Заключительные записи 2017 года: памятка бухгалтера

Налоги & бухучет Январь, 2018/№ 01-02
В избранном В избранное
Печать
Вот и пролетел еще один год. Самое время подводить итоги года уходящего, делать выводы, строить планы на будущее. Бухгалтеры, кроме личных итогов, подводят бухгалтерские итоги работы предприятия: подсчитывают и начисляют налог на прибыль, закрывают счета учета доходов и расходов, определяют финансовый результат деятельности предприятия и, наконец, выводят окончательную сумму нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) текущего и прошлых лет. В помощь вам, наши дорогие читатели, напомним основные «единоразовые» записи, которые непременно пригодятся, когда вы будете «закрывать» бухгалтерский 2017 год.

С тех пор, как налоговоприбыльный учет стал основываться на данных учета бухгалтерского, список причин возникновения отсроченных налогов несколько «похудел». Но все же небольшие расхождения в правилах учета есть и сейчас. Это значит, что необходимость расчета отсроченных налогов совсем не отпала и для того, чтобы начислить «бухгалтерский» налог на прибыль, взять цифру из декларации недостаточно*. Поэтому начнем мы наш разговор с рассказа о том, как в бухучете показать начисление налога на прибыль.

* Это не касается субъектов малого предпринимательства, которые по правилам П(С)БУ 25 «Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства» учет отсроченных налогов не ведут.

Рассчитываем расходы (доход) по налогу на прибыль

Из определения, приведенного в п. 3 П(С)БУ 17 «Налог на прибыль», следует, что бухгалтерские расходы (доход) по налогу на прибыль рассчитывают по формуле:

где

ΔОНО — изменение суммы отсроченных налоговых обязательств (ОНО) за отчетный год (сальдо по Кт счета 54 «Отсроченные налоговые обязательства» на 31.12.2017 г. минус сальдо по Кт счета 54 на 01.01.2017 г.). Но здесь обратите внимание: ОНО не всегда учитывают при расчете расходов (дохода) по налогу на прибыль. Яркий пример тому ОНО, начисленное при дооценке необоротных активов. Его начисляют за счет уменьшения капитала в дооценках проводкой Дт 41 «Капитал в дооценках» — Кт 54 (п. 4 П(С)БУ 17) и расходы (доходы) по налогу на прибыль при этом не затрагивают;

ΔОНА — изменение суммы отсроченных налоговых активов (ОНА) за отчетный год (сальдо по Дт счета 17 «Отсроченные налоговые активы» на 31.12.2017 г. минус сальдо по Дт счета 17 на 01.01.2017 г.).

Если в результате расчета по формуле вы получили положительный результат, имеют место расходы по налогу на прибыль (Дт 98 «Налог на прибыль»), если отрицательный — доход (Кт 98).

Теперь давайте познакомимся с каждым слагаемым этой формулы: узнаем, где взять показатель текущего налога на прибыль и как рассчитать величину изменения отсроченных налогов (ΔОНО и ΔОНА).

Текущий налог на прибыль. Текущий налог на прибыль представляет собой «налоговый» налог на прибыль, рассчитанный в отчетном периоде по налоговому законодательству (п. 3 П(С)БУ 17). То есть, прежде чем переходить к бухучету, обязательно нужно рассчитать налоговое обязательство по прибыли по правилам НКУ.

Если ориентироваться на данные декларации по налогу на прибыль*,

* По форме, утвержденной приказом Минфина от 20.10.2015 г. № 897.

текущим налогом на прибыль будет сумма налога, задекларированная в строке 06 декларации за 2017 год

Отсроченные налоги. Правила расчета отсроченных налогов установлены П(С)БУ 17. Коротко напомним, в чем состоит суть такого расчета.

Для определения сумм ОНА и ОНО используют данные Баланса. При этом бухгалтер сравнивает показатели бухгалтерского Баланса на конец года с оценкой его статей по данным налогового учета и рассчитывает разницу между ними. Именно эти разницы принимают участие в дальнейшем расчете отсроченных налогов, но только при условии, что они носят временный характер (так называемые временные налоговые разницы).

Временные налоговые разницы бывают двух видов:

— временные налоговые разницы, подлежащие вычитанию (приводят к уменьшению налоговой прибыли (увеличению налогового убытка) в будущих периодах и являются базой для расчета ОНА);

— временные налоговые разницы, подлежащие налогообложению (будут включены в налоговую прибыль (или уменьшат убыток) в будущих периодах и являются базой для расчета ОНО).

После расчета временных налоговых разниц, подлежащих вычитанию и налогообложению, бухгалтер определяет собственно ОНА и ОНО. Для этого нужно умножить рассчитанные величины временных разниц (соответственно подлежащих вычитанию и налогообложению) на действующую в следующем году ставку налога на прибыль (п. 12 П(С)БУ 17). Cтавка налога на прибыль в 2018 году составит 18 %.

Полученные суммы ОНО отражают в учете предприятия как сальдо по кредиту счета 54, а суммы ОНА — как сальдо по дебету счета 17 на 31.12.2017 г.

Основные причины возникновения временных налоговых разниц и правила расчета ОНА/ОНО мы описывали в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 6, с. 21 и с. 32. Не будем повторяться, напомним лишь, что среди прочего ОНА могут быть признаны по старым налоговым убыткам, которые учитывают в уменьшение бухгалтерского финрезультата для целей налогообложения согласно п.п. 140.4.2 НКУ. Поэтому при наличии налоговых убытков предприятие оценивает вероятность получения в дальнейшем прибыли, достаточной для погашения предыдущих убытков:

— если оно рассчитывает на получение прибыли, то можно начислить ОНА исходя из суммы убытка;

— если же надежды на получение прибыли в будущем нет, то и начислять отсроченный налог в бухучете нет необходимости.

Начисляем налог на прибыль и отсроченные налоги. Для учета расчетов по налогу на прибыль используют субсчет 641/«Расчеты по налогу на прибыль». Начисление текущего налога на прибыль показывают по кредиту этого субсчета в корреспонденции с дебетом счетов:

98 — в сумме, не связанной с отсроченными налогами;

17 — в случае начисления текущего налога на прибыль с отражением ОНА;

54 — в случае начисления текущего налога на прибыль за счет списания ранее начисленных ОНО.

Субъекты малого предпринимательства, которые отсроченные налоги не рассчитывают по правилам П(С)БУ 25, начисление налога из «прибыльной» декларации показывают одной проводкой: Дт 98 — Кт 641/«Расчеты по налогу на прибыль».

Ну и наконец, предприятия, которые освобождены от уплаты налога на прибыль, расходами по налогу на прибыль признают сумму налога, не подлежащую перечислению в бюджет в связи с предоставлением льгот. Ее начисляют корреспонденцией Дт 98 — Кт 481 «Средства, высвобожденные от налогообложения».

Чтобы все стало еще понятнее, порядок начисления текущего налога на прибыль и отсроченных налогов проиллюстрируем числовыми примерами (см. табл. на с. 7). При этом предположим, что в течение года у предприятия не было изменений ОНА и ОНО, которые подлежат отражению на счетах собственного капитала, а текущий налог на прибыль, отраженный в декларации, составляет 2000 грн.

Начисление налога на прибыль и отсроченных налогов

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Уменьшение ОНА в течение года

(сальдо по Дт 17: на 01.01.2017 г. — 1500 грн., на 31.12.2017 г. — 500 грн.)

1

Уменьшено сальдо ОНА (500 грн. - 1500 грн.)

98

17

1000

Начислен налог на прибыль, отраженный в декларации по налогу на прибыль за 2017 год

98

641/приб

2000

Списана на финансовый результат сумма расходов по налогу на прибыль (2000 грн. + 1000 грн.)

791

98

3000

Увеличение ОНА в течение года

(сальдо по Дт 17: на 01.01.2017 г. — 500 грн., на 31.12.2017 г. — 1500 грн.)

2

Доначислены ОНА (1500 грн. - 500 грн.) в пределах текущего налога на прибыль

17

641/приб

1000

Доначислен налог на прибыль, отраженный в декларации за 2017 год (2000 грн. - 1000 грн.)

98

641/приб

1000

Списана на финансовый результат сумма расходов по налогу на прибыль

791

98

1000

Уменьшение ОНО в течение года

(сальдо по Кт 54: на 01.01.2017 г. — 1500 грн., на 31.12.2017 г. — 500 грн.)

3

Уменьшено сальдо ОНО (500 грн. - 1500 грн.) в пределах текущего налога на прибыль

54

641/приб

1000

Доначислен налог на прибыль, отраженный в декларации за 2017 год (2000 грн. - 1000 грн.)

98

641/приб

1000

Списана на финансовый результат сумма расходов по налогу на прибыль

791

98

1000

Увеличение ОНО в течение года

(сальдо по Кт 54: на 01.01.2017 г. — 500 грн., на 31.12.2017 г. — 1500 грн.)

4

Доначислены ОНО (1500 грн. - 500 грн.)

98

54

1000

Начислен налог на прибыль, отраженный в декларации за 2017 год

98

641/приб

2000

Списана на финансовый результат сумма расходов по налогу на прибыль (1000 грн. + 2000 грн.)

791

98

3000

ОНА меняется на ОНО

(на 01.01.2017 г. сальдо по Дт 17 — 500 грн., на 31.12.2017 г. сальдо по Кт 54 — 500 грн.)

5

Списаны ОНА

98

17

500

Начислены ОНО

98

54

500

Начислен налог на прибыль, отраженный в декларации за 2017 год

98

641/приб

2000

Списана на финансовый результат сумма расходов по налогу на прибыль (500 грн. + 500 грн. + 2000 грн.)

791

98

3000

ОНО меняется на ОНА

(на 01.01.2017 г. сальдо по Кт 54 — 500 грн., на 31.12.2017 г. сальдо по Дт 17 — 500 грн.)

6

Списаны ОНО (в пределах текущего налога на прибыль)

54

641/приб

500

Начислены ОНА (в пределах текущего налога на прибыль)

17

641/приб

500

Доначислен налог на прибыль, отраженный в декларации за 2017 год (2000 грн. - 500 грн. - 500 грн.)

98

641/приб

1000

Списана на финансовый результат сумма расходов по налогу на прибыль

791

98

1000

Доход по налогу на прибыль

(на 01.01.2017 г. сальдо по Кт 54 — 2700 грн., на 31.12.2017 г. сальдо по Дт 17 — 300 грн.)

7

Начислен налог на прибыль, отраженный в декларации за 2017 год, за счет уменьшения ОНО

54

641/приб

2000

Списан остаток ОНО

54

98

700

Начислены ОНА

17

98

300

Списана на финансовый результат сумма дохода по налогу на прибыль (700 грн. + 300 грн.)

98

791

1000

Ну и наконец, последняя наша задача после того, как налог на прибыль рассчитан и начислен в описанном выше порядке: показать зачет суммы уплаченного «дивидендного» авансового взноса в уменьшение налогового обязательства по налогу на прибыль.

Напомним, что уплату «дивидендного» аванса предприятия отражают записью Дт аналитического субсчета к счету 64 (например, 641/«Авансовый взнос при выплате дивидендов») — Кт субсчета 311 «Текущие счета в национальной валюте». Соответственно,

зачет аванса в счет начисленного обязательства показывают записью: Дт 641/«Расчеты по налогу на прибыль» — Кт 641/«Авансовый взнос при выплате дивидендов»

С налогом на прибыль справились, теперь перейдем к другим записям: попроще, но столь же необходимым, когда речь идет о закрытии очередного «бухгалтерского» года.

Списываем суммы дооценки

Напомним, что п. 16 П(С)БУ 7 «Основные средства» и п. 19 П(С)БУ 8 «Нематериальные активы» наделяют предприятия правом проводить переоценку объектов основных средств (нематериальных активов (НМА), в отношении которых существует активный рынок), остаточная стоимость которых существенно отличается от их справедливой стоимости на дату баланса.

Подробнее о проведении и учете переоценки объектов основных средств (ОС) мы рассказывали вам в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 94, с. 50.

Результаты первой дооценки ОС и НМА, а также сумму превышения предыдущих дооценок над суммой предыдущих уценок по требованиям п. 19 П(С)БУ 7 и п. 22 П(С)БУ 8 включают в состав капитала в дооценках (Кт субсчета 411 «Дооценка (уценка) основных средств» или 412 «Дооценка (уценка) нематериальных активов»).

В дальнейшем сумму, «зависшую» на субсчете 411 (412), списывают в состав нераспределенной прибыли (п. 21 П(С)БУ 7 и п. 24 П(С)БУ 8):

при выбытии ранее переоцененного объекта ОС (НМА) либо

раз в год (ежемесячно, ежеквартально) в сумме, пропорциональной начислению амортизации.

Обратите внимание: эта сумма не (!) равна сумме начисленной амортизации, а лишь пропорциональна ей. Это значит, что подлежащую списанию сумму рассчитывают по той же формуле, что и сумму амортизации, но определяют не исходя из амортизируемой стоимости объекта ОС (НМА), а исходя из суммы капитала в дооценках, т. е. сальдо по Кт субсчета 411 (412).

Периодичность списания накопленных сумм дооценки в состав нераспределенной прибыли устанавливают в приказе об учетной политике предприятия (п. 2.1 Методических рекомендаций по учетной политике предприятия, утвержденных приказом Минфина от 27.06.2013 г. № 635, а также письма Минфина от 13.06.2007 г. № 31-34000-10-16/12153 и от 17.02.2015 г. № 31-11410-07-10/4907).

Поэтому, если приказом об учетной политике вашего предприятия предусмотрено ежегодное списание сумм дооценки ОС и НМА в состав нераспределенной прибыли, тогда будьте внимательны и не забудьте отразить эту операцию по итогам 2017 года. Конечно же, это касается и тех предприятий, которые списывают суммы дооценки ежемесячно или ежеквартально. Просто они в декабре 2017 года покажут списание суммы дооценки, которая пропорциональна месячной (квартальной) амортизации.

Списание сумм дооценки, а также сумм превышения предыдущих дооценок ОС и НМА над суммой предыдущих уценок на нераспределенную прибыль показывают записью Дт 411 (412) — Кт 441 «Прибыль нераспределенная» (442 «Непокрытые убытки»)

Кроме того, не забудьте одновременно с этой записью откорректировать сумму ОНО, ранее начисленного при начислении суммы дооценки (специалисты Минфина говорили о необходимости такой корректировки в письме от 13.06.2007 г. № 31-34000-10-16/12153). Такую корректировку показывают записью Дт 54 — Кт 411 (412).

Закрываем счета учета финансового результата

Для начала напомним порядок определения финансового результата с использованием счета 79 «Финансовые результаты». А он довольно прост.

В течение всего года вы, как правило, ежемесячно, определяли финансовый результат предприятия в такой последовательности:

— доходы предприятия, полученные от операционной, финансовой и прочей деятельности, изначально собранные на счетах класса 7, относили в Кт субсчетов 791 «Результат операционной деятельности», 792 «Результат финансовых операций» и 793 «Результат от прочей деятельности» счета 79;

— расходы предприятия от операционной, финансовой и прочей деятельности, собранные на счетах класса 9 (класса 8), отправляли прямиком в Дт субсчетов 791, 792 и 793;

— сопоставляя дебетовые и кредитовые обороты по субсчетам 791, 792 и 793 выводили либо дебетовое, либо кредитовое сальдо по субсчетам 791, 792 и 793. При этом сальдо по кредиту этих субсчетов — показатель того, что предприятие в отчетном периоде получило прибыль от операционной, финансовой и прочей деятельности соответственно. А вот дебетовое сальдо говорит об убыточности соответствующих видов деятельности за отчетный период.

Сальдо, накопленное на субсчетах 791, 792 и 793, по требованию Инструкции № 291 подлежит списанию на счет 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)».

При этом нужно сказать, что действующее законодательство жестко не регламентирует, с какой периодичностью бухгалтер должен закрывать счет учета финансовых результатов и списывать сальдо соответствующих субсчетов. Вы можете делать это ежемесячно или раз в квартал, но большинство бухгалтеров предпочитают закрывать сальдо по счету 79 один раз в год перед составлением годового Баланса.

В любом случае одной из заключительных записей декабря после списания на субсчета счета 79 всех сумм в порядке закрытия счетов доходов и расходов будет закрытие сальдо субсчетов счета 79. Причем

исключительно от установленного на вашем предприятии порядка будет зависеть, какую сумму вы будете списывать в состав нераспределенной прибыли (непокрытого убытка): финансовый результат за декабрь, за 4 квартал или за весь 2017 год

Ну и наконец, главное — как «обнуляют» субсчета 791 — 792? Для этого:

— полученную предприятием прибыль от операционной, финансовой и прочей деятельности (кредитовое сальдо по субсчетам 791, 792, 793) — относят на увеличение нераспределенной прибыли (уменьшение непокрытого убытка): Дт 791, 792, 793 — Кт 441 (442);

убыток от операционной, финансовой и прочей деятельности — направляют в уменьшение нераспределенной прибыли (увеличение непокрытого убытка) записями: Дт 441 (442) — Кт 791, 792, 793.

Начисляем резервный капитал (фонд)

Сразу скажем, что создание резервного фонда для покрытия возможных убытков — следствие прямого требования нашего законодательства. Об обязательности формирования резервного фонда хозобществами «вообще» говорит ч. 4 ст. 87 ХКУ. Здесь предусмотрено, что хозобщества должны создавать резервный (страховой) фонд в размере, установленном учредительными документами, но не менее 15 % уставного капитала, и ежегодно отчислять в него хотя бы 5 % от прибыли. Конкретные «резервные» требования по видам хозобществ установлены для:

общества с ограниченной ответственностью ст. 14 Закона Украины «О хозяйственных обществах» от 19.09.91 г. № 1576-XII (далее — Закон о хозобществах). Здесь говорится, что резервный (страховой) фонд создают в размере, установленном учредительными документами, но не менее 25 % уставного капитала. При этом размер ежегодных отчислений не должен быть меньше 5 % суммы чистой прибыли;

акционерного общества, которое размещает простые и привилегированные акции* — ч. 1 и 4 ст. 19 Закона Украины «Об акционерных обществах» от 17.09.2008 г. № 514-VI (далее — Закон об акционерных обществах). В этом Законе предусмотрено, что размер резервного капитала должен быть не менее 15 % уставного капитала общества. При этом до достижения установленного уставом размера резервного капитала размер ежегодных отчислений не может быть меньше 5 % суммы чистой прибыли общества за год.

* Акционерные общества, которые размещают только простые акции, имеют право на формирование резервного фонда в этом же порядке (ч. 3 ст. 19 Закона об акционерных обществах).

Порядок формирования и размер резервного капитала, а также размер ежегодных отчислений в него нужно зафиксировать в уставе предприятия (ч. 2 ст. 14 и ч. 1 ст. 51 Закона о хозобществах, ст. 13 Закона об акционерных обществах).

Получается, для того, чтобы выполнить эти требования, нужно ежегодно в бухучете показывать отчисления в резервный капитал. А учитывая, что основным источником формирования резервного капитала является прибыль предприятия, делают это корреспонденцией Дт 443 «Прибыль, использованная в отчетном периоде» — Кт 43 «Резервный капитал». Соответственно, использование этого фонда, например, для покрытия убытков, показывают записью: Дт 43 — Кт 442.

Закрываем субсчет 443

Ну и последняя наша задача: закрыть дебетовое сальдо субсчета 443 в корреспонденции с субсчетами 441 и/или 442 и вывести окончательную сумму нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) текущего и прошлых лет.

Без этого не обойтись тем предприятиям, которые в течение года осуществляли какие-либо отчисления за счет прибыли, например:

— начисляли дивиденды собственникам предприятия (Дт 443Кт 671 «Расчеты по начисленным дивидендам»);

— создавали (увеличивали) резервный капитал (Дт 443Кт 43);

— направляли прибыль на увеличение уставного капитала (Дт 443Кт 40 «Зарегистрированный (паевой) капитал»).

Для того, чтобы закрыть сальдо субсчета 443, на сумму использованной в течение года прибыли уменьшают нераспределенную прибыль (Дт 441 — Кт 443) и/или увеличивают непокрытый убыток (Дт 442 — Кт 443)

Вот так выглядят заключительные записи 2017 года. Легкой вам отчетности и пусть в новом году вам будут по плечу любые задачи, все отчеты сдаются «на ура», а законодательные сюрпризы не застанут вас врасплох. Ну а мы с удовольствием поможем вам в этом!

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить
Скачайте наше мобильное приложение iFactor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Powered by
Factor Web Solutions
Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.
Закрити
icon-block
Заважає реклама?
Ви маєте можливість її відключити!
Бажаєте побачити, як сайт буде виглядати без реклами?
Вимкнути на 10 секунд