Продаем автомобиль, внесенный в уставный капитал

В избранном В избранное
Печать
Алешкина Наталья, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Август, 2017/№ 63
На «горячую линию» поступил следующий вопрос: «Учредитель ООО — физическое лицо вносит в уставный капитал имущество в виде грузового автомобиля стоимостью 240 тыс. грн. Предприятие провело работы по улучшению (модернизации, переоборудованию и т. п.) грузовика. В дальнейшем общество продает его за 450 тыс. грн. (в том числе НДС). Балансовая (остаточная) стоимость автомобиля (с учетом работ по его улучшению) на момент продажи составляет 380 тыс. грн. Каким образом определить бухгалтерский финансовый результат от продажи такого автомобиля и провести его корректировки на налоговые разницы?»

Сразу отметим: операция по продаже грузового автомобиля, внесенного в уставный капитал предприятия, в бухгалтерском и налоговом учете отражается как обычная продажа необоротного актива (объекта основных средств).

Все дело в том, что собственником имущества, переданного участниками общества как вклад в уставный капитал, является предприятие — эмитент корпоративных прав (п. 1 ч. 1 ст. 115 ГКУ и ст. 12 Закона Украины «О хозяйственных обществах» от 19.09.91 г. № 1576-XII). Именно собственник имеет право владеть, пользоваться и распоряжаться таким имуществом по своему усмотрению (ч. 1 ст. 319 ГКУ). Строго говоря, после внесения грузового автомобиля в уставный капитал учредитель (физлицо) больше никакого отношения к такому имуществу не имеет.

Соответственно дальнейшие ремонты, улучшения, продажа и любые другие манипуляции с таким имуществом никоим образом не влекут за собой изменение размера уставного капитала или размера доли учредителя

А теперь поэтапно опишем путь грузового автомобиля в учете предприятия от приобретения путем взноса в уставный капитал до его продажи.

Этап 1: приобретаем автомобиль

Как мы уже сказали, взнос в уставный капитал грузового автомобиля, по сути, представляет собой операцию по приобретению предприятием основного средства (ОС) за компенсацию. А компенсацией является передача корпоративного права.

В данном случае учредителем является физлицо, а значит, эмитент корпоративных прав — налоговый агент по отношению к доходу, выплаченному учредителю. Поэтому сразу возникает вопрос с начислением и удержанием налога на доходы физических лиц (НДФЛ) и военного сбора (ВС).

Спешим успокоить: удерживать из суммы имущественного взноса НДФЛ и ВС не нужно. Ведь эти доходы физлица выведены из состава облагаемых НДФЛ согласно п.п. 165.1.44 НКУ и, соответственно, с этих сумм не удерживается ВС (см. пп. 1.2 и 1.7 п.п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

То есть взносы физлица в уставный капитал эмитента корпоративных прав, осуществляемые в любой (денежной или неденежной) форме, не облагаются НДФЛ и ВС

Однако в Налоговом расчете по форме № 1ДФ отразить сумму переданного физлицу корпоративного права в размере его имущественного взноса, безусловно, необходимо. Указываем такую выплату с признаком дохода «178», а также учитываем ее в разделе II ф. № 1ДФ по строке «Військовий збір» в общей сумме начисленного/выплаченного физлицам дохода. При этом информация об имущественном взносе физлица в уставный капитал предприятия приводится в форме № 1ДФ за тот отчетный квартал, в котором состоялось его фактическое внесение.

В бухгалтерском учете грузовой автомобиль зачисляем на баланс предприятия в качестве основного средства по первоначальной стоимости (п. 7 П(С)БУ 7 «Основные средства»). Первоначальной стоимостью признаем согласованную учредителями справедливую стоимость автомобиля на дату его получения с учетом расходов, предусмотренных п. 8 П(С)БУ 7 (п. 10 П(С)БУ 7).

В налоговоприбыльном учете* высокодоходник первоначальную стоимость объекта ОС формирует в полном соответствии с бухгалтерскими стандартами. А для максимального сближения налогового и бухгалтерского учета при определении срока полезного использования автомобиля и метода его амортизации рекомендуем ориентироваться на нормы НКУ. Так, для целей налогового учета разрешен любой метод начисления износа, кроме производственного (п.п. 138.3.1 НКУ), а относится автомобиль к группе 5 ОС с минимально допустимым сроком эксплуатации 5 лет (п.п. 138.3.3 НКУ).

* Здесь и далее описываем налоговый учет высокодоходников или малодоходников — добровольцев, которые применяют налоговые разницы, поскольку остальные прибыльщики полностью ориентированы в этом вопросе на бухучет.

Этап 2: улучшаем автомобиль

Напомним, расходы на ремонт ОС в бухучете отражаем в зависимости от их направленности: учитываем в расходах отчетного периода либо капитализируем (пп. 14, 15 П(С)БУ 7). Не будем вдаваться в детали такой классификации (с этими подробностями можно ознакомиться в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 35 — 36, с. 8), отметим только, что в нашей ситуации предприятие провело улучшение (модернизацию, переоборудование и т. п.) грузового автомобиля. Ясное дело, что такие работы приводят к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования автомобиля, а значит, увеличивают первоначальную стоимость автомобиля (п. 14 П(С)БУ 7).

Что касается налогового учета в части расходов на улучшение ОС, то разд. ІІІ НКУ не предусматривает никаких налоговых разниц, кроме общих ограничений, которые зависят от источника приобретения работ** (п.п. 140.5.4 НКУ). Правда, если улучшения проведены хозспособом, то о таких корректировках можно не вспоминать. Строго говоря, здесь полностью ориентируемся на бухучет, а значит, после «улучшительных» работ

** Идет речь о приобретениях у неприбыльщиков и «особых» нерезидентов (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 52, с. 25).

и налоговую, и бухгалтерскую амортизацию рассчитываем исходя из новой «подросшей» стоимости автомобиля

Но учтите: из этого правила есть одно исключение, которое касается ремонтов непроизводственных ОС. Для них предусмотрено особое «ремонтное» правило. В двух словах скажем (детально см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 35 — 36, с. 14): расходы на улучшение непроизводственных ОС никак не влияют на объект обложения налогом на прибыль, поскольку они не подлежат амортизации (п.п. 138.3.2 НКУ). Зато при реализации такого непроизводственного ОС можно все расходы на его ремонт и улучшения учесть в составе «уменьшающей» налоговой разницы, но в размере не большем, чем сумма дохода от такой продажи (последний абзац п. 138.2 НКУ).

Однако полагаем, что «это уже совсем другая история…», ведь в нашем случае все гораздо проще, поскольку речь идет о грузовом автомобиле, а его связь с хозяйственной деятельностью предприятия, как правило, очевидна.

И еще один момент:

начисление амортизации в бухучете приостанавливается на период реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования и консервации, т. е. на период улучшений объекта (пп. 23, 29 П(С)БУ 7)

Поэтому за такой же период отсутствуют основания для начисления и «налоговой» амортизации. Разумеется, это не касается ситуации, когда ремонтные работы успели закончить в пределах месяца, в таком случае приостанавливать амортизацию не нужно.

Однако учтите: этот момент не является основанием (!) для перевода грузового автомобиля в состав непроизводственных ОС. Ведь никакого использования автомобиля в нехозяйственной деятельности не происходит, он попросту временно (на период улучшений) не эксплуатируется. Поэтому, считаем, даже в том случае, если автомобиль по факту ни дня не эксплуатировался предприятием (т. е. приобрели, отремонтировали и продали, а амортизация так и не начислялась), рассматривать его для целей налогового учета как непроизводственное ОС будет не верно.

Кстати, предприятия, ведущие учет по МСБУ, амортизируют актив до тех пор, пока он не будет самортизирован полностью (п. 55 МСБУ 16 «Основные средства»), т. е. для них не имеет значения, используется объект ОС или он выбыл из активного пользования — начисление амортизации идет своим чередом.

Этап 3: продаем автомобиль

В бухгалтерском учете грузовой автомобиль перед продажей исключаем из состава ОС и переводим в состав НА, содержащихся для продажи (в дебет субсчета 286). Отражают такой актив в бухучете и финансовой отчетности на дату баланса по наименьшей из двух величин — балансовой стоимости или чистой стоимости реализации.

Но не забудьте сначала начислить амортизацию за месяц, в котором осуществляется перевод на субсчет 286. А вот с месяца, следующего за месяцем такого перевода, амортизация в бухгалтерском учете на объект НА, содержащийся для продажи, уже не начисляется (п. 6 П(С)БУ 27 «Необоротные активы, удерживаемые для продажи, и прекращенная деятельность»).

Доход от продажи автомобиля и расходы в сумме его себестоимости в бухучете признаем по правилам П(С)БУ 15 «Доход».

В налоговом учете объект обложения налогом на прибыль определяется с учетом корректировок согласно пп. 138.1 и 138.2 НКУ. Сгруппируем эти корректировки в табл. 1.

Таблица 1. Разницы, возникающие при продаже автомобиля

Показатель корректировки финансового результата

Комментарий

Финансовый результат увеличиваем (+) согласно п. 138.1 НКУ:

— на сумму бухгалтерской остаточной стоимости отдельного объекта ОС в соответствии с П(С)БУ или М(С)ФО

Зафиксированная остаточная стоимость автомобиля в момент перевода в активы, удерживаемые для продажи (Дт 286— Кт 105). В декларации по прибыли* отражаем в стр. 1.1.2 приложения PI

Финансовый результат уменьшаем (-) согласно п. 138.2 НКУ:

— на сумму остаточной стоимости отдельного объекта ОС, определенной с учетом п. 138.3 НКУ

Если налоговый и бухгалтерский учет максимально сближен (см. выше), то «налоговая» остаточная стоимость будет равна «бухгалтерской».

В декларации по прибыли* отражаем в стр. 1.2.2 приложения PI

* В редакции приказа Минфина от 28.04.2017 г. № 467.

Проще говоря, вначале добавляем к финрезультату «бухгалтерскую» остаточную стоимость выбывшего объекта ОС, а затем вычитаем из него «налоговую» остаточную стоимость (полученную после начисления амортизации с учетом ограничений из п. 138.3 НКУ).

Причем увеличиваем финрезультат на «бухгалтерскую» остаточную стоимость, которая зафиксирована при переводе объекта в активы, удерживаемые для продажи (проводка Дт 286 — Кт 105). Любые дальнейшие корректировки его стоимости на субсчете 286 не участвуют в налоговых разницах***.

*** Детально об остаточной (балансовой) стоимости ОС при его ликвидации см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 81, с. 16.

При уменьшении финрезультата «налоговую» остаточную стоимость берем, ориентируясь на показатель, который был зафиксирован в налоговом учете также при переводе объекта на субсчет 286.

Как мы уже сказали, если в бухучете амортизация начислялась с учетом правил налогового учета (п.п. 138.3.3 НКУ), то итог корректировок финрезультата будет равен нулю (так как «увеличивающая» и «уменьшающая» разницы одинаковы).

Осуществлять корректировки финансового результата на налоговые разницы нужно именно при продаже автомобиля, а не при переводе его в необоротный актив, удерживаемый для продажи

Проиллюстрируем нашу ситуацию в бухгалтерских проводках. Условно примем, что порядок начисления амортизации для грузового автомобиля в налоговом и бухгалтерском учете одинаковый, а работы по улучшению выполнены подрядчиком, который не относится к неприбыльным организациям или к «особым» нерезидентам. Таким образом, «налоговая» и «бухгалтерская» остаточные стоимости грузового автомобиля будут равны. Тогда в бухгалтерском учете отразим хозоперации так, как показано в табл. 2.

Таблица 2. Реализация автомобиля, внесенного в уставный капитал юрлица

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Этап 1: вносим грузовой автомобиль в уставный капитал

1

Сформирован (зарегистрирован) уставный капитал на сумму взноса участника-физлица

46

401

240000

2

Получен грузовой автомобиль в качестве взноса в уставный капитал от инвестора-физлица

(по стоимости, согласованной учредителями)

152

46

240000

3

Оплачены и включены в первоначальную стоимость услуги сервисного центра МВД

(условно примем стоимость услуг — 600 грн.)

377

152

311

377

600

600*

4

Введен в эксплуатацию грузовой автомобиль

105

152

240600

* Расходы, связанные с регистрацией транспортного средства, включаем в его первоначальную стоимость (пп. 8, 10 П(С)БУ 7).

Этап 2: проводим улучшения грузового автомобиля

5

Выполнены подрядным способом работы по улучшению грузового автомобиля

и подписан с подрядчиком акт выполненных работ

152

631

140400

6

Отражена сумма НДС (до регистрации налоговой накладной в ЕРНН)

644/1

631

28080

7

Отражен налоговый кредит по НДС от стоимости проведенного ремонта

(при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

641/НДС

644/1

28080

8

Оплачена подрядной организации стоимость ремонта

631

311

168480

9

Введены в эксплуатацию улучшения автомобиля

105

152

140400

10

Начислена амортизация грузового автомобиля (принимаем условное значение)

93

131

800

11

Сформирован финрезультат

791

93

800

Этап 3: продаем грузовой автомобиль

Остаточная (балансовая) стоимость автомобиля на начало месяца перевода в НА, удерживаемые для продажи: 380200 (240600 + 140400 - 800).

За месяц перевода условно начислен износ в сумме 200 грн. Отражаем на субсчете 286 грузовик по балансовой (остаточной) стоимости — 380000 грн. (380200 - 200).

Автомобиль продан в том же месяце.

12

Признан грузовой автомобиль необоротным активом, содержащимся для продажи, по чистой стоимости реализации ((240600 + 140400) - 1000)

286

105

380000

13

Списана сумма накопленного износа

(условное значение)

131

105

1000

14

Отражены расходы, связанные со снятием автомобиля с госрегистрации (условное значение)

377

949

311

377

700

700

15

Отражена продажа автомобиля

377

712

450000

16

Отражены налоговые обязательства по НДС

712

641/НДС

75000

17

Доначислены НО* до «минбазы» ((375000 - 380200) х

х 20 %). Составляем НН с типом причины «15»

949**

641/НДС

1040

* База налогообложения операций по поставке НА определяется исходя из договорной стоимости, но не ниже балансовой (остаточной) стоимости по данным бухучета, сложившейся по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого осуществляются такие операции (абзац второй п. 188.1 НКУ). Здесь берем балансовую стоимость, по которой грузовик учитывался на начало отчетного периода, в котором осуществляем его продажу (380200 грн.). Детально см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 81, с. 42.

** П. 1.3 Инструкции по бухгалтерскому учету НДС, утвержденной приказом Минфина от 01.07.97 г. № 141.

18

Отражена себестоимость автомобиля*

943

286

380000

19

Сформирован финрезультат

712

791

375000

791

943

380000

791

949

1740

* В налоговом учете осуществляем корректировку финрезультата: (+) 380000 грн. и (-) 380000 грн.

выводы

  • Имущество, внесенное учредителями (участниками) в уставный капитал предприятия, является собственностью последнего.
  • При продаже имущества бухгалтерский финрезультат увеличиваем на остаточную стоимость в бухучете такого объекта ОС, а затем уменьшаем на его «налоговую» остаточную стоимость (полученную после начисления амортизации с учетом ограничений из п. 138.3 НКУ и проведенных улучшений).
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить