Причины
Причины ухода с ЕН гр. 4 могут быть разными и могут быть вызваны как объективными, так и субъективными факторами. Из первых, судя по всему, наиболее распространенным будет сравнение налоговой нагрузки с ЕН гр. 3. Расчеты показывают, что сельхозналог (даже после позапрошлогоднего повышения в 21 раз) все-таки более привлекателен по сравнению с ЕН. Однако не исключаем, что кому-то больше по душе платить налог от суммы задекларированного дохода, нежели фиксированную сумму. Разумеется, выбрать этот вариант можно, только если вы соответствуете единоналожным критериям этой группы.
С другой стороны, вполне вероятен и переход на общую систему. Такой переход вряд ли может быть вызван большей привлекательностью общей системы, скорее тут сработают субъективные моменты. Например, не успели подать вовремя (до 20 февраля) документацию для работы на ЕН гр. 4 (декларации, расчет доли и сведения (справка)). В таком случае автоматически с 1 января предприятие будет считаться общесистемщиком. А вполне возможно, в прошлом году вы просто не смогли «влезть» в 75-процентный критерий.
Кроме того, не исключен и бюрократический момент: в свое время налоговики всячески затягивали прием деклараций и сведений (справок) на тогда еще ФСН. В результате многие не успели подать их до 20 февраля текущего года и «слетели» на общую систему.
Процедура
Если вы решили перейти на ЕН гр. 3, то вам придется подсуетиться заблаговременно (разумеется, при соответствии критериям работы на гр. 3). Как известно, в соответствии с п.п. 298.1.4 НКУ переход на упрощенную систему возможен только путем подачи заявления о применении упрощенной системы не позднее чем за 15 календарных дней до начала следующего календарного квартала. Именно на этот подпункт ссылаются налоговики в консультации БЗ 108.02.06, т. е. рассматривают данную процедуру не как изменение группы, а как переход на ЕН гр. 3. Создается впечатление, что налоговики не считают гр. 4 полноценной упрощенной системой, несмотря на четкую классификацию п. 291.4 НКУ. Чисто практически это важно при заполнении заявления о применении упрощенной системы: при подходе налоговиков в заявлении нужно заполнять стр. 5.1, а значит, надо подать еще и Расчет дохода за предыдущий календарный год (вместе с тем строго формально — это переход из одной группы в другую, что предусмотрено в п.п. 298.1.5 НКУ, и при таком подходе заполнять нужно стр. 5.2 заявления). Но это не единственный нюанс.
У многих возникает вопрос:
а можно ли покинуть группу 4 в середине года?
Налоговики говорят: да, можно, в том числе на ЕН гр. 3. Как видим, налоговиков ничуть не смущает второе предложение первого абзаца п.п. 298.1.4 НКУ. Напомним: в нем сказано, что перейти на упрощенную систему налогообложения можно только один раз в течение календарного года. То есть здесь налоговики немного противоречат сами себе: с одной стороны, они говорят, что эта процедура не изменение группы, а именно переход на упрощенную систему, с другой — не видят препятствий в запрете на такой переход более одного раза в год.
Причем уйти с ЕН гр. 4 в середине года можно и на ЕН гр. 3, и на общую систему. В первом случае, кроме заявления на применение упрощенной системы (и Расчета), нужно подать еще и УР к декларации плательщика ЕН гр. 4, во втором — УР и заявление об отказе от применения упрощенной системы. И это вполне логично, ведь в этой декларации налоговые обязательства декларируются наперед. Поэтому кварталы, которые не будут охвачены гр. 4, нужно «выкинуть» из общей суммы налога.
Единственный нюанс: перейти на ЕН гр. 3 и на общую систему в середине года можно только с начала квартала (1 апреля, 1 июля, 1 октября). Подробнее см. на с. 47.
А вот если вам пришлось перейти на общую систему с начала года, то здесь никаких действий не нужно. Просто не подавайте документацию для работы на ЕН гр. 4 в установленный срок (20 февраля).
Первый отчетный период
Для тех, кто перешел на гр. 3, особых вопросов нет. НКУ устанавливает для них квартальный отчетный период, поэтому первую декларацию на гр. 3 они подадут за тот квартал, с которого перешли на эту группу.
С теми, кто перешел на общую систему, немного сложнее. Как известно, производители сельхозпродукции согласно п. 137.4 НКУ могут выбрать специфический период — с 1 июля прошлого года по 30 июня текущего*. И здесь возникает вопрос: насколько его можно применять после 01.01.2017 г.?
* Разумеется, при соответствии критериям второго абзаца п.п. 137.4.1 НКУ — доход от продажи сельскохозяйственной продукции собственного производства за предыдущий налоговый (отчетный) год должен превышать 50 процентов общей суммы дохода.
Дело в том, что этот специфический период применяется производителями сельхозпродукции, определенной в ст. 209 НКУ. Эта статья устанавливала спецрежим по НДС для сельхозпроизводителей, но с 01.01.2017 г. она не работает! То есть, строго говоря, ссылка «мертвая»!
Неужели с 01.01.2017 г. специфического периода уже нет?!
Мы бы не стали делать такие поспешные выводы.
Во-первых, задумка законодателя вполне очевидна — он хотел дать возможность аграриям отчитываться после сбора урожая. Причем п. 137.4 НКУ изложен в новой редакции именно с 01.01.2017 г., т. е. одновременно с отменой ст. 209 НКУ. Получается, законодатель, корректируя п. 137.4 НКУ, подразумевал, что специфический период все-таки существует.
Во-вторых, определение сельхозпродукции есть в п.п. 14.1.234 НКУ (для целей применения ЕН гр.4), а также в Законе № 1877 (для целей поддержки сельского хозяйства). Но вряд ли эти определения следует использовать, ведь ссылка именно на ст. 209 НКУ. Поэтому мы считаем, что законодатель, действуя в здравом уме и твердой памяти, предполагает, что применять надо именно перечень продукции, указанный в ст. 209 НКУ. Да, сам спецрежим по НДС не работает, но мы будем применять не нормы ст. 209 НКУ, а исключительно перечень, указанный в ней.
Итак, мы считаем, что специфический сельхозпериод будет существовать и далее. Поэтому возникает следующий вопрос:
за какой период подавать первую декларацию?
Как правило на общую систему «слетают» с 1 января. Здесь возможны варианты.
1. Если вы решили применять обычный отчетный период (напомним, что применение специфического сельхозпериода — это право, а не обязанность) или не вписались в 50-процентный критерий из второго абзаца п.п. 137.4.1 НКУ, а значит, не имеете права применять спецсельхозпериод, то особых вопросов нет: вы будете годовиком, а первый период будет начинаться с 1 января. Налоговики приравнивают перешедших с упрощенной системы на общую к зарегистрированным в течение года (вновь созданные) (подкатегория 102.12 БЗ, письмо ГФСУ от 31.08.2016 г. № 18892/6/99-99-15-02-02-15 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 81, с. 4.)
2. Если вы решили применять специфический сельхозпериод, то сразу на него перейти не получится. Налоговики считают, что вам следует подать первую декларацию по налогу на прибыль за период с 1 января по 30 июня текущего года, а начиная с 1 июля можно применять специфический годовой налоговый период, который начинается с 1 июля текущего отчетного года и заканчивается 30 июня следующего отчетного года (БЗ 102.23.01 действовала до 01.01.2017 г., но подход поменяться не должен).
По аналогии следует действовать, если вы переходите на общую систему в середине года. Например, если хотите и можете применять спецпериод, и покидаете ЕН гр. 4 с 1 июля, то сразу же можете его использовать.
Переходные сделки
При переходе с ЕН гр. 4 на ЕН гр. 3 вряд ли можно говорить о появлении двойного налогообложения или необложении вообще ни разу так называемых переходных сделок (когда первое событие было на одном налоге, а заключительное — на другом). Просто мы имеем дело с разными принципами начисления налогов: в одном случае объектом обложения является площадь сельскохозяйственных угодий, в другом — полученные средства, включенные в доход.
Например, если оплата за проданные товары поступила на ЕН гр. 4, а отгрузка — на ЕН гр. 3, то вряд ли можно сказать, что эта операция увильнула от налогообложения, ведь с нее был уплачен сельхозналог. В другой ситуации, когда на ЕН гр. 4 товар был отгружен, а оплата поступила уже на гр. 3, полученные средства придется включить в доход и уплатить с них единый налог.
Но вряд ли это можно назвать двойным налогообложением, скорее таковы правила налогообложения
Интересный нюанс с возвратной финпомощью. Как известно, в состав дохода единоналожника не включаются суммы финпомощи, предоставленной на возвратной основе, полученной и возвращенной в течение 12 календарных месяцев со дня ее получения. Спешим предостеречь от аналогии с ситуацией, когда плательщик переходит с общей системы на единый налог и имеет переходящую ВФП (12-месячный срок по которой истекает уже на ЕН гр. 3). Напомним: налоговики разрешали не включать ее в доход — мол, она была получена не на ЕН* (хотя консультация и отменена (БЗ 108.01.02), в этом отношении НКУ не поменялся). В нашей ситуации нельзя провести аналогию с этой консультацией — ведь финпомощь была получена на упрощенной системе, поэтому если 12-месячный срок истекает на ЕН гр. 3 и она не возвращена, ее придется обложить единым налогом.
* Безусловно, эта позиция на руку налогоплательщикам, но все же является спорной (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 44, с. 23).
При переходе с ЕН гр. 4 на общую систему происходит примерно то же самое: нет смысла говорить о двойном налогообложении или необложении вообще, скорее это разные принципы расчета налога.
Единственное, на что хотелось бы обратить внимание, — п.п. 140.5.12 НКУ. В нем сказано, что финансовый результат периода увеличивается на сумму дохода, полученного как оплата за товары (работы, услуги), отгруженные (предоставленные) во время пребывания на упрощенной системе налогообложения. Эта разница касается тех, кто, перейдя на общую систему, рассчитывает разницы (либо высокодоходник, либо малодоходник, но добровольно решил рассчитывать разницы). Строго формально этот пункт подходит к нашему переходу. Однако по сути в нем явно подразумевался переход с ЕН гр. 3 на общую систему, ведь тогда действительно операция пройдет мимо налогов. В нашем же случае налог (на гр. 4) будет уплачен. Поэтому считаем, что этот пункт применяться не должен. Однако для полной уверенности хотелось бы подтверждение в консультации налоговиков.
И последний момент. Он касается определения балансовой стоимости основных средств и нематериальных активов. Налоговики считают, что бывшие единоналожники, перешедшие на общую систему, балансовую стоимость ОС и НМА для налоговой амортизации берут на дату такого перехода по правилам бухучета (БЗ 102.05). В этой консультации не уточняется, на какой группе ЕН был упрощенец. Считаем, что этот подход справедлив в том числе и для бывших единоналожников гр. 4.
выводы
- Чтобы перейти с ЕН гр. 4 на ЕН гр. 3, нужно подать заявление на применение упрощенной системы за 15 дней до начала следующего календарного квартала.
- Налоговики не против того, чтобы предприятия переходили с ЕН гр. 4 на ЕН гр. 3 или на общую систему в середине года.
- Если вы «слетели» с ЕН гр. 4 с 1 января, то сразу не сможете применить специфический сельхозпериод. Сначала следует подать декларацию за период с 1 января по 30 июня текущего года, а начиная с 1 июля можно применять спецсельхозпериод.
- Считаем, что п.п. 140.5.12 НКУ задуман для перехода с ЕН гр. 3 на общую систему и не касается перехода с ЕН гр. 4 на общую систему. Однако лучше дождаться официальных разъяснений.
