НДС-«причуды» импорта электромобиля

Сопутствующие услуги и НДС

Вы уже хорошо знаете, что временно (в течение всего 2018 года*) законодатель освободил от обложения НДС (в том числе «импортным») операции как по ввозу электромобилей (код УКТ ВЭД 8703 90 10 10**) на территорию Украины, так и по их реализации здесь (п. 64 подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Кроме того, на такие операции и на этот же период времени распространяется освобождение от акцизного налога (п. 19 подразд. 5 разд. ХХ НКУ). Причем и ввозная пошлина на них нулевая (см. 210.01 БЗ).

* НКУ говорит о сроке действия НДС-льготы до 31.12.2018 г., но поживем — увидим, могут и продлить…

** «Гибридов» эта льгота не касается.

Таким образом, «импортный» НДС при ввозе любого электромобиля с 01.01.2018 г. уплачивать не нужно. Напомним, базой для начисления «импортного» НДС является договорная (контрактная) стоимость, но не ниже таможенной стоимости (п. 190.1 НКУ). Следовательно, сопутствующие услуги, которые входят в таможенную стоимость электромобиля (ч. 10 ст. 58 ТКУ), также «заходят» к импортеру без НДС. Если нет «входного» НДС, то и говорить о «компенсирующих» НО тоже не приходится.

Другое дело, когда, приобретая автомобиль, покупатель несет расходы, которые связаны с ввозом автомобиля, но в его таможенную стоимость не попали (ч. 11 ст. 58 ТКУ), а также прочие расходы, включаемые в первоначальную стоимость (ПС) автомобиля (п. 8 П(С)БУ 7 «Основные средства», п. 9 П(С)БУ 9 «Запасы»). Здесь, конечно, может присутствовать «входной» НДС.

Когда начисляют «компенсирующие» НО

По общему правилу, НКУ предусматривает начисление «компенсирующих» НО по товарам/услугам, которые были приобретены с «входным» НДС, если такие товары/услуги полностью (п. 198.5 НКУ) или частично*** (п. 199.1 НКУ) используются в льготных, необъектных, нехозяйственных операциях.

*** Одновременно используют частично в облагаемых, а частично в необлагаемых операциях (т. е. по «двойному» назначению).

«Входной» НДС. Сразу исключаем товары/услуги, которые приобретаются без НДС (у неплательщика НДС либо как необъектная операция). В отношении таких приобретений, как мы уже сказали выше, никаких «компенсирующих» НО не будет. Налоговики с этим соглашались и раньше (см. письма ГФСУ от 07.08.2015 г. № 29163/7/99-99-19-03-02-17 и от 09.06.2016 г. № 12798/6/99-99-15-03-02-15), а теперь с 01.01.2018 г. такая оговорка поселилась и в самом п. 198.5 НКУ.

Операция «поставка». При этом в любом случае важно (!), чтобы льготные, необъектные или нехозяйственные операции вписывались в определение «поставка» (см. пп. 14.1.185 и 14.1.191 НКУ). Так, например, передача электромобиля в аренду является необлагаемой операцией (п.п. 196.1.2 НКУ), но в то же время не считается поставкой в понимании п.п. 14.1.191 НКУ, а значит, нет оснований для начисления «компенсирующих» НО.

Таким образом,

При этом начислять «компенсирующие» НО нужно:

— либо на дату приобретения (изготовления), если на эту дату известно об их предназначении для использования в льготных/необъектных операциях;

— либо на дату начала использования в льготных/необъектных операциях, если в момент приобретения не было известно о направлении их использования.

Право на НК. В то же время начислять «компенсирующие» НО следует не раньше отчетного периода, когда у покупателя таких товаров/услуг возникли основания для включения сумм НДС, уплаченных при их приобретении, в состав НК.

В общем случае, основанием служит зарегистрированная в ЕРНН недефектная НН. Если же в НН допущена ошибка, то право на НК (а соответственно и необходимость начисления «компенсирующих» НО) возникнет только после исправления поставщиком НН. Само собой, для импорта товара право на НК возникает на дату оформления ТД.

Напомним: вывод о том, что начислять «компенсирующие» НО необходимо только после того, как у покупателя возникнет право на НК, следует из определения поставки (п.п. «в» п.п. 14.1.191 НКУ). Радует, что фискалы с этим выводом не спорят (см. письмо ГФСУ от 23.08.2017 г. № 1730/6/99-99-15-03-02-15/IПК, 101.16 БЗ).

Отсрочка не предусмотрена. Итак, если вышеуказанные условия выполняются, то плательщик НДС обязан начислить «компенсирующие» НО независимо от того, воспользовался он своим правом на НК по таким приобретениям или нет.

В общем, причина невключения НДС в НК, в том числе отсрочка отражения НК (п. 198.6 НКУ), роли здесь не играет. Ведь если п. 198.6 НКУ позволяет покупателю формировать НК в течение 1095 дней с даты составления НН, то в пп. 198.5 и 199.1 НКУ о таком переносе нет ни слова. Аналогичную позицию высказывают налоговики (письмо ГФСУ от 03.12.2015 г. № 27896/5/99-99-19-03-02-16).

Так что отложить начисление «компенсирующих» НО уж точно не получится. Хотя можно «поиграться» с тем, что на момент приобретения еще не было известно направление использования такого электромобиля (мол, изначально он приобретался для собственных нужд), а со временем направление его использования изменилось. Тогда начислить «компенсирующие» НО следует на дату начала необлагаемого использования автомобиля.

Учет «входного» НДС

«Компенсирующие» НО в состав ПС. Итак, учитывая вышесказанное, начислять «компенсирующие» НО в части сопутствующих услуг, приобретенных с «входным» НК, придется уже в периоде приобретения электромобиля, если он:

— приобретается с целью его дальнейшей реализации (как товар). Как правило, такие операции осуществляют торговцы автомобилями*;

* Об особенностях НДС-учета для таких налогоплательщиков см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 17, с. 30.

— планируется использовать (как основное средство) в льготных, необъектных/нехозяйственных операциях (пп. 198.5 или 199.1 НКУ).

В таком случае «входной» НДС можно считать невозмещаемым, а для невозмещаемых сумм непрямых налогов «прямая дорога» в первоначальную стоимость запасов (п. 9 П(С)БУ 9, п. 8 П(С)БУ 7, п.п. 1.4 Инструкции № 141**). Рассчитывать сумму «компенсирующих» НО следует, отталкиваясь от стоимости приобретения сопутствующих услуг (п. 189.1 НКУ).

** Инструкция по бухгалтерскому учету НДС, утвержденная приказом Минфина от 01.07.97 г. № 141.

Без «компенсирующих» НО. Если электромобиль приобретается для собственных нужд, его стоимость, а также расходы, непосредственно связанные с доведением авто до состояния, пригодного к эксплуатации, формируют ПС основного средства (п. 8 П(С)БУ 7). В таком случае,

«Компенсирующие» НО в состав расходов. Но учтите: если в дальнейшем будет принято решение использовать основное средство — электромобиль полностью/частично в необлагаемых/нехозяйственных операциях либо продать его в период действия НДС-льготы, то начислить «компенсирующие» НО все-таки придется (пп. 198.5, 199.1 НКУ).

Причем заметьте: как следует из п.п. 1.3 Инструкции № 141, начисленный НДС в таком случае должен включаться в первоначальную стоимость ОС. Однако мы с этим не согласны. Ведь первоначальную стоимость ОС можно пересматривать только в строго определенных случаях, прямо прописанных стандартами бухучета (П(С)БУ 7), а начисление «компенсирующих» НО к таким случаям не относится (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 21, с. 3). Поэтому считаем, что сумма начисленного НДС должна все-таки попасть в расходы отчетного периода — в дебет субсчета 949.

Для расчета «компенсирующих» НО ориентируемся на базу налогообложения, устанавливаемую согласно п. 189.1 НКУ. В связи с тем, что основное средство — электромобиль приобретался без «входного» НДС, то начислять «компенсирующие» НО на остаточную балансовую стоимость будет неправильно. Компенсировать следует только «входной» НК в части НДС, уплаченного при приобретении сопутствующих услуг, исходя из стоимости их приобретения.

Ниже покажем в бухгалтерских проводках два варианта импорта электромобиля: (1) как основное средство и (2) как товар.

Бухучет операций по импорту и использованию электромобиля