Game over, или Ликвидация ОС в бухучете

В избранном В избранное
Печать
Нестеренко Максим, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Октябрь, 2015/№ 81
Когда мы слышим слово «ликвидация», у нас возникает ассоциация с решением определенной проблемы. И действительно, латинское liquidatio, от которого и пошло ключевое слово этой статьи, имеет первоначальное значение «окончание дела». И это очень точно в отношении контекста, в котором мы будем использовать слово «ликвидация», — как окончание эксплуатации основного средства, как черта под его «жизнью на предприятии». Вот только решением проблемы это назвать сложно, потому что процесс ликвидации основного средства касается целого ряда учетных нюансов. Начинаем с бухучетных!

Давайте выясним, что такое ликвидация ОС. Для этого нам нужно рассмотреть, на основании чего может приниматься решение о такой ликвидации. И что еще важнее — как оформить это решение и собственно процесс ликвидации документально.

Документальное оформление ликвидации

Процесс ликвидации объекта ОС начинают с определения причин, по которым объект является непригодным к дальнейшему использованию. Также важным является обоснование, почему объект нужно именно ликвидировать. Пример такого обоснования — невозможно или нецелесообразно осуществлять ремонт ОС.

С этой целью, а также чтобы правильно документально оформить списание такого объекта с баланса предприятия, следует сделать важную вещь. По приказу руководителя на предприятии создается постоянно действующая комиссия. В ее состав могут входить: главный инженер или заместитель руководителя предприятия (председатель комиссии), начальник соответствующего структурного подразделения, главный бухгалтер или его заместитель, а также лицо, на которое возложена ответственность за сохранность ОС.

Комиссия осуществляет осмотр объекта, подлежащего списанию, используя для этого необходимую документацию и данные бухгалтерского учета, устанавливает его непригодность к восстановлению и последующему использованию, конкретные причины списания объекта, определяет возможность использования отдельных деталей и материалов, полученных от разборки объекта, а также осуществляет их оценку.

Результаты работы комиссии оформляются Актом списания основных средств (форма № ОЗ-3) или Актом списания транспортных средств (форма № ОЗ-4)*. Формы данных первичных документов утверждены приказом Минстата от 29.12.95 г. № 352.

* Данные же документы будут иметь важное значение для НДС-учета (об этом читайте на с. 39 сегодняшнего номера).

В актах обязательно должна быть запись, что комиссия признала дальнейшую эксплуатацию объекта по первоначальному назначению невозможной, а также основания для такого признания

Кроме того, в актах желательно отражать результаты ликвидации объекта. В частности, указать стоимость полученных в результате разборки объекта и оприходованных ТМЦ или сделать запись, что такие ТМЦ, пригодные к дальнейшей эксплуатации, не обнаружены. Другими словами, акт должен подтверждать, что объект действительно непригоден к последующей эксплуатации. Что он не подлежит ремонту, что он уничтожен или разобран, а не просто использован для каких-то других, «левых» целей.

Указанные акты составляются в двух экземплярах, подписываются членами комиссии, главным бухгалтером и утверждаются руководителем предприятия. При этом первый экземпляр акта передается в бухгалтерию, а второй — остается у лица, ответственного за сохранность ОС, и является основанием для передачи в состав запасных частей, оставшихся после ликвидации, а также различных материалов, комплектующих, составных частей и других отходов.

К актам списания основных средств следует приложить инвентарную карточку учета основных средств (форма № ОЗ-6), в которой делаются соответствующие записи о выбытии, а также внести определенные отметки в опись инвентарных карточек по учету основных средств (форма № ОЗ-7), карточки учета движения основных средств (форма № ОЗ-8), инвентарного списка основных средств (форма № ОЗ-9).

Кроме того, в отдельных случаях могут понадобиться:

разрешительные документы на разборку (демонтаж, снос) объекта. Получение таких разрешений является обязательным, например, при ликвидации некоторых зданий, сооружений, объектов повышенной опасности, находящихся под наблюдением Госнадзорохрантруда, имущества бюджетных организаций и предприятий, в уставном фонде которых государству принадлежит более 50 %;

акт о техническом состоянии объекта. Такой акт понадобится для технически сложных объектов ОС;

другие документы (акты выполненных работ, сметы расходов, акты приема-передачи, накладные и т. п.), подтверждающие факт ликвидации (демонтажа) объекта, если к этой процедуре привлекались сторонние организации;

письма и другие подобные объяснения от контрагентов (если ликвидация происходит в силу обстоятельств, вызванных действиями контрагентов). Например, если арендатор вынужден ликвидировать свои ОС в результате решения арендодателя расторгнуть договор аренды, а объект ОС невозможно переместить без ликвидации;

заключение экспертной комиссии о невозможности использования объекта основных средств по первоначальному назначению вследствие несоответствия существующим техническим или эксплуатационным нормам или невозможности осуществления ремонта. Данный документ наряду с актами списания является важным также для НДС-учета.

Имейте в виду: списание, разборка и демонтаж ликвидируемых объектов основных средств до утверждения руководителем актов по формам № ОЗ-3 и № ОЗ-4 не допускаются. Это следует из п. 43 Методрекомендаций № 561. Поэтому внимательно проверьте наличие всех необходимых документов, прежде чем списывать ОС.

Ликвидируется ОС, имеющее балансовую стоимость

В бухучете при списании объектов ОС руководствуются нормами П(С)БУ 7. В частности, в соответствии с п. 33 этого П(С)БУ одной из причин исключения объекта ОС из состава активов (списания с баланса) является его несоответствие критериям признания активом, что влечет за собой ликвидацию такого объекта.

Амортизацию вы прекращаете начислять с месяца, следующего за месяцем вывода объекта ОС из эксплуатации ( п. 29 П(С)БУ 7).

На момент вывода объекта ОС из эксплуатации его первоначальная стоимость (учитываемая на счете 10 или на счете 11 — для других необоротных материальных активов) состоит из двух частей:

— балансовая (остаточная) стоимость;

— сумма накопленного износа (амортизация).

Эти две части стоимости ликвидируемого объекта ОС нужно «удалить» со счета 10 (11). Причем делается это разными проводками. Сумма накопленного износа (амортизация) объекта ОС списывается проводкой Дт 131 (132)— Кт 10 (11)* (как и в случае с продажей ОС).

* В дальнейшем считаем, что учет выбытия для других необоротных материальных активов является аналогичным учету выбытия ОС. Ясное дело, кроме библиотечных фондов и МНМА, которые могут амортизироваться по особым методам.

А вот что делать с остаточной стоимостью? Здесь нам поможет п. 29 П(С)БУ 16. Он определяет, что остаточная стоимость ликвидированных (списанных) необоротных активов относится к прочим расходам (счет 97). А точнее, субсчет 976 «Списание необоротных активов».

Причем не забудьте уменьшить сумму этой остаточной стоимости на сумму амортизации, начисленной в месяце выбытия объекта, то есть в последнем месяце его эксплуатации. Так как амортизация прекращает начисляться только в следующем месяце за месяцем ликвидации объекта ОС.

Бухгалтерская проводка, которой оформляется списание остаточной стоимости на расходы, будет выглядеть так: Дт 976 — Кт 10 на сумму всей остаточной стоимости

Это произойдет и в том случае, если ликвидационная стоимость ОС не равна нулю. То есть ликвидационная стоимость в бухучете также попадет в расходы.

Расходы на ликвидацию ОС (зарплата работников, ЕСВ, услуги подрядчика, если они понесены и документально подтверждены) также отражаются на субсчете 976.

Ликвидируется ОС, не имеющее балансовой стоимости

Часто считается вполне логичным, что одной из наиболее типичных причин ликвидации ОС является его полная амортизация. Ну, казалось бы, что здесь такого: ОС имеет нулевую стоимость, соответственно на балансе никак не отражается. Так почему бы его не списать?

Ан нет, все не так просто. Ведь выше мы уже обращали внимание, что исключить из состава активов путем ликвидации можно только то ОС, которое не соответствует критериям признания активом. А если ваше ОС нормально себе работает, то даже полная его амортизация — еще не основание, чтобы его списывать.

Так что же делать? В принципе, вам никто не запрещает просто вести исключительно количественный учет по этому объекту. Но если вы собрались его ликвидировать и получить какие-то активы в виде ТМЦ — предприятие имеет право дооценить объект ОС с «нулевой» стоимостью. Для этого пользуемся правилом п. 17 П(С)БУ 7 — добавляем к первоначальной стоимости ОС его справедливую стоимость, а сумму износа оставляем неизменной.

Разница между новой первоначальной стоимостью и износом и будет остаточной стоимостью, включаемой в расходы при ликвидации ОС. Причем не забывайте: в случае такой переоценки и если ОС дальше после этого эксплуатируется, необходимо обязательно установить ликвидационную стоимость. Она, вероятно, будет равна справедливой стоимости ТМЦ, которые вы собираетесь оприходовать после ликвидации ОС с «нулевой» стоимостью.

Повторяем: мы не считаем такую дооценку обязательной, и проводить ее или нет — решение самого предприятия. Подробнее об объектах ОС с «нулевой» стоимостью читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 79, с. 28.

Ликвидируется часть ОС

Частичная ликвидация ОС отражается тогда, когда списывается отдельная составляющая объекта ОС. Причем при условии, что это не влияет на способность всего объекта в целом выполнять свои функции.

Правила бухучета для частичной ликвидации объекта ОС очерчены в пп. 14, 35 П(С)БУ 7 и п. 46 Методрекомендаций № 561. Прежде всего остаточная стоимость ОС уменьшается в связи с частичной ликвидацией объекта.

При этом первоначальная (переоцененная) стоимость объекта ОС и его износ уменьшаются соответственно на сумму первоначальной (переоцененной) стоимости и износа ликвидированной части объекта. В таком случае первоначальная стоимость ликвидируемой части определяется обычно пропорционально какому-то параметру. Например, пропорционально площади помещения, объему произведенной продукции, восстановительной стоимости ликвидированной части объекта ОС и т. п.

Если объект ОС, часть которого ликвидируется, подвергалась ранее дооценке, то сумма сальдо дооценки (индексации), пропорциональная стоимости ликвидированной его части, отражается уменьшением капитала (Дт 411). С одновременным увеличением нераспределенной прибыли ( п. 46 Методрекомендаций № 561). Ну как и в случае любого выбытия объекта ОС, который был дооценен.

Наконец, если частичная ликвидация ОС происходит в связи с заменой одного или нескольких его значимых компонентов, то в учете отражается не только пропорциональное уменьшение остаточной стоимости и износа на сумму замененной части ОС. В этом случае стоимость вновь устновленного компонента увеличит первоначальную стоимость ОС. Подробнее об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 68-69, с. 17.

Приходуем ТМЦ после ликвидации ОС

Очень часто ликвидация ОС проводится так, что ликвидированный объект не превращается в сплошной хлам. По крайней мере некоторые его части можно признать активами и оприходовать.

Запчасти, комплектующие и прочие отходы, оставшиеся после ликвидации ОС в распоряжении предприятия, обязательно должны быть зачислены на баланс по себестоимости. Причем эта стоимость зависит от того, как предприятие планирует в дальнейшем использовать указанные ТМЦ. Они приходуются на баланс ( пп. 2.12, 2.13 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету запасов, утвердженных приказом Минфина от 10.01.2007 г. №2):

— или по чистой стоимости реализации (если вы планируете их продавать);

— или по стоимости возможного использования (если вы планируете использовать их в своей хозяйственной деятельности)

Когда такие ТМЦ приходуются, в бухучете предприятия отражается прочий доход, как это пре­дусмотрено п. 44 Методрекомендаций № 561. При этом выполняется проводка Дт 209 «Прочие материалы» — Кт 746 «Прочие доходы от обычной деятельности».

И в заключение. Вы знаете, что ранее собственникам тех ОС, которые содержат драгоценные металлы, приходилось поволноваться. При ликвидации такого ОС нужно передать их компоненты, узлы или прочие элементы специализированному предприятию. Для того, чтобы оно осуществило выемку драгоценных металлов.

Теперь Инструкция о порядке получения, использования, учета и хранения драгоценных металлов и драгоценных камней, утвержденная приказом Минфина от 06.04.98 г. № 84, утратила силу согласно приказу Минфина от 22.05.2015 г. № 587. В п. 2 указанного приказа сказано, что учет содержащихся драгоценных металлов и материалов осуществляется на основании внутренних инструкций, которые разрабатываются субъектами хозяйствования, осуществляющими операции с драгоценными камнями.

То есть даже если считать наличие какой-то капли золота или какого-то другого металла в вашем ОС операцией с таким драгоценным металлом, то вы теперь не обязаны соблюдать достаточно сложный спецпорядок ликвидации такого ОС.

Проиллюстрируем учет ликвидации ОС на примерах.

Пример 1. Предприятие имеет на балансе кондиционер первоначальной стоимостью 140000 грн., сумма накопленного износа — 12000 грн. Кондиционер сломался и ликвидационная комиссия признала его дальнейшую эксплуатацию невозможной. Принято решение ликвидировать объект ОС. Расходы на ликвидацию — 250 грн. (зарплата работникам + ЕСВ на нее). В результате ликвидации оприходованы ТМЦ стоимостью 400 грн. Позже указанные ТМЦ реализованы за 480 грн. (в том числе НДС — 80 грн.).

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

дебет

кредит

Ликвидация ОС, имеющего балансовую стоимость

1

Списана сумма накопленного износа кондиционера

131

106

12000

2

Отнесена на расходы остаточная стоимость кондиционера

976

106

2000

3

Отражены расходы на ликвидацию ОС

976

66, 65

250

4

Оприходованы ТМЦ, полученные от ликвидации кондиционера

209

746

400

5

Реализованы полученные от ликвидации ТМЦ

377

712

480

6

Начислено налоговое обязательство по НДС

712

641

80

7

Списана себестоимость реализованных ТМЦ

943

209

400

8

Получены средства от покупателя ТМЦ

311

377

480

Пример 2. На балансе предприятия есть железнодорожная колея для перевозки грузов между цехами (длина колеи — 120 метров). Первоначальная стоимость колеи — 45000 грн., накопленный износ — 22000 грн. Предприятие приняло решение разобрать участок колеи длиной 30 метров. Расходы на ликвидацию, осуществленную сторонней организацией, — 2400 грн. (в том числе НДС — 400 грн.). Оприходованные ТМЦ (стоимость возможного использования— 3000 грн.) решено оставить для собственного использования предприятия.

Участок разобранной колеи составляет 30 м/120 м = 25 % общей длины колеи.

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

дебет

кредит

Ликвидация ОС, не имеющего балансовой стоимости

1

Списана сумма накопленного износа, который приходится на разобранную часть колеи (22000 х 0,25 = 5500)

131

103

5500

2

Списана сумма остаточной стоимости, которая приходится на разобранную часть колеи (45000 - 22000) х 0,25 = 5750

976

103

5750

3

Отражены расходы на разборку участка колеи

976

685

2000

4

Отражена сумма «входного» НДС без зарегистрированной НН

644/1

685

400

5

Получена НН, зарегистрированная в ЕРНН

641

644/1

400

6

Уплачено за разборку участка колеи

685

311

2400

7

Оприходованы ТМЦ, полученные от разборки участки колеи

209

746

3000

Ну так как? Не настолько уж сложное дело — бух­учет ликвидации ОС. Двигаемся дальше — к налоговому учету, там ситуация не такая однозначная, а следовательно — сложнее.

выводы

  • Ликвидация объекта ОС в бухучете отражается на основании решения комиссии, признавшей дальнейшую его эксплуатацию невозможной.

  • Остаточная стоимость ликвидируемых ОС включается в состав прочих расходов.

  • Если ОС полностью самортизировано — это еще не причина его ликвидировать. А если полностью самортизированное ОС вы планируете продать или иным образом получить из него активы — такое ОС можно дооценить согласно п. 17 П(С)БУ 7.

  • ТМЦ, полученные от ликвидации ОС, приходуются на баланс одновременно с признанием прочего дохода. Они отражаются или по восстановительной стоимости, или по чистой стоимости реализации.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить