(066) 87-010-10 Перезвоните мне
Переводим бухгалтеров в ОНЛАЙН!
  • В избранное
  • Печать
  • Шрифт
  • Цвет фона
  • Комментарии 0
  • В разработке
6/13
Налоги и бухгалтерский учет
Налоги и бухгалтерский учет
Июль , 2018/№ 57

Книга стала макулатурой: НДС-проблемы

http://tinyurl.com/y2xaam5w
Судя по вопросам на «горячую линию», многих интересуют НДС-последствия преобразования книги в макулатуру. Как отразить в бухучете приобретение книги и по истечении определенного време- ни дать ей «вторую жизнь», т. е. сдать на макулатуру? С какими НДС-проблемами сталкивается предприятие, решившее сдать в макулатуру старые книжные издания? Вот об этом наша статья.

К сожалению, время течет так быстро, а информация обновляется так часто, что со временем бумажные экземпляры старых книг попросту теряют свою актуальность и востребованность. А потому подлежат списанию, т. е. сдаются в макулатуру.

Бумажные издания

Сразу выведем за рамки этой статьи бумажные издания, которые, чаще всего, не признаются активами предприятия. Соответственно, расходы на их приобретение отражают в расходах текущего периода в зависимости от содержания и тематики: в составе производственных, административных расходов, расходов на сбыт и т. д. К таким изданиям обычно относятся журналы, рекламные проспекты, буклеты, газеты и прочие периодические издания.

А вот книга, как правило, признается активом, причем ее стоимость может быть значительной

Чаще всего предприятия приобретают книги разной профессиональной направленности. К примеру, издания, связанные с юриспруденцией, маркетингом, производством продукции, строительством объектов и т. д. Давайте вспомним, какие могут быть варианты первоначального признания книги в учете предприятия.

Книга в учете

Учет книг на предприятии может рассматриваться через призму создания библиотечного фонда либо учета обычных товарно-материальных ценностей (ТМЦ).

«Библиотечный» фонд. По сути, каждый бумажный экземпляр библиотечного фонда представляет собой отдельный необоротный актив (п.п. 5.2.1 П(С)БУ 7 «Основные средства»), который учитываем на субсчете 111 «Библиотечные фонды». Для амортизации таких объектов предлагаются два специальных дополнительных метода — «50 % на 50 %» и «100 % стоимости в первом месяце» (п. 27 П(С)БУ 7). В то же время, если бумажное издание имеет короткий срок «жизни» (менее 12 месяцев), то его стоимость при передаче в эксплуатацию включается в состав расходов такого отчетного периода. После чего ведется только их количественный учет в местах использования.

Заметим, что этот вариант учета встречается крайне редко. Ведь он предусматривает создание на предприятии библиотеки как отдельного структурного подразделения и соблюдение прочих «библиотечных заморочек», с этим связанных (ст. 1 Закона Украины «О библиотеках и библиотечном деле» от 27.01.95 г. № 32/95-ВР). Смысл в этом может быть только при определенных условиях: большом объеме литературы, широком круге ее пользователей и пр. С детальным порядком учета объектов библиотечного фонда вы можете ознакомиться в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 47, с. 23.

Обычные ТМЦ (необоротный или оборотный актив). В этом случае книга может быть оприходована на балансе предприятия в качестве:

(1) необоротного актива. Варианты здесь следующие:

— либо в составе прочих основных средств — ОС (п.п. 5.1.9 П(С)БУ 7),

— либо в составе малоценных необоротных материальных активов — МНМА (п.п. 5.2.2 П(С)БУ 7), если «вписывается» в стоимостные* критерии, установленные предприятием.

* С целью сближения бухгалтерского учета с налоговым устанавливают стоимостный критерий для МНМА, как правило, на уровне 6000 грн.

Так поступают, когда планируют использовать книгу на протяжении нескольких лет. При этом для учета ОС используют субсчет 109 «Другие основные средства», а для МНМА — субсчет 112 «Малоценные необоротные материальные активы»;

(2) оборотного актива. Если ожидается, что срок службы приобретенной книги будет составлять менее года, такая книга является оборотным активом и учитывается в соответствии с П(С)БУ 9 «Запасы» в составе малоценных быстроизнашивающихся предметов (МБП) на счете 22 до передачи в эксплуатацию.

Дальше разберемся, в чем суть НДС-проблемы при списании бумажного издания книги в макулатуру.

НДС-проблемы списания книги

Вопросы с НДС-обложением у налогоплательщика возникают, когда книга переходит в статус макулатуры и ее сдают на утилизацию. В целом «вырисовывается» два вопроса начисления НО по НДС:

(1) начисление «ликвидационного» НДС (актуально только для ОС, учитываемых на субсчете 109);

(2) применение «макулатурной» льготы. Отсюда, соответственно, проблемы начисления

— «компенсирующих» НО, если книга приобреталась с «входным» НДС (например, импортная книга), и/или

— «распределительных» НО. Причем при передаче в макулатуру книги, учитываемой в составе ОС (кроме библиотечного фонда, так как для целей налогового учета он не считается ОС согласно п.п. 14.1.138 НКУ),

«всплывают» обе эти проблемы одновременно

А вот при передаче в макулатуру прочих активов плательщик сталкивается только с «макулатурной» льготой.

«Ликвидационный» НДС. Как мы уже сказали, эта НДС-проблема коснется только списания в макулатуру тех книг, которые учитываются предприятием в качестве ОС на субсчете 109. Поскольку при самостоятельном решении о ликвидации ОС налогоплательщик обязан начислить НО по НДС исходя из обычной цены, но не ниже балансовой стоимости на момент такой ликвидации (п. 189.9 НКУ).

Обратите внимание, что в абзаце втором этого пункта в виде оснований для неначисления НДС при ликвидации ОС наряду с форс-мажором и вынужденной ликвидацией (как правило, в случае хищения) такого актива имеется третье основание: когда плательщик подает налоговикам «соответствующий документ» об уничтожении, разборке или преобразовании ОС, вследствие чего они не могут использоваться по первоначальному назначению.

То есть для третьего основания «соответствующим документом» вполне может служить документ, подтверждающий передачу книги (в качестве макулатуры) на утилизацию. Конечно, к нему в любом случае прилагаем еще и акт списания ОС по форме № ОЗ-3 либо по форме, утвержденной приказом Минфина от 13.09.2016 г. № 818. Несмотря на то, что в последнем случае формы актов разработаны для бюджетников, их можно использовать и обычным юрлицам.

Но, к сожалению, фискалы думают иначе и соглашаются с неначислением НО только на двух первых основаниях (форс-мажор и хищение), а третье основание напрочь не замечают. Детально об этой проблеме и способах борьбы для несогласных читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 39, с. 4.

«Макулатурная» льгота. Здесь речь идет об операции по поставке любого «бумажного» актива для утилизации его как макулатуры.

Напомним, что согласно п. 23 подразд. 2 разд. XX НКУ временно, до 01.01.2019 г., от обложения НДС освобождаются операции по поставке, в том числе операции по импорту бумаги и картона для утилизации (макулатуры и отходов) товарной позиции 4707 согласно УКТ ВЭД.

Кстати, поскольку данная НДС-льгота предоставляется налогоплательщику не «индивидуально» (как отдельному субъекту хозяйствования), а установлена НКУ в отношении определенных операций, то отказаться от нее не получится (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 86, с. 5). Учтите: даже осуществляя исключительно облагаемые НДС операции, единожды сдав макулатуру, вы невольно воспользовались НДС-льготой.

И не забудьте в таком случае отчитаться о применении НДС-льготы перед контролирующими органами (п.п. 16.1.6 НКУ), подав Отчет о суммах налоговых льгот. Его форма приведена в приложении к Порядку учета сумм налогов и сборов, не уплаченных субъектом хозяйствования в бюджет в связи с получением налоговых льгот, утвержденному постановлением КМУ от 27.12.2010 г. № 1233.

Правда, заметим, что льгота применяется, если макулатура передается на утилизацию. В то же время, если реализация и/или использование макулатуры в производственном процессе не предполагаются, то она в бухучете не признается активом, а подлежит списанию на расходы периода в соответствии с направлением использования (п. 2.13 Методрекомендаций № 2*).

* Методические рекомендации по бухучету запасов, утвержденные приказом Минфина от 10.01.2007 г. № 2 (ср. 025069200).

Таким образом, можно утверждать: если предприятие макулатуру не накапливает, а по мере ее небольшого образования самостоятельно уничтожает (выбрасывает как обычный бытовой мусор), то в этом случае говорить о льготной поставке не приходится (нет актива, соответственно нет факта его поставки). Хотя при большом скоплении «бумажных экземпляров», когда «мусорным ведром» уже не обойтись, возникает реальная необходимость сдачи этой макулатуры на утилизацию. В таком случае появляется «макулатурная» льгота и НДС-последствия, с ней связанные.

В общем, как ни крути, если налогоплательщик осуществляет поставку макулатуры на утилизацию, операция попадет под льготу с соответствующими НДС-последствиями.

Последствия применения «макулатурной» льготы

Парадокс заключается в том, что применение НДС-льготы приводит к начислению НО.

Подчеркнем: на момент приобретения книги ни о какой «макулатурной» льготе речь не идет. Ведь предприятие приобретает книгу (а не макулатуру), которую полностью планирует использовать в облагаемых операциях в рамках своей хозяйственной деятельности. А предугадать заранее образование макулатуры, которая может быть признана в будущем активом предприятия и сдана на утилизацию, попросту невозможно. К тому же «макулатурная» льгота носит временный характер и не факт, что она будет еще применяться на момент появления макулатуры… ☺.

Таким образом, по общему правилу,

именно в отчетном периоде осуществления льготной поставки макулатуры налогоплательщик начисляет НО по НДС по двум основаниям:

— «компенсирующие» НО по товарам/услугам, которые были полностью использованы в льготной операции и при приобретении которых суммы НДС были включены в состав НК (п.п. «б» п. 198.5 НКУ);

— «распределительные» НО (п. 199.1 НКУ). Их начисляем по товарам, услугам, которые нельзя точно соотнести с конкретной деятельностью (налогооблагаемой/необлагаемой).

«Компенсирующие» НО. Этот механизм начисления НО применяется, когда можно четко отнести весь приобретенный товар либо его конкретную часть к льготной операции. Безусловно, если речь идет об образовании макулатуры из периодических изданий и украинских книг, т. е. из товаров, которые освобождаются от обложения НДС (п.п. 197.1.25 НКУ), то о «компенсирующих» НО говорить не приходится.

Иначе обстоят дела с книгой, которая приобреталась с «входным» НДС (например, импортная книга).

Кстати, в подобной ситуации (при передачи в макулатуру остатков картона, в который был упакован приобретенный ранее товар) фискалы также предлагают компенсировать «входной» НДС. Правда, настаивают на применении п. 199.1 НКУ (см. письмо ГФСУ от 14.05.2018 г. № 2115/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Полагаем, «распределительный» механизм применять в отношении расходов на приобретение самой книги «в корне» не верно. Ведь если признать, что книга участвует частично в льготной и облагаемой операции одновременно, то предприятие, осуществляющее другие льготные операции, через коэффициент распределения необоснованно лишится части НК по основному приобретению — книге, которая по факту полностью участвовала в облагаемых операциях.

Рассуждать здесь надо так. Бумага, ставшая макулатурой, приобреталась в составе книги. То есть приобретались как бы две позиции. Поэтому в данном случае надо применять именно п. 198.5 НКУ, т. е. начислять «компенсирующие» НО. Другое дело, что стоимость такой специфической покупки по понятным причинам не выделялась в момент приобретения ☺. А значит, стоимость приобретения макулатуры определить невозможно и, соответственно, начислить НО исходя из цены приобретения никак не получится.

Поэтому предлагаем ориентироваться на оценочную стоимость оприходованной на склад бумаги-макулатуры,

т. е. на чистую стоимость реализации (п. 2.13 Методрекомендаций № 2). Об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 45, с. 14.

Справедливости ради отметим, что существует позиция неначисления «компенсирующих» НО в принципе. Аргументируется она тем, что отсутствует факт приобретения именно макулатуры с целью ее полного либо частичного использования в льготируемых операциях. Ведь изначально приобреталась не макулатура, а книга, которая полностью была использована по своему прямому назначению исключительно в облагаемых НДС операциях и в хозяйственной деятельности предприятия. Можно говорить, что макулатура на предприятии образовалась как побочный продукт основной хозяйственной деятельности, т. е. условно приобретена без «входного» НДС*. А раз нет «входного» НДС, значит, отсутствуют условия для начисления «компенсирующих» НО.

* Такой вывод сделан в постановлении Херсонского окружного административного суда от 12.09.2016 г. по делу № 821/836/16 (http://reyestr.court.gov.ua/Review/61458110)

Однако предупредим вас еще раз: эта альтернативная позиция очень проблемная, и, на наш взгляд, «компенсирующие» НО безопаснее начислить.

«Распределительные» НО. Их начисляем по товарам, услугам, которые нельзя точно соотнести с конкретной деятельностью (облагаемой/необлагаемой). Такие приобретения соответствуют критериям «двойного» назначения.

Чаще всего к товарам/услугам и необоротным активам, предназначенным для одновременного использования в облагаемой и необлагаемой деятельности, относят аренду офиса, коммунальные платежи, услуги связи, канцелярские товары и т. д.

Таким образом, поскольку есть факт льготной поставки актива (макулатуры), соответственно в отчетном периоде такой поставки «срабатывает» «распределительный» механизм из п. 199.1 НКУ в отношении приобретений «двойного назначения».

Причем обратите внимание: из-под «распределительного» начисления НО по НДС выведены операции поставки отходов и металлолома черных и цветных металлов, которые образовались, в частности, в результате разборки (демонтажа), ликвидации ОС и прочих подобных операций (п. 199.6 НКУ). Несмотря на то, что логично было бы допустить такое же исключение в применении «распределительного» механизма и для макулатуры, к сожалению, прямо об этом в п. 199.6 НКУ ничего не сказано. Поэтому такая исключающая норма не может быть использована в данном вопросе. Этой же позиции придерживаются суды (см. сноску *).

выводы

  • Если на предприятии библиотечный фонд не создается, то книгу отражают в учете как обычные ТМЦ: в составе необоротного или оборотного актива.
  • При передаче в макулатуру книги, учитываемой как ОС, возникает основание для одновременного применения требований п. 189.9 НКУ и «макулатурной» льготы.
  • Если книга приобреталась с «входным» НДС (например, импортная книга), то при сдаче ее в макулатуру следует начислить «компенсирующие» НО, ориентируясь на чистую стоимость реализации макулатуры.
  • В отчетном периоде льготной поставки «срабатывает» «распределительный» механизм из п. 199.1 НКУ в отношении приобретений «двойного назначения».
  • Заинтересовал журнал?
    Получайте по подписке больше статей и специальных предложений
    книга, НДС добавить теги изменить теги
    Добавьте свои теги к статье
    Разделяйте метки запятой. Например: бухгалтерия, форма, проценты, НДС, квартальный отчёт. Максимальное количество 10.
    или Закрыть
    Ваша оценка учтена! Оцените статью :
    • Хорошо
    • Нормально
    • Плохо
    Поделиться:
    Комментарии к статье