(066) 87-010-10 Перезвоните мне
Переводим бухгалтеров в ОНЛАЙН!
Перейти к номеру...
  • № 52-53
  • № 51
  • № 50
  • № 49
  • № 48
  • № 46
  • № 45
? С помощью этой функции вы можете перейти в номер, который вас интересует
  • В избранное
  • Печать
  • Шрифт
  • Цвет фона
  • Комментарии 0
  • В разработке
5/15
Налоги и бухгалтерский учет
Налоги и бухгалтерский учет
Июнь , 2018/№ 47

Уценка запасов

http://tinyurl.com/y2fhjxfd
Уценка запасов — знакомая процедура для торговых предприятий, у которых всегда найдется залежавшийся, утративший свои первоначальные качества либо не пользующийся спросом товар. Иногда к уценке запасов прибегают и производственные предприятия. Сегодня рассмотрим, как правильно провести уценку и какие будут последствия в учете. Это интересно. Ведь недавно по уценке запасов у налоговиков появись неожиданные «НДС-нехозяйственные» соображения.

Когда грозит уценка запасов

Приобретенные (полученные) или изготовленные запасы зачисляют на баланс по первоначальной стоимости (п. 8 П(С)БУ 9 «Запасы»). В дальнейшем запасы отражают в бухгалтерском учете и финансовой отчетности по наименьшей из двух оценок (п. 24 П(С)БУ 9):

— по первоначальной стоимости — исторической (фактической) себестоимости;

— по чистой стоимости реализации — ожидаемой цене реализации запасов в условиях обычной деятельности за вычетом ожидаемых расходов на завершение их производства и реализацию.

Внимание! Эти правила касаются (!) всех видов запасов, расшифрованных в п.п. 6 П(С)БУ 9: и товаров, которые приобретены и содержатся предприятием с целью дальнейшей продажи; и готовой продукции; и материалов/сырья, предназначенных для производства.

Оценивать запасы по чистой стоимости реализации следует, если на дату баланса (п. 25 П(С)БУ 9):

— цена запасов снизилась;

— запасы испорчены;

— запасы устарели;

— иным образом утратили первоначально ожидаемую экономическую выгоду.

Если на дату баланса окажется, что первоначальная стоимость запасов превышает их чистую стоимость реализации, то проводят уценку

Определяют чистую стоимость реализации по каждой единице запасов путем вычитания из ожидаемой цены продажи предполагаемых расходов на завершение производства и сбыт (п. 26 П(С)БУ 9). К таким расходам можно отнести: затраты на завершение производственного цикла, упаковку, хранение, доставку покупателю и пр. Пример расчета чистой стоимости реализации по видам запасов можно посмотреть в приложении 2 к Методрекомендациям № 2*.

* Методические рекомендации по бухучету запасов, утвержденные приказом Минфина от 10.01.2007 г. № 2.

И хотя такой принцип бухгалтерского учета и финотчетности, как осмотрительность, сегодня отдельно не выделен, тем не менее предприятие должно соблюдать прочие принципы, определенные международными/национальными стандартами (ст. 4 Закона о бухучете**). И как требует П(С)БУ 9, применять определенные в нем методы оценки, предотвращающие занижение оценки обязательств и расходов и завышение оценки активов и доходов предприятия.

** Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV.

Если предприятие проигнорирует методы оценки активов, это может поставить под сомнение достоверность финотчетности и заодно правильность уплаты налога на прибыль.

Оформляем уценку

Учитывая, что бухгалтерский учет имеет прямое влияние на налог на прибыль, то крайне важно все учетные действия тщательно документировать. Одним актом уценки, о котором сказано в п. 3.15 Методрекомендаций № 2, не отделаетесь.

Уценка запасов — комплексный процесс, который состоит из нескольких последовательных этапов (см. рис.).

Процедура проведения уценки запасов

* Процедура перемаркировки цен прописана в п. 11 Инструкции о порядке обозначения розничных цен…, утвержденной приказом Минэкономики от 04.01.97 г. № 2.

Так что ваш минимальный пакет документов, который подтвердит проведение на предприятии уценки запасов, должен содержать:

1) приказ руководителя о создании на предприятии комиссии (постоянно действующей комиссии) с целью проведения уценки запасов. Сразу скажем, для проведения уценки запасов нет необходимости привлекать сертифицированных экспертов (см. письмо Минэкономики от 26.02.2008 г. № 91-22/65). Так что состав комиссии — работники предприятия, компетентные в части учета запасов, знающие требования к их качеству и срокам использования. В приказе может быть прописана и периодичность проведения комиссией осмотров (оценки) запасов/периодичность инвентаризации на предмет их уценки. Как правило, уценку товаров на торговых предприятиях проводят по данным инвентаризации**. Хотя не исключена возможность ее проведения и по данным бухгалтерского учета;

** О правилах ее оформления см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 98.

2) перечень запасов, подлежащих уценке, утвержденный руководителем. В нем по каждому из запасов должно быть указано: его полное наименование, количество, первоначальная стоимость и/или розничная цена, наименование предприятия-производителя, а также предложения по размеру уценки;

3) приказ руководителя о проведении уценки запасов;

4) акт уценки запасов до чистой стоимости реализации. Может иметь форму старой «описи-акта»*** или произвольную форму. В нем по каждой единицы запасов приводятся количество и стоимость до уценки, стоимость после уценки и сумма уценки. При этом акт должен содержать все обязательные реквизиты бухгалтерского документа, перечисленные в ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете.

*** Из утратившего силу Положения о порядке уценки…, утвержденного совместным приказом Минэкономики и Минфина от 10.09.96 г. № 120/19.

Бухгалтерский учет

Сумму, на которую первоначальная стоимость запасов превышает чистую стоимость их реализации (т. е. сумму уценки), списывают на расходы отчетного периода (п. 27 П(С)БУ 9). Так что

сумму уценки запасов списываем на расходы в периоде проведения уценки,

не дожидаясь поставки уцененных запасов или поставки самостоятельно изготовленных товаров/услуг, в которых уцененные запасы будут использованы при их производстве.

Ни отсрочить, ни отложить уценку на расходы будущих периодов нельзя (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 27, с. 26). Иначе будет нарушено одно из базовых правил бухгалтерского учета — хозяйственные операции должны быть отражены в учетных регистрах в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены (ч. 5 ст. 9 Закона о бухучете).

Отражают уценку по дебету субсчета 946 «Потери от обесценивания запасов» с уменьшением фактической (балансовой) стоимости соответствующих запасов (20, 26, 28) (п. 5.8 Методрекомендаций № 2).

Немного по-другому отражается уценка товаров на предприятиях розничной торговли, которые ведут учет товаров по продажным ценам. Таким предприятиям при уценке товара до чистой стоимости реализации необходимо сумму снижения продажной стоимости товара (сумму уценки) разделить на две составляющие:

1) сумму, на которую снижается торговая наценка. Снижение суммы торговой наценки показать записью: Дт 285 — Кт 282;

2) сумму, на которую снижается первоначальная (покупная) стоимость товара. Сумму уменьшения первоначальной (переоцененной) стоимости товара (сумму уценки) показать записью: Дт 946 — Кт 282.

Если далее до выбытия запасов чистая стоимость реализации ранее уцененных товаров увеличилась, то в пределах суммы предыдущей уценки вы можете дооценить такой товар. Тогда на сумму увеличения чистой стоимости реализации следует признать прочий операционный доход (Кт субсчета 719) с одновременным увеличением балансовой стоимости этих запасов (п. 28 П(С)БУ 9).

Налог на прибыль

НКУ не предусматривает проведения корректировки финрезультата на разницы, возникающие по операциям уценки запасов. Поэтому как уценка товаров повлияла на бухгалтерский финрезультат, так она отразится и на базе обложения налогом на прибыль. То есть, суммы уценки товаров (запасов), в конечном счете, уменьшат финансовый результат, а следовательно, и налогооблагаемую прибыль предприятия.

Так считают и налоговики (см. письмо ГУ ГФС в Тернопольской обл. от 30.12.15 г. № 2017110/19-00-15-02-22/12026). Причем не возражают и сейчас (см. письмо ГФСУ от 16.04.2018 г. № 1600/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). А вот в НДС-учете в последнее время не все так складно.

НДС

Сама по себе уценка не влечет за собой каких-либо последствий в налоговом учете по НДС. Ведь она не изменяет первоначального назначения товаров (ТМЦ). То есть переоцененные товары при уценке по-прежнему:

1) остаются в собственности плательщика — в таком случае не происходит операции поставки товаров в понимании п.п. 14.1.191 НКУ, требующей начисления поставочных НО по п. 188.1 НКУ;

2) остаются предназначенными для использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности предприятия. Поэтому

у плательщика нет оснований для начисления компенсирующих НО по НДС по п. 198.5 НКУ

Единственное, при дальнейшей поставке уцененных запасов-товаров следует помнить о минбазе налогообложения НДС, которая (п. 188.1 НКУ): в части покупных товаров — не должна быть ниже цены приобретения таких товаров (т. е. ориентируемся на первоначальную стоимость товаров: сумма проведенной уценки не снижает минбазу).

И если цена поставки уцененного товара окажется ниже его покупной стоимости, то придется начислить НО:

— исходя из договорной стоимости, и

— исходя из суммы превышения минбазы над договорной ценой.

Недавно налоговики дали ответ на вопрос, нужно ли начислять НО по НДС на сумму уценки при списании запасов в производство в соответствии с п. 188.1 НКУ, если уцененные запасы используются в хозяйственной деятельности?

Ответ очевиден — нет. Ведь списание запасов в производство не является поставкой товаров. Налоговые обязательства не начисляются ни согласно п. 188.1 НКУ, ни по п. 198.5 НКУ (ср. 025069200). При этом при дальнейшей реализации самостоятельно изготовленных товаров/услуг базу для начисления НО определяют исходя из договорной стоимости, но не ниже обычных цен (налоговики ориентируют на рыночную цену — см. письма ГФСУ от 14.04.2017 г. № 661/2/99-99-15-03-02-10, от 12.06.2017 г. № 583/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, консультацию из БЗ 101.07).

Но в своей консультации налоговики все вывернули по-другому!

Их выводы в части начисления НО по НДС при уценке оказались такими (см. письмо ГФСУ от 16.04.2018 г. № 1600/6/99-99-15-03-02-15/ІПК):

Этот загадочный вывод в последнее время часто можно встретить в разъяснениях налоговиков — и в части неначисления компенсирующих НО по потерям в пределах норм естественной убыли (см. БЗ 101.04).

При этом, что интересно, налоговики так и не уточняют, о каком включении в стоимость продаваемых товаров можно говорить, если понесенные расходы, по сути, и при уценке однозначно включаются в состав расходов отчетного периода.

Внимание! Сама по себе сумма уценки запасов не является составляющей производственной себестоимости товаров/услуг (сумма уценки не включается в первоначальную стоимость запасов и впоследствии не формирует себестоимость продукции/услуг). Потери от обесценивания запасов относятся совершенно к другому отчетному периоду.

Считаем, что тут должна идти речь не о включении в бухгалтерскую себестоимость (ведь, как правило, такие расходы будут административными), а о включении в конечную цену самостоятельно изготовленных товаров/услуг. То есть сумма выручки должна покрывать все расходы предприятия, в том числе и прочие, и сбыт, и админ.

Видимо, в отношении уценки производственных запасов налоговики перестраховываются: ведь поставляя услугу по заниженной цене (ввиду сниженной ее себестоимости за счет уценки входящих в нее материалов), плательщику, возможно, не придется начислять НО на разницу между первоначальной стоимостью запасов, на которую они были уценены. Ведь минбаза для обложения операций поставки самостоятельно изготовленных товаров/услуг не может быть ниже обычных цен.

Так что тут налоговики и говорят — либо включайте сумму уценки в цену товара/услуги, либо при проведении уценки начисляйте компенсирующие НО по п. 198.5 НКУ. Что совсем некорректно в данной ситуации.

Однако, чтобы обезопасить себя от нового веяния налоговиков в части «НДС-нехозяйственности» суммы уценки запасов, использованных при производстве собственной продукции/услуг, следует запастись доказательством того, что сумма уценки запасов (стоимость запасов, на которую вы их уценили) заложена в продажную цену самостоятельно изготовленной продукции или услуг.

Это доказать не сложно: сделать калькуляцию продажной цены единицы товара/услуги, в которой заложены расходы на уценку товара.

Не исключено, что налоговики будут предъявлять аналогичные требования и к уценке товаров, предназначенных для продажи.

Такой подход налоговиков будет грозить предприятию двойным налогообложением. Ведь если товар уценили до чистой стоимости реализации, то, соответственно, по такой же стоимости он и будет продан (если, конечно, к моменту его продажи не будет проведена его дооценка).

При этом при продаже уцененных товаров НО будут начисляться:

— исходя из договорной стоимости проданного товара;

— исходя из превышения покупной стоимости товаров над их ценой продажи.

И если цена продажи уцененного товара не будет содержать стоимость товаров, на которую их уценили (сумму уценки товара), то получается, что плательщику в таком случае придется начислить НО по НДС дважды:

— при уценке — как требуют налоговики начислить компенсирующие НО в части уцененных запасов, не попавших в стоимость их реализации, согласно п. 198.5 НКУ;

— при их продаже — исходя из договорной стоимости и исходя из превышения покупной стоимости товаров над их ценой продажи (п. 188.1 НКУ). Так что в части уценки запасов, предназначенных для продажи, такая позиция налоговиков не выдерживает критики.

В торговле вообще имеет смысл (учитывая странную позицию налоговиков насчет НДС и уценки) по возможности обходиться без процедуры уценки, а ценовую политику продажи по низким ценам реализовывать через скидки (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 100, с. 23).

Порядок учета уценки запасов рассмотрим на примерах. И начнем с уценки запасов, предназначенных для производства.

Пример 1. Предприятие уценило 500 кг материалов, предназначенных для производства — поставки услуг.

Первоначальная стоимость 500 кг материалов до уценки была 3000 грн., переоцененная стоимость 500 кг материалов составила 2000 грн. Сумма уценки 500 кг материалов составила 1000 грн. В следующем периоде уцененные материалы были использованы для поставки услуг. Стоимость поставленной услуги составила 24000 грн. (в том числе НДС — 4000 грн.).

В бухучете указанные операции отражают так, как показано в табл. 1.

Таблица 1. Уцениваем запасы, предназначенные для производства (поставки услуг)

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Дт

Кт

В периоде приобретения запасов

1

Получены материалы от поставщика

201

631

3000

644/1

631

600

2

Получена НН, зарегистрированная в ЕРНН

641/НДС

644/1

600

3

Оплачены приобретенные материалы

631

311

3600

В периоде уценки запасов

4

Произведена уценка материалов*

946

201

1000

5

Сумма уценки списана на финрезультат

791

946

1000

В периоде использования запасов для поставки услуг

6

Переданы материалы для поставки услуг

23

201

2000

7

Сформирована себестоимость услуги по остальным расходам

23

661, 657, 631, 132, 91

12000

8

Предоставлены услуги заказчику

361

703

24000

9

Начислены налоговые обязательства по НДС

703

641/НДС

4000

10

Отражена себестоимость реализации услуг

903

23

14000

11

Отражен финрезультат

703

791

20000

791

903

14000

* Будьте внимательны: по мнению налоговиков, если сумма уценки запасов не будет заложена в состав стоимости облагаемых операций по поставке самостоятельно изготовленных товаров/ услуг, то плательщик НДС на сумму уценки запасов должен доначислить компенсирующие НО по п. 198.5 НКУ (Дт 643/1 — Кт 641/ НДС; Дт 949 — Кт 643/1). Чтобы уйти от этого, достаточно подтвердить, что сумма уценки запасов все-таки учтена при формировании окончательной цены услуги.

Пример 2. Оптовое предприятие реализует 100 ед. залежавшегося товара по цене 240 грн. (в том числе НДС — 40 грн.). Товар числился на балансе по первоначальной стоимости 250 грн. (без НДС). Предварительно проведена уценка товара до цены реализации. Сумма уценки — 5000 грн.

В бухучете указанные операции отражают так, как показано в табл. 2.

Таблица 2. Уцениваем товары в оптовой торговле

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Дт

Кт

В периоде уценки запасов

1

Произведена уценка товаров

946

281

5000

2

Сумма уценки списана на финрезультат

791

946

5000

В периоде реализации уцененного товара

3

Отражен доход от реализации уцененных товаров (240 грн./ед. х 100 ед.)

361

702

24000

4

Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из договорной стоимости

702

641/НДС

4000*

5

Доначислены налоговые обязательства по НДС исходя из цены приобретения товара (100 ед. х (250 грн./ед. - 200 грн./ед.) х 20 % : 100 %)

949

641/НДС

1000*

6

Списана себестоимость реализованных товаров (200 грн./ед. х 100 ед.)

902

281

20000

7

Получены денежные средства в оплату товаров

311

361

24000

8

Отражен финрезультат

702

791

20000

791

902

20000

791

949

1000

* Поскольку договорная стоимость товаров (20000 грн.) ниже цены их приобретения (25000 грн.), базой обложения НДС является цена приобретения.

выводы

  • Сумму уценки списывают на расходы отчетного периода (одновременно уменьшая балансовую стоимость запасов.
  • Предприятия, которые ведут учет товаров в продажных ценах, производят снижение продажной стоимости за счет снижения торговой наценки и первоначальной стоимости таких товаров.
  • Корректировка финрезультата до налогообложения налогом на прибыль на разницу проведенной уценки запасов не предусмотрена.
  • Налоговики на сумму уценки запасов требуют начислять компенсирующие НО согласно п. 198.5 НКУ, если плательщик не планирует ее в составе стоимости облагаемых операций по поставке (реализации) самостоятельно изготовленных товаров/услуг.
  • Заинтересовал журнал?
    Получайте по подписке больше статей и специальных предложений
    уценка запасов, процедура проведения, документальное оформление, отражение в учете добавить теги изменить теги
    Добавьте свои теги к статье
    Разделяйте метки запятой. Например: бухгалтерия, форма, проценты, НДС, квартальный отчёт. Максимальное количество 10.
    или Закрыть
    Ваша оценка учтена! Оцените статью :
    • Хорошо
    • Нормально
    • Плохо
    Поделиться:
    Комментарии к статье