Нормы естественной убыли при недостачах: как применять?

В избранном В избранное
Печать
Ольховик Ольга, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Сентябрь, 2018/№ 72
Если на предприятии обнаружена недостача, не спешите искать виноватого. Возможно, нехватка обусловлена объективными причинами и наказывать никого не придется. Правда, у любой объективной причины есть предел (норма), за рамками которого она уже совсем не объективная. Кто устанавливает эти нормы? Как их применять? И как нормативность влияет на бухгалтерский и налоговый учет недостачи? Разбираемся.

Определяем вид недостачи

Все недостачи ТМЦ на предприятии можно разделить на недостачи в рамках норм естественной убыли (НЕУ) и недостачи сверх НЕУ.

Естественная убыль ТМЦ — это уменьшение их количества (массы) вследствие естественного изменения биологических или физико-химических свойств при сохранении качественных характеристик

Так, естественным можно считать уменьшение массы ТМЦ из-за испарения влаги, выветривания, распыла, крошения, утечки, разлива при перекачке и продаже жидких товаров, расхода веществ на дыхание (например, круп и муки). То есть естественная убыль обусловлена объективными причинами. Правда, эти причины объективны лишь до тех пор, пока обусловленные ими потери вписываются в предельные размеры — НЕУ. Все, что за этими пределами, — это уже сверхнормативные недостачи.

Ну а потери, которые возникли вследствие порчи ТМЦ, их хищения, несоблюдения правил транспортировки, хранения, реализации и т. п., объективными вообще не назовешь. Поэтому такие недостачи считают сверхнормативными независимо от их размера.

Действующие НЕУ

Сейчас предприятия в своей работе могут использовать довольно обширный перечень нормативно-правовых актов о НЕУ.

И это несмотря на то, что большинство из них были разработаны еще в 80-х годах. Согласно постановлению Верховной Рады Украины от 12.09.91 г. № 1545-XII они действуют и сегодня. Правда, в прошлом году ряд норм был отменен (подробный перечень отмененных НЕУ см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 25, с. 33). Перечень действующих НЕУ приведем в табл. 1.

Таблица 1. Перечень действующих НЕУ

Реквизиты документа

Вид товара

Продовольственные товары

Приказ Минторга СССР от 26.03.80 г. № 75

Продовольственные товары в торговле

Приказ Минторга СССР от 29.12.84 г. № 339

Приказ Минторга СССР от 02.04.87 г. № 88

Приказ Минторга СССР от 16.01.91 г. № 1

Приказ Минторга СССР от 30.12.88 г. № 217

Жидкие пищевые продукты при продаже через автоматы, изотермические емкости и другое оборудование

Приказ Минрыбхоза СССР от 30.07.90 г. № 322

Мороженая неглазированная рыба при хранении на береговых производственных холодильниках и судах

Постановление Госснаба СССР от 23.08.85 г. № 93

Рыба соленая бестузлучная, холодного копчения, вяленая и балычные изделия при перевозках железнодорожным транспортом

Постановление Госснаба СССР от 01.04.76 г. № 36

Жиры рыб и морских млекопитающих при транспортировке по железной дороге

Приказ Госкомитета Украины по государственному материальному резерву от 07.04.08 г. № 119

Мясо и мясопродукты при охлаждении, заморозке, хранении и перевозке

Приказ Минторга СССР от 18.08.88 г. № 150

Приказ Минторга СССР от 27.12.83 г. № 309

Приказ Минторга СССР от 31.03.89 г. № 37

Колбасы, продукты из свинины, копчености при подготовке к продаже

Приказ Минторга СССР от 14.12.89 г. № 122

Приказ Госспецмонополии от 11.07.86 г. № 102

Спирт этиловый при хранении, перемещении, транспортировке железнодорожным, водным и автомобильным транспортом

Приказ Госспецмонополии от 31.03.2000 г. № 31

Спиртосодержащее сырье и полуфабрикаты при транспортировке, хранении и производстве безалкогольной продукции

Приказ Госспецмонополии от 31.03.2000 г. № 30

Спирт этиловый и готовая продукция в ликероводочном производстве

Постановление Госснаба СССР от 07.04.89 г. № 24

Спиртованные соки и морсы при железнодорожных перевозках в дубовых бочках

Приказ Минторга СССР от 27.02.79 г. № 59

Свежие лимоны при хранении и продаже

Приказ Минторга СССР от 24.09.80 г. № 252

Свежие грейпфруты при хранении и продаже

Постановление Госснаба СССР от 02.06.86 г. № 63

Зерно, зерносмеси, семечки, хлебопродукция, отруби, макуха, комбикорм при перевозке автотранспортом

Постановление Госснаба СССР от 25.03.86 г. № 39

Семечки, мука, крупа при перевозке ж/д транспортом

Постановление Госснаба СССР от 22.01.87 г. № 6

Отдельные виды грузов при перевозках по морским путям сообщения

Приказ Минторга СССР от 23.03.84 г. № 75

Товары в магазинах самообслуживания

Непродовольственные товары

Постановление Госснаба СССР от 07.08.87 г. № 107

Бензин при перевозке морскими судами наливом

Приказ Минторга СССР от 27.12.85 г. № 307

Елочные стеклянные украшения

Приказ Минторга СССР от 29.12.89 г. № 136

Парфюмерно-косметические товары

Приказ Минторга СССР от 04.01.88 г. № 2

Фарфоро-фаянсовые майоликовые и гончарные товары, посуда стеклянная, колбы для термосов

Приказ Минторга СССР от 21.12.90 г. № 114

Спортовары, автомотозапчасти и приспособления

Приказ Минторга СССР от 27.11.91 г. № 94

Изделия из пластмасс

Приказ Минторга СССР от 24.09.91 г. № 68 (далее — Нормы № 68)

Бытовая химия в мелкой расфасовке

Приказ Минторга СССР от 02.12.88 г. № 196

Электроустановочные изделия, электроарматурное и ламповое стекло, электролампы

Постановление Госснаба СССР от 08.06.87 г. № 78

Стройматериалы при транспортировке автотранспортом, хранении и реализации

Приказ Минторга СССР от 27.11.91 г. № 95

Постановление Госснаба СССР от 15.06.84 г. № 72

Постановление Госснаба СССР от 20.09.88 г. № 76

Вторичное сырье при хранении

Постановление Госснаба СССР от 19.10.89 г. № 64

Продукция производственно-технического назначения при перевозках разными видами транспорта

Постановление Госснаба СССР от 27.04.89 г. № 31

Постановление Госснаба СССР от 27.04.89 г. № 32

Постановление Госснаба СССР от 20.03.89 г. № 15

Минеральные удобрения при транспортировке авто- и ж/д транспортом

Минпромстрой СССР от 21.10.82 г.

Стекло и стеклянные изделия при их перевозке по железной дороге и водным транспортом или в смешанных перевозках

Постановления Госснаба СССР от 29.03.89 г. № 21

Антрациты, каменный и бурый уголь всех марок

Приказ Минторга СССР от 23.03.84 г. № 75

Товары в магазинах самообслуживания

Учтите: по мнению налоговиков, установить НЕУ самостоятельно предприятие не имеет права (см. письмо ГФСУ от 29.03.2018 г. № 1286/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Хотя, на наш взгляд, если нормативно утвержденные НЕУ отсутствуют, то предприятие может утвердить их внутренним распорядительным документом (подробнее об этом см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 45, с. 13).

Как применять нормы?

Здесь главное — запомнить три правила:

1. НЕУ применяют только после того, как установлен факт недостачи ТМЦ. Списывать естественную убыль по утвержденным нормам до установления факта недостачи нельзя.

2. Если сумма выявленной недостачи меньше НЕУ, то списывают только сумму фактической недостачи. Основанием для этого служит расчет, составленный бухгалтерией при участии материально ответственного лица и утвержденный руководителем предприятия.

3. Если на определенный вид ТМЦ нет утвержденных НЕУ, убыль ценностей рассматривается как недостача сверх норм.

Учет нормативных и сверхнормативных недостач

Согласно п. 2.2 Методрекомендаций № 2 недостачи и потери ТМЦ в пределах норм естественной убыли, выявленные при их оприходовании или произошедшие при транспортировке, включаются в первоначальную стоимость приобретенных ТМЦ. Списание недостачи в пределах норм естественной убыли производится по тем же ценам, по которым ТМЦ приходуются (приложение 11 к приказу № 88).

То есть

ТМЦ приходуют на баланс по дебету счетов 20, 22, 25, 28 в фактически полученном количестве, но с учетом нормативных потерь

В результате применения такого порядка отражения нормативных недостач фактически полученное количество товаров приходуется по несколько завышенной цене.

Потери в рамках норм естественной убыли, которые происходят при производстве включают в производственную себестоимость (Дт 23, 91). А нормативную недостачу, возникшую при хранении, относят на расходы (Дт 947).

Сумму сверхнормативной недостачи отражают по Дт 374 (если в недостаче виновен поставщик/перевозчик) или относят на расходы (Дт 947 — если недостача возникла по вине покупателя).

Подробнее о бухгалтерском учете нормативных и сверхнормативных недостач см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 45, с. 13.

Налоговые последствия «сверхнормативности»

Налог на прибыль. Недостачи в пределах НЕУ в налоговоприбыльном учете отражают точно так же, как и в бухгалтерском. Никаких разниц тут не возникает.

Да и сверхнормативные недостачи к возникновению разниц, чаще всего, не приведут.

Осуществлять корректировки финрезультата придется лишь в том случае, если задолженность по претензии на сумму сверхнормативной недостачи будет признана безнадежной

Проводят их согласно пп. 139.2.1, 139.2.2 НКУ.

НДС. А вот для целей НДС-обложения нормативный статус недостачи имеет решающее значение.

Так, если недостача вписывается в НЕУ, предприятие имеет право отразить ее сумму в составе налогового кредита (НК). И никаких доначислений при этом производить не должно. Правда, налоговики считают, что не начислять НДС в таком случае можно только при условии, что сумма такой недостачи включена в стоимость готовой продукции, подлежащей обложению НДС (БЗ 101.04) (подробнее об этом см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 47, с. 10).

Если же недостача — сверхнормативная, а НК на недостающую сумму был отражен, предприятию придется начислить компенсирующие НО согласно п.п. «г» п. 198.5 НКУ исходя из стоимости приобретения недостающих ТМЦ. Хотя и с этим налоговики не совсем согласны. Они предлагают начислять компенсирующие НО только при условии, что лицо, виновное в сверхнормативной недостаче, не установлено. Если же такое лицо есть, то НДС, по мнению фискалов, следует начислять на сумму полученного возмещения, расценивая его как компенсацию стоимости недостающих ТМЦ (см. БЗ 101.15). То есть, они считают, что основанием для начисления НДС-обязательств в данном случае, является «общепоставочный» п. 188.1 НКУ (ср. 025069200).

Приведем примеры применения НЕУ.

Пример 1. Магазин получил с оптовой базы в упаковке производителя автотранспортом товары бытовой химии в пластиковой потребительской таре на сумму 240 тыс. грн. (в том числе НДС — 40 тыс. грн.). При приемке товара магазином выявлен бой на сумму 600 грн. (в том числе НДС — 100 грн.). Установлено, что в сверхнормативных потерях виновен продавец, который допоставил товар согласно выставленной претензии.

1) Рассчитываем сумму боя в пределах НЕУ.

НЕУ при получении товаров бытовой химии в пластмассовой таре со складов оптовых баз в упаковке производителя автотранспортом составляет 0,2 % (п. 2.4 Норм № 68): 240 тыс. грн. х 0,2 % = 480 грн.

2) Рассчитываем сверхнормативные потери (на эту сумму выставляем претензию продавцу).

Сверхнормативные потери: 600 грн. - 480 грн. = = 120 грн. (в т. ч. НДС — 20 грн.).

Таблица 2. Учет недостач ТМЦ, выявленных при оприходовании

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Перечислена предоплата за товар

371

311

240000

644/1

644/НДС

40000

2

Получена зарегистрированная НН и отражена в составе НК

641/НДС

644/1

40000

3

Оприходован товар

281

631

199900

644/НДС

631

39980

631

371

239880

4

Отражена задолженность по претензии

374

631

120

631

371

5

Оприходован допоставленный товар

281

374

100

644/НДС

374

20

Подробнее об учете недостач, выявленных при оприходовании, см. на с. 34.

Пример 2. В ходе инвентаризации на складе предприятия выявлена недостача ТМЦ на сумму 500 грн. (в том числе недостача в пределах НЕУ — 200 грн., сверхнормативная недостача — 300 грн.).

Таблица 3. Учет недостач ТМЦ, выявленных при инвентаризации

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Дт

Кт

До момента установления виновного лица

1

Списана первоначальная стоимость недостающих запасов

947

20, 22, 28

500,00

2

Начислены НО на сумму сверхнормативной недостачи (300 грн. х 20 %)

947 (949)

643/1

60,00

643/1

641/НДС

60,00

3

Отражена сумма сверхнормативной недостачи с учетом суммы НДС на забалансовом счете (300 грн. + 60 грн.)

072

360,00

Виновное лицо установлено

4

Отражена задолженность виновного лица по возмещению сверхнормативной недостачи

375

716

360,00

5

Списана сумма недостачи с забалансового счета

072

360,00

6

Сумма возмещения от виновного лица получена в кассу предприятия

301

375

360,00

выводы

  • Недостача может быть в рамках норм естественной убыли или сверхнормативной.
  • Налоговики считают, что утвердить нормы естественной убыли самостоятельно предприятие не имеет права.
  • Для целей НДС-обложения нормативный статус недостачи имеет решающее значение. Если недостача сверхнормативная, придется начислить компенсирующие НО согласно п.п. «г» п. 198.5 НКУ.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить