Транспортно-заготовительные расходы

В избранном В избранное
Печать
Вороная Наталья, редактор, Нестеренко Максим, налоговый эксперт, Чернышова Наталья, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Июнь, 2018/№ 50
Приобретая либо получая запасы, предприятию, как правило, не избежать сопутствующих затрат, среди которых значительную долю занимают расходы по заготовке и доставке ценностей к месту их использования. Такие расходы носят название транспортно-заготовительных (ТЗР). Их и будем «препарировать» в этом разделе спецвыпуска.

5.1. Составляющие ТЗР

Напомним, что ТЗР являются одной из составляющих первоначальной стоимости запасов. Так, указанные расходы участвуют в формировании первоначальной стоимости ТМЦ:

— приобретенных за плату (п. 9 П(С)БУ 9);

— внесенных в уставный капитал предприятия (п. 11 П(С)БУ 9);

— полученных бесплатно (п. 12 П(С)БУ 9);

— приобретенных (полученных) в результате обмена запасов (см. письмо Минфина от 14.04.2005 г. № 31-04200-30-25/6582).

Давайте же теперь разберемся, что представляют собой ТЗР.

В укрупненном виде, т. е. без установления подробного перечня, состав затрат, формирующих ТЗР, приведен в абзаце пятом п. 9 П(С)БУ 9. Согласно этой норме ТЗР включают в себя затраты на:

— заготовку запасов;

— оплату тарифов (фрахта) за погрузочно-разгрузочные работы;

— транспортировку запасов всеми видами транспорта к месту их использования, включая расходы по страхованию рисков транспортировки запасов.

Более детальная расшифровка затрат, относимых к ТЗР, содержится в п. 20 Методрекомендаций № 373. Вы их можете увидеть на рис. 5.1 (см. с. 78).

При этом помните, что не относят в состав ТЗР затраты на:

— командировки, связанные с согласованием технических условий и оформлением договоров на поставку запасов (п. 20 Методрекомендаций № 373);

— содержание отделов снабжения, а также других отделов (служб) предприятия с аналогичными функциями, занимающихся обеспечением предприятия запасами (п. 2.3 Методрекомендаций № 2).

То есть такие расходы не попадут в первоначальную стоимость запасов. Они относятся к расходам того периода, в котором были осуществлены.

Кроме того, не попадают в ТЗР, хотя, в конечном итоге, включаются в первоначальную стоимость запасов, такие расходы (п. 9 П(С)БУ 9):

— суммы ввозной пошлины;

— суммы непрямых налогов в связи с приобретением запасов, которые не возмещаются предприятию в соответствии с действующим законодательством;

— прочие расходы, непосредственно связанные с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях. К таким расходам относят, в частности, суммы потерь ТМЦ (недостача, порча) в пределах установленных норм естественной убыли в пути, выявленных при оприходовании приобретенных запасов*.

* Больше о недостачах, выявленных при приемке запасов, см. в подразделе 2.7 на с. 24.

Учтите:

в первоначальную стоимость запасов включают только суммы ТЗР, связанные с их приобретением (получением)

То есть никакого отношения к формированию первоначальной стоимости запасов не имеют расходы:

— понесенные в связи с внутренними перевозками запасов по территории предприятия или между его структурными подразделениями;

— возникшие при возврате запасов поставщику;

— на погрузку, транспортировку, перевалку и страхование готовой продукции;

— на транспортно-экспедиционные и другие услуги, связанные с реализацией запасов.

В зависимости от условий договора, заключенного между продавцом и покупателем, стоимость доставки может быть:

— включена в цену запасов;

— установлена сверх цены запасов;

— возложена на покупателя.

Это очень важный момент, поскольку от установленного в договоре способа доставки зависит, попадет ее стоимость в ТЗР или нет. Так, если доставка запасов покупателю входит в обязанности поставщика, то у покупателя расходы на транспортировку войдут в цену приобретаемых запасов, даже если стоимость доставки указана продавцом в расчетных и сопроводительных документах отдельно от стоимости самих запасов. То есть для покупателя такие транспортные расходы поставщика (включенные в цену продаваемых запасов либо же установленные сверх нее) вместе со стоимостью запасов являются не чем иным, как «суммами, уплачиваемыми согласно договору поставщику (продавцу)...», но никак не ТЗР.

ТЗР считаются лишь те транспортные расходы, которые осуществлены непосредственно покупателем запасов при самостоятельной их доставке на предприятие

Имейте в виду: транспортные расходы, понесенные покупателем в связи с приобретением запасов, относят к ТЗР независимо от того, осуществлялась их доставка сторонними организациями или собственными силами самого предприятия (собственными либо арендованными транспортными средствами).

При этом работы, связанные с транспортировкой запасов собственным транспортом, включают в ТЗР по производственной себестоимости услуг вспомогательных (подсобных) производств (хозяйств) предприятия по перевозке таких запасов (см. письмо Минфина от 04.03.2005 г. № 31-04200-30-10/3778).

5.2. Способы учета ТЗР

В соответствии с п. 9 П(С)БУ 9 возможны два способа учета ТЗР. Так, указанные расходы можно:

1) сразу включать в первоначальную стоимость единицы (наименования, группы, вида) приобретенных запасов при их оприходовании. Этот способ целесообразно использовать, если можно достоверно определить суммы ТЗР, непосредственно относящиеся к приобретенным запасам (п. 5.5 Методрекомендаций № 2). В таком случае ТЗР отражают по дебету соответствующих субсчетов счетов 20, 21, 22 и 28;

2) учитывать на отдельном специально вводимом для этого субсчете счетов учета запасов с дальнейшим распределением по среднему проценту.

Какой из вариантов выбрать, решает само предприятие. При этом свой выбор необходимо закрепить в приказе об учетной политике предприятия. Причем по отношению к различным единицам учета запасов (наименованиям или однородным группам, видам) можно устанавливать свои способы учета ТЗР. Так, например, предприятие, приобретающее товар у нерезидента и покупающее товар на территории Украины, вправе определить разные способы учета ТЗР, понесенных при приобретении импортных и отечественных товаров.

Главное помните: поскольку установление порядка учета и распределения ТЗР является одним из элементов учетной политики, изменить его возможно только в исключительных случаях, прямо установленных в п. 9 П(С)БУ 6. О нюансах определения и изменения учетной политики предприятия вы можете прочесть в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 3, с. 7; 2016, № 1-2, с. 15; 2015, № 85, с. 22.

Оба способа учета ТЗР рассмотрим более подробно.

При первом способе учета ТЗР нет никаких сложностей, если осуществляется доставка одного вида ТМЦ. Но так бывает нечасто. Обычно доставляют запасы не одного, а нескольких наименований (иногда даже нескольких десятков). В этом случае общую сумму транспортных расходов нужно распределить между всеми наименованиями доставляемых запасов.

Базой распределения может служить, например, стоимость запасов, их количество или вес. В зависимости от избранной базы результат распределения расходов на единицу запасов, естественно, будет разным. На наш взгляд, логичнее распределять транспортные расходы пропорционально стоимости полученных запасов, нежели их количеству, особенно в ситуации, когда в одном сопроводительном документе поставщика указаны запасы с разным количественным измерением.

Очевидно, что применять этот способ учета ТЗР целесообразно при небольшой номенклатуре запасов. Как он работает, покажем на примере.

Пример 5.1. Предприятие приобрело 500 кг товара А на сумму 5880,00 грн. (в том числе НДС 980,00 грн.), а также 700 кг товара Б на сумму 13200,00 грн. (в том числе НДС 2200,00 грн.).

Стоимость услуг транспортной организации по доставке товара составила 1680,00 грн. (в том числе НДС 280,00 грн.).

В этом случае первоначальную стоимость приобретенных товаров с учетом ТЗР можно рассчитать следующим образом:

1) определяем общую стоимость приобретенных товаров без учета НДС:

4900,00 + 11000,00 = 15900,00 (грн.);

2) рассчитываем стоимость транспортировки 1 грн. товара:

1400,00 : 15900,00 = 0,08805 (грн.);

3) определяем стоимость транспортировки:

— товара А: 4900,00 х 0,08805 = 431,45 (грн.);

— товара Б: 11000,00 х 0,08805 = 968,55 (грн.);

4) рассчитываем первоначальную стоимость с учетом ТЗР 1 килограмма:

— товара А: (4900,00 + 431,45) : 500 = 10,66 (грн./кг);

— товара Б: (11000,00 + 968,55) : 700 = = 17,10 (грн./кг).

В такой ситуации в бухгалтерском учете нужно сделать следующие записи (см. табл. 5.1):

Таблица 5.1. Учет ТЗР прямым методом

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Оприходован товар А, полученный от поставщика

281/А

631/1

4900,00

2

Оприходован товар Б, полученный от поставщика

281/Б

631/1

11000,00

3

Отражен налоговый кредит по НДС, уплаченному в составе стоимости товаров (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

631/1

3180,00

641/НДС

644/1

3180,00

4

Включена в первоначальную стоимость товара А сумма расходов на его доставку

281/А

631/2

431,45

5

Включена в первоначальную стоимость товара Б сумма расходов на его доставку

281/Б

631/2

968,55

6

Отражен налоговый кредит по НДС со стоимости услуг по транспортировке товаров (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

631/2

280,00

641/НДС

644/1

280,00

7

Перечислена оплата поставщику за товары

631/1

311

19080,00

8

Оплачены услуги транспортной организации по транспортировке товара

631/2

311

1680,00

Теперь о втором способе учета ТЗР. Его применяют в тех случаях, когда ТЗР связаны одновременно с несколькими наименованиями, группами, видами запасов и их невозможно отнести непосредственно к конкретным единицам бухгалтерского учета запасов. В этом случае учет ТЗР можно вести по отдельным группам запасов на специально вводимом субсчете (например, 200 «Транспортно-заготовительные расходы на запасы») или на отдельном дополнительном субсчете (к примеру, 2011 «Транспортно-заготовительные расходы на сырье и материалы») к соответствующему счету учета запасов (п. 5.5 Методрекомендаций № 2).

Сколько субсчетов вводить для учета ТЗР и к каким группам запасов их создавать, предприятие решает самостоятельно. При этом степень детализации учетных групп ТЗР зависит от многих факторов, в том числе от различий в удельном весе ТЗР в разрезе групп однородных запасов, а также от задач управления и экономической целесообразности проведения таких подробных учетных работ.

Предприятиям розничной торговли для отражения сумм ТЗР приложением к П(С)БУ 9 (пример 2) предложен субсчет 289 «Транспортно-заготовительные расходы».

В основу второго способа учета ТЗР (по среднему проценту) положен принцип усреднения. Он предполагает накопление суммы ТЗР в течение месяца на отдельном субсчете счета учета запасов. В конце месяца по специальной формуле определяют сумму ТЗР, подлежащую списанию на увеличение стоимости выбывших запасов. Как следствие, ТЗР распределяют не между каждой конкретной единицей запасов, а между выбывшими запасами и остатком запасов на конец отчетного месяца по отдельным однородным группам усредненно.

Суммы ТЗР, учитываемые методом распределения по среднему проценту и относящиеся к стоимости выбывших запасов, списывают на те же счета бухгалтерского учета, в корреспонденции с которыми отражено выбытие соответствующих ТМЦ.

Механизм распределения ТЗР по среднему проценту опишем далее.

5.3. Распределяем ТЗР по среднему проценту

Обобщенная на отдельном субсчете учета запасов сумма ТЗР должна быть распределена. Такое распределение осуществляют ежемесячно между оставшимися на конец отчетного месяца и выбывшими (использованными в производстве, реализованными, безвозмездно переданными и т. п.) в течение этого месяца запасами (абзац пятый п. 9 П(С)БУ 9). Как это сделать?

Вначале находим средний процент ТЗР. Для этого определяем отношение суммы остатка величины ТЗР на начало отчетного месяца и ТЗР, понесенных за месяц, к сумме стоимости остатка запасов на начало месяца и поступивших запасов в течение месяца. Полученное в результате значение, умноженное на 100, и дает средний процент ТЗР.

Чтобы было понятнее, покажем приведенный порядок расчета в виде формулы:

где Ср. % ТЗР — средний процент ТЗР;

ТЗРнач — остаток ТЗР на начало отчетного месяца;

ТЗРпост — сумма ТЗР, понесенных в отчетном месяце;

Знач — стоимость остатка запасов на начало отчетного месяца;

Зпост — стоимость запасов, поступивших в отчетном месяце.

Далее определяем сумму ТЗР, приходящуюся на выбывшие запасы. Для этого стоимость выбывших в течение месяца запасов умножаем на средний процент ТЗР и делим полученное значение на 100. В виде формулы это выглядит так:

ТЗРвыб = Звыб х Ср. % ТЗР : 100 %,

где ТЗРвыб — сумма ТЗР, приходящаяся на выбывшие в отчетном месяце запасы;

Звыб — стоимость выбывших запасов.

Обратите внимание: в общем случае для распределения ТЗР применяют покупную стоимость запасов. Исключение составляют предприятия розничной торговли, оценивающие товары по ценам продажи, которые в процессе распределения ТЗР используют продажную стоимость товаров, т. е. ту, которую учитывают на субсчете 282 «Товары в торговле»*.

* Подробнее об учете товаров в рознице см. в подразделе 4.3 на с. 59.

Также помните: в обязательном порядке из расчетов предварительно исключают (по приходу и расходу за отчетный месяц) внутренние обороты по перемещению запасов со склада в другое место хранения.

Применение способа учета ТЗР по среднему проценту рассмотрим на примере.

Пример 5.2. Предприятие, занимающееся производственной деятельностью, имело на начало отчетного месяца остаток материалов в сумме 45000,00 грн. (сальдо по дебету субсчета 201).

Сумма ТЗР, приходящаяся на этот остаток, составила 2050,00 грн. (сальдо по дебету субсчета 201/1).

В течение отчетного месяца предприятием приобретены материалы стоимостью 150000,00 грн. (в том числе НДС — 25000,00 грн.). Стоимость доставки материалов — 5700,00 грн. (в том числе НДС — 950,00 грн.).

В этом же месяце материалы были:

— отпущены основному производству на сумму 120000,00 грн.;

— переданы для административных целей на сумму 3500,00 грн.;

— реализованы на сторону на сумму 15000,00 грн. (продажная стоимость составила 21000,00 грн. с учетом НДС).

Всего выбыло материалов учетной стоимостью 138500,00 грн. (без НДС).

Распределение ТЗР между выбывшими и оставшимися на складах запасами покажем в табл. 5.2.

Таблица 5.2. Расчет ТЗР по среднему проценту

№ п/п

Наименования показателей

Стоимость материалов, грн.

Сумма ТЗР, грн.

Итого, грн. (гр. 3 + гр. 4)

1

2

3

4

5

1

Остаток на начало отчетного месяца на складах и других местах хранения

45000,00

2050,00

47050,00

2

Поступило за отчетный месяц (без внутреннего оборота)

125000,00

4750,00

129750,00

3

Итого (стр. 1 + стр. 2)

170000,00

6800,00

176800,00

4

Средний процент ТЗР ((стр. 3 гр. 4 : стр. 3 гр. 3) х 100 %)

6800,00 : 170000,00 х 100 % = 4 %

5

Выбыло за отчетный месяц (без внутреннего оборота)*, в том числе:

138500,00

5540,00

144040,00

— отпущено основному производству

120000,00

4800,00

124800,00

— передано для административных целей

3500,00

140,00

3640,00

— реализовано на сторону

15000,00

600,00

15600,00

6

Остаток на конец отчетного месяца

(стр. 3 - стр. 5)

31500,00

1260,00

32760,00

* Для графы 4 этот показатель рассчитывают так: стр. 5 гр. 3 х стр. 4 : 100 %.

Как видно из табл. 5.2, фактическая себестоимость выбывших в отчетном периоде запасов составила 144040,00 грн., а оставшихся на конец месяца на складах — 32760,00 грн.

Теперь покажем, как приведенные операции отразить в бухгалтерском учете предприятия (см. табл. 5.3).

Таблица 5.3. Учет ТЗР по среднему проценту

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Оприходованы материалы, полученные от поставщика

201

631/1

125000,00

2

Отражен налоговый кредит по НДС со стоимости материалов (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

631/1

25000,00

641/НДС

644/1

25000,00

3

Подписан акт предоставленных транспортных услуг

201/1

631/2

4750,00

4

Отражен налоговый кредит по НДС со стоимости услуг по транспортировке материалов (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

631/2

950,00

641/НДС

644/1

950,00

5

Перечислена оплата поставщику за материалы

631/1

311

150000,00

6

Оплачены услуги транспортной организации по доставке материалов

631/2

311

5700,00

7

Отпущены материалы в производство

23

201

120000,00

8

Списана сумма ТЗР, приходящаяся на стоимость материалов, отпущенных в производство

23

201/1

4800,00

9

Переданы материалы для административных целей

92

201

3500,00

10

Списана сумма ТЗР, приходящаяся на стоимость материалов, переданных для административных целей

92

201/1

140,00

11

Отражена реализация материалов на сторону

377

712

21000,00

12

Отражена сумма налоговых обязательств по НДС

712

641/НДС

3500,00

13

Отражена учетная стоимость материалов, реализованных на сторону

943

201

15000,00

14

Списана сумма ТЗР, приходящаяся на стоимость реализованных материалов

943

201/1

600,00

выводы

  • Суммы ТЗР, связанные с приобретением (получением) ТМЦ, включают в первоначальную стоимость таких запасов.
  • При прямом способе учета ТЗР общую сумму транспортных расходов распределяют между всеми наименованиями доставляемых запасов в зависимости от избранной базы распределения.
  • Учет ТЗР по среднему проценту ведут по отдельным группам запасов на специально вводимом субсчете или на отдельном дополнительном субсчете к соответствующему счету учета запасов.
  • Обобщенную на отдельном субсчете сумму ТЗР ежемесячно распределяют между оставшимися на конец отчетного месяца и выбывшими в течение месяца запасами. Для этого рассчитывают средний процент ТЗР.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить