительно в УП их можно не прописывать.

Но в таком случае все же советуем прописать в УП отдельные положения из утратившей силу Инструкции № 141. Например, в отношении:

— списания налогового кредита на расходы (Дт 949), если НН не будет зарегистрирована поставщиком в течение 1095 дней;

— включения «компенсирующих» налоговых обязательств (пп. 198.5, 199.1 НКУ) в расходы/первоначальную стоимость активов и т. п.;

Так, Инструкцией № 141 (п. 8) было предусмотрено, что в случае неполучения НН от поставщика на следующий день после последнего дня предельного срока регистрации НН сумма НДС, содержащаяся в такой НН, списывается на расходы — отражается по дебету субсчета 949.

(2) еще лучше разработать свое внутреннее положение о бухгалтерском учете НДС (тогда в УП положения, касающиеся бухучета НДС, прописывать не нужно).

Предприятия — «малыши». Изменения в 2019 году затронули и НП(С)БУ 25 (внесены приказом Минфина от 31.05.2019 г. № 226)***. Среди прочего, установлено, что предприятия, на которые распространяется НП(С)БУ 25, имеют право выбора формы предоставления финотчетности. То есть они самостоятельно решают, подавать им полную или сокращенную финотчетность (п. 2 разд. II НП(С)БУ 1). В связи с этим в приказе об УП желательно прописать, какую финансовую отчетность: сокращенную (по НП(С)БУ 25) или «общую» (по НП(С)БУ 1) составляет предприятие.

*** Подробнее — в статьях «Минфин подкорректировал П(С)БУ 25: вникаем в детали» (журнал «Бухгалтер 911», 2019, № 29); «Подкорректирован Порядок подачи финотчетности: малые предприятия отчитываются поквартально» (журнал «Бухгалтер 911», 2019, № 31); «Финотчетность за 9 месяцев: важные моменты» (журнал «Бухгалтер 911», 2019, № 41).

А вот выбирать между «малыми» формами финотчетности нельзя.

В остальном — если добровольно предприятие не планирует что-то менять в своей УП, то корректировать ничего не нужно — предприятие продолжает применять УП, которой руководствовалось раньше.

«Добровольные» изменения. Как мы уже отмечали, П(С)БУ 6 допускает добровольные изменения в УП, если изменения обеспечат достоверное отражение событий или операций в финансовой отчетности предприятия. То есть когда предприятие считает, что более эффективным будет, например, применение другого метода учета/оценки.

Такие изменения могут вноситься и с целью налоговой оптимизации.

УП vs учетные оценки

Следует отличать изменение учетной политики от изменений в учетных оценках. Ведь изменение УП, как правило, требует ретроспективного пересчета финотчетности. А изменения в учетных оценках применяется перспективно (т. е. без пересчета показателей предыдущих периодов). Кстати, вопрос разграничения УП и учетной оценки является актуальным и в части дисконтирования долгосрочных задолженностей. Здесь тоже важно определить: введение требования о необходимости оценки долгосрочной задолженности по настоящей (дисконтированной) стоимости является УП или учетной оценкой? Нужно ли делать ретроспективный пересчет показателей финотчетности прошлых периодов или применять дисконтирование перспективно?

Напомним, что ретроспективное отражение изменений заключается в применении новой УП к событиям и операциям таким образом, как если бы такая новая УП применялась всегда, а не с момента ее принятия. А это повлечет за собой необходимость:

1) корректировки сальдо нераспределенной прибыли на начало отчетного года;

2) повторного предоставления сравнительной информации в финансовой отчетности. То есть за предыдущие периоды отчетность составляют так, как если бы в ней уже применялась измененная УП.

При этом влияние новой УП на события и операции прошлых периодов отражают в той же последовательности, что и при обычном исправлении бухошибок.

Сразу скажем: разграничить изменение учетной оценки от учетной политики бывает иногда вовсе не просто, поскольку критерии их разграничения описаны в П(С)БУ очень лаконично:

учетная политика предприятия — это совокупность принципов, методов и процедур, которые используются предприятием для составления и предоставления финансовой отчетности (ст. 1 Закона о бухучете и ч. 1 п. 3 НП(С)БУ 1);

учетная оценка предварительная оценка, которая используется предприятием в целях распределения расходов и доходов между соответствующими отчетными периодами (п. 3 П(С)БУ 6).

Если мы посмотрим на определение учетной оценки, то ключевым моментом здесь является то, что под учетной оценкой имеется в виду предварительная оценка. То есть когда статьи финотчетности не могут быть оценены точно, а могут быть лишь рассчитаны приблизительно. В МСБУ 8 есть больше ориентиров для разграничения УП и учетной оценки. Например, под учетной оценкой понимаются расчетные оценки: (a) безнадежных долгов; (b) устаревания запасов; (c) справедливой стоимости финансовых активов или финансовых обязательств; (d) сроков полезного использования или ожидаемой схемы потребления будущих экономических выгод, заключенных в амортизируемых активах; и (e) гарантийных обязательств.

То есть если мы, например, пересчитали резерв гарантийных обязательств, то это будет изменением учетной оценки, а не изменением принципов, методов и процедур учета.

Примером учетной оценки является, в частности, установление:

— ликвидационной стоимости объектов необоротных активов;

— порядка классификации дебиторской задолженности по срокам ее непогашения.

Кроме того, по мнению Минфина, к изменениям учетных оценок также следует относить: изменение метода амортизации объектов необоротных активов (письмо от 02.11.2009 г. № 31-34000-20-23-5535/5708); изменение стоимостных признаков предметов, входящих в состав малоценных необоротных материальных активов.

А что же с дисконтированием? Если раньше предприятие учитывало долгосрочную задолженность по номиналу (в сумме погашения), а теперь будет учитывать ее по настоящей (дисконтированной) стоимости, то такое изменение больше является все же изменением принципов, методов и процедур учета, т. е. изменением УП. А изменение УП, как мы отметили выше, требует ретроспективного пересчета. Но! На наш взгляд, в частности, для плательщиков налога на прибыль вариант с ретроспективным пересчетом долгосрочных задолженностей может иметь налоговые риски****. Ведь никаких корректировок на изменение УП НКУ не предусматривает (см. подраздел ниже). То есть, по сути, в бухучете мы сальдо нераспределенной прибыли на начало года скорректируем, но такая корректировка пройдет мимо налогового учета (поскольку оснований подавать уточненную декларацию по налогу на прибыль нет). А это вряд ли «одобрят» фискалы.

**** Об этом мы упоминали в статье «Дисконтирование долгосрочных задолженностей: продолжение» (журнал «Бухгалтер 911», 2019, № 46).

В этом случае учитывая, что четких разграничений УП и учетной оценки П(С)БУ 6 не дает, можно воспользоваться нормой из п. 14 П(С)БУ 6: «Если невозможно различить изменение учетной политики и изменение учетных оценок, то это рассматривается и отражается как изменение учетных оценок». То есть рассматриваем изменения как учетную оценку. А значит, применяем их перспективно — на дату баланса (на 31.12.2019 г.) по настоящей стоимости следует оценить только долгосрочные задолженности, срок погашения которых на дату баланса составляет больше 12 месяцев. При этом настоящую стоимость рассчитываем исходя из оставшегося срока погашения задолженности.

Более подробно к теме дисконтирования мы еще вернемся в одном из ближайших номеров, надеясь все-таки дождаться разъяснений от Минфина.

Изменение УП vs налог на прибыль

Предлагаем более подробно остановиться и на вопросе — влечет ли изменение УП (которое должно сопровождаться ретроспективным пересчетом финотчетности и корректировкой сальдо нераспределенной прибыли на начало отчетного года) необходимость уточнять декларацию по налогу на прибыль?

Следует отметить, что сами фискалы (см., к примеру, письмо ГФС от 01.10.2018 г. № 4256/ІПК/28-10-27-01-11) соглашаются с тем, что никаких корректировок на изменение УП НКУ не предусматривает. Более того, они согласны и с тем, что изменение бухучетных правил само по себе не приводит к необходимости подавать уточняющую декларацию (УД) или приложение ВП к декларации по налогу на прибыль. Подавать их нужно, только если плательщик именно выявил ошибки, а не изменил правила бухучета (письмо ГФСУ от 24.05.2018 г. № 2322/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Иначе говоря, подавать УД к декларации по налогу на прибыль за прошлые бухучетные периоды, относительно которых в результате пересмотра УП корректировался счет 44, не нужно. Ведь корректируется не собственно результат деятельности за прошлые периоды, а изменяются правила отражения этого результата в бухучете. А «уточняющие» правила ст. 50 НКУ работают в том случае, если в будущих налоговых периодах плательщик обнаруживает ошибки. В нашей ситуации об ошибке речь не идет. Все корректировки вызваны спецправилами бухучета, о которых в НКУ нет ни слова.

Хотя в некоторых случаях (взять хотя бы ситуацию с дисконтированием), когда такие изменения существенно влияют на сумму налога на прибыль, фискалы могут отнестись с претензиями к суммам, которые в результате бухучетных «корректировок» прошли мимо налогового учета.

МСФО-предприятия

И напоследок напоминание для тех предприятий, которые подали уже свою первую отчетность по МСФО. Согласно ч. 6 ст. 121 Закона о бухучете после подачи первой финотчетности по МСФО предприятие обязано вести и бухучет согласно УП, составленной по МСФО.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал
stop

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Спасибо, что читаете сайт Factor Войдите и читайте дальше бесплатно