Инвентаризация: анатомия процесса

Рассмотрим организационные особенности инвентаризации основных учетных категорий.

Основные средства

Инвентаризацию основных средств (ОС) осуществляют с такими целями:

— проверка фактического наличия ОС;

— установление излишка или недостачи ОС путем сопоставления фактического их наличия с данными бухучета;

— выявление активов, которые не соответствуют критериям признания;

— проверка того, насколько соблюдаются правила содержания и эксплуатации ОС;

— выявление активов, не используемых предприятием;

— проверка реальной стоимости ОС, которые учитываются на балансе (нужно ли проводить их переоценку — дооценку, уценку).

В общем случае

Это следует из п. 10 разд. І Положения № 879. Еще до начала инвентаризации ОС рабочая инвентаризационная комиссия должна проверить:

— наличие и состояние регистров аналитического учета ОС (инвентарных карточек, инвентарных книг или описей);

— наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;

— наличие документов на ОС, переданные или принятые предприятием в аренду, на ответственное хранение, во временное пользование. При отсутствии соответствующих документов предприятие должно принять меры для их получения или оформления;

— наличие документов на объекты ОС, переведенные на консервацию или выведенные из эксплуатации в связи с реконструкцией, техническим перевооружением и другими улучшениями.

Перед началом инвентаризации материально ответственные лица дают в инвентаризационной описи расписки в подтверждение того, что все приходные и расходные документы на ОС сданы в бухгалтерию, принятые объекты оприходованы, а выбывшие списаны на расходы. Такая расписка включена в заглавную часть как формы № инв-1 «Инвентаризационная опись основных средств», так и формы Инвентаризационной описи необоротных активов, утвержденной приказом № 572.

В ходе инвентаризации комиссия (рабочая инвентаризационная комиссия) проверяет правильность присвоения инвентаризационных номеров (п.п. 1.7 разд. III Положения № 879). При проведении инвентаризации земельных участков, зданий, сооружений, другой недвижимости, водоемов и других объектов природных ресурсов проверяют также наличие документов, которые подтверждают право собственности предприятия на эти объекты (абзац шестой п.п. 1.3 разд. III Положения № 879). А во время инвентаризации машин, оборудования и транспортных средств инвентаризационная комиссия (рабочая инвентаризационная комиссия) проверяет заводские номера кузова, двигателя, шасси и т. п.

Если в ходе инвентаризации комиссия выявляет пригодные для использования объекты ОС, остаточная стоимость которых согласно учетным данным равна нулю, она передает соответствующие материалы руководителю предприятия (п.п. 1.4 разд. III Положения № 879). В дальнейшем такие объекты могут быть дооценены. А вот на ОС, которые не пригодны к эксплуатации и не подлежат восстановлению, составляется отдельная инвентаризационная опись с указанием времени введения в эксплуатацию и причин, которые привели к состоянию непригодности (п.п. 1.8 разд. III Положения № 879). Такие ОС нужно списывать.

Объекты ОС, в частности автомобили, морские и речные суда, которые отбывают в длительные рейсы и будут отсутствовать на предприятии в период проведения инвентаризации, нужно проинвентаризировать до момента их временного выбытия с предприятия.

Для оформления данных инвентаризации ОС можно использовать одну из следующих утвержденных форм:

— Инвентаризационная опись основных средств (форма № инв-1), утвержденная постановлением № 241;

— Инвентаризационная опись необоротных активов, утвержденная приказом № 572.

Заметьте: инвентаризационная комиссия (рабочая инвентаризационная комиссия) составляет инвентаризационную опись по объектам или группам ОС и отдельно по каждому материально ответственному лицу (абзац первый п.п. 1.2 разд. III Положения № 879).

В инвентаризационной описи объекты ОС фиксируют по наименованиям в соответствии с их основным назначением.

Нематериальные активы

Обязательную ежегодную инвентаризацию нематериальных активов (НМА) проводят перед составлением годовой финансовой отчетности в течение 3 месяцев до даты баланса (п. 10 разд. І Положения № 879).

При проведении инвентаризации таких активов:

— определяют фактическое наличие НМА;

— устанавливают излишки или недостачи НМА путем сопоставления фактического их наличия с данными бухучета;

— выявляют устаревшие НМА, а также НМА, которые частично утратили свои первоначальные качества и потребительские свойства;

— выявляют неиспользуемые НМА;

— выявляют НМА, не соответствующие критериям признания;

— определяют реальную стоимость НМА и при необходимости проводят их переоценку.

Как установить наличие объектов НМА и обоснованность их оприходования? Инвентаризационная комиссия (рабочая инвентаризационная комиссия) осуществляет это (п.п. 2.1 разд. ІІІ Положения № 879, абзац второй п. 7.1 Методрекомендаций № 1327):

— по документам, которые были основанием для их оприходования;

— по документам, которыми оформлены (т. е. подтверждаются) имущественные права.

Например, чтобы идентифицировать объекты НМА, проверяют наличие и действительность документов, которые удостоверяют правомерность приобретения прав собственности, прав использования объектов интеллектуальной собственности, — патенты, свидетельства, дипломы, лицензии и т. п.

Если в ходе инвентаризации выявляют объекты, которые соответствуют признакам НМА, но не отражены в бухучете или учтены на другом счете, их включают в состав НМА. Если же среди НМА выявляют объекты, которые не соответствуют таким признакам, их из состава НМА исключают.

А еще в процессе инвентаризации комиссия оценивает фактическое состояние инвентаризируемых объектов — пригодны они к дальнейшему использованию или нет. НМА, не пригодные к дальнейшему использованию, подлежат списанию с баланса.

Для этого можно воспользоваться:

— Инвентаризационной описью необоротных активов, форма которой утверждена приказом № 572, — используется для фиксации результатов инвентаризации всех видов НМА, кроме объектов права интеллектуальной собственности;

— Инвентаризационной описью объектов права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов (типовая форма № НА-4, утвержденная приказом № 732). Несмотря на название этой формы, с ее помощью можно оформлять результаты инвентаризации всех имеющихся на предприятии НМА, а не только объектов права интеллектуальной собственности. Это следует из п. 7.2 Методрекомендаций № 1327.

Инвентаризационную опись составляют по объектам НМА или группам однотипных по назначению и условиям использования объектов НМА и отдельно по каждому материально ответственному лицу.

Запасы

Инвентаризация запасов — это проверка фактического наличия запасов, их состояния и условий хранения (п. 4.13 Методрекомендаций № 2).

Обязательную ежегодную инвентаризацию запасов проводят перед составлением годовой финансовой отчетности в течение 3 месяцев до даты баланса (п. 10 разд. І Положения № 879). Инвентаризацию ТМЦ проводят по местам их хранения и отдельно по материально ответственным лицам (п.п. 4.1 разд. IІІ Положения № 879).

Инвентаризационная комиссия в присутствии материально ответственных лиц проверяет фактическое наличие ТМЦ путем их пересчета, перевзвешивания или перемеривания. При этом учитывают следующие нюансы:

Во-первых, перевзвешивание, обмер, подсчет ТМЦ проводят в порядке размещения ценностей в помещении, в котором они хранятся. То есть

Если ТМЦ хранятся в разных изолированных помещениях у одного материально ответственного лица, инвентаризацию проводят последовательно по местам хранения. После проверки ценностей комиссия опечатывает вход в одно помещение пломбиратором и переходит в следующее.

Внимание! Абзац первый п.п. 4.2 разд. ІІІ Положения № 879 не разрешает вносить в инвентаризационные описи данные об остатках активов со слов материально ответственных лиц или по данным учета без проверки их фактического наличия.

Во-вторых, количество ТМЦ, которые хранятся в неповрежденной упаковке поставщика, можно определять на основании документов с обязательной проверкой наличия в натуре части указанных ценностей.

В-третьих, спецодежду и предметы индивидуального пользования, отправленные в стирку и ремонт, проверяют на основании документов поставщика услуг.

В-четвертых, при инвентаризации ценностей, которые находятся в пути, отгруженной продукции (товаров), не оплаченной в срок покупателями, и запасов, находящихся на складах других предприятий (на ответственном хранении, на комиссии, в переработке), проверяют обоснованность сумм, учитываемых на соответствующих счетах.

Указанные суммы признают, если они подтверждены надлежащим образом оформленными документами. Такими документами, в частности, могут быть счета поставщиков, копии платежных требований (счетов-фактур), предъявленных покупателям, охранные расписки, переоформленные на дату проведения инвентаризации или близкую к ней (п.п. 4.3 разд. III Положения № 879).

В-пятых, в приходных документах на ТМЦ, которые поступили на склад во время инвентаризации, материально ответственное лицо в присутствии членов инвентаризационной комиссии (рабочей инвентаризационной комиссии) проставляет отметку «після інвентаризації».

В-шестых, в расходных документах на ТМЦ, которые с разрешения руководителя предприятия отпущены со склада во время инвентаризации, материально ответственное лицо в присутствии членов инвентаризационной комиссии (рабочей инвентаризационной комиссии) проставляет отметку «після інвентаризації». При этом указывается дата инвентаризационной описи, в которой записаны эти ТМЦ (если на момент выбытия они были внесены в такую опись).

В-седьмых, выявленные в процессе инвентаризации излишки запасов приходуются:

— по чистой стоимости реализации — если предприятие планирует их продать;

— в оценке возможного использования — если предприятие будет их именно использовать.

Такой порядок предусмотрен п. 2.14 Методрекомендаций № 2.

Порядок проведения инвентаризации отдельных запасов регулирует не только Положение № 879, но и другие нормативные документы, которые устанавливают свои специфические особенности. Например, при инвентаризации нефти и нефтепродуктов нужно руководствоваться еще и требованиями Инструкции № 281, а инвентаризацию спирта следует проводить, учитывая Инструкцию № 264.

Результаты инвентаризации ТМЦ вносят в инвентаризационные описи, а также в отдельных случаях — в акты инвентаризации. В общем случае такими формами могут быть:

— Инвентаризационная опись запасов (форма утверждена приказом № 572);

— Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей по форме № инв-3, утвержденной постановлением № 241;

— Инвентаризационная опись по типовой форме № М-21, утвержденной приказом № 193. Отметим, что у этой формы есть существенные недостатки. Прежде всего она не содержит расписку материально ответственных лиц. А такая расписка обязательна. Поэтому взять ее у материально ответственного лица перед началом инвентаризации придется отдельно. Кроме того, указанная форма не содержит всех обязательных сведений о ТМЦ, которые согласно п.п. 4.1 разд. ІІІ Положения № 879 должны быть отражены в инвентаризационной описи (в частности, о наличии ТМЦ согласно данным бухучета). Поэтому форму № М-21 придется корректировать под современные требования законодательства.

Касса

Инвентаризация кассы проводится для того, чтобы выполнить следующие задачи:

— выявить фактическое наличие денежных средств и денежных документов;

— установить излишек или недостачу денежных средств и денежных документов путем сопоставления фактических данных с данными бухучета;

— проверить соблюдение условий и порядок хранения денежных средств и денежных документов.

Что касается сроков, то здесь есть определенные отличия от остальных активов. А именно:

Это прописано в п. 10 разд. І Положения № 879. Кроме того, инвентаризацию лучше приурочить к началу или окончанию рабочего дня, когда в кассовой книге кассир подвел итоги за день и вывел остаток наличных на начало следующего дня.

Инвентаризацию наличных проводят в такой последовательности:

1. Перед началом инвентаризации лицо, ответственное за сохранность денежных средств, дает расписку в том, что все кассовые документы сданы в бухгалтерию, все поступившие денежные средства полностью оприходованы, а выбывшие списаны на расходы. Эта расписка приведена на титульной стороне Акта о результатах инвентаризации имеющихся средств (приложение 7 к Положению № 148).

2. Комиссия подсчитывает (покупюрно) фактическое наличие в кассе денежных средств. Заметьте: в кассе запрещено хранить денежные средства и другие ценности, которые не являются собственностью предприятия (абзац второй п. 38 Положения № 148). А из норм п. 46 Положения № 148 следует, что наличные, не подтвержденные кассовыми документами, считаются излишком.

Также запомните: никакие документы или расписки в остаток наличных денег не включают. На это указывает п. 37 Положения № 158. И хотя этот документ прежде всего предназначен для государственных предприятий и организаций, советуем не пренебрегать этим требованием и хозрасчетным предприятиям.

3. Проверяют правильность оприходования и списания наличных денежных средств, а также оформление кассовых документов. То есть следует проинспектировать оформление:

— приходных и расходных кассовых ордеров (типовые формы № КО-1 и № КО-2), ведомостей на выплату наличных денег (приложение 1 к Положению № 148);

— журнала регистрации приходных и расходных кассовых документов (типовая форма № КО-3 или № КО-3а);

— реестров депонируемой заработной платы;

— книги учета выданных и принятых старшим кассиром наличных денег (типовая форма № КО-5);

— кассовой книги (типовая форма № КО-4).

Если кассовую книгу предприятие ведет в электронной форме, то проверяют правильность работы программных средств обработки кассовых документов.

4. Остаток наличных в кассе сверяют с данными учета по кассовой книге. Если предприятие применяет РРО, сумму наличных, имеющуюся на месте проведения расчетов, сверяют с суммой, которая указана в Х-отчете РРО (у РК и КУРО).

5. Фактическое наличие денежных средств сопоставляют с данными бухгалтерского учета.

6. Если во время инвентаризации выявлены излишек или недостача наличных, выясняют обстоятельства их возникновения. После этого излишек оприходуют в кассе и зачисляют в доход предприятия. Для оприходования наличных на сумму излишка выписывают приходный кассовый ордер. А вот сумму недостачи необходимо взыскать с материально ответственного лица.

Как и в случае с другими активами, результаты инвентаризации кассы необходимо задокументировать. Для этого используют Акт о результатах инвентаризации имеющихся средств, форма которого приведена в приложении 7 к Положению № 148.

Этот Акт оформляют в двух экземплярах. Его подписывают все члены инвентаризационной комиссии и материально ответственное лицо. Один экземпляр Акта передают в бухгалтерию предприятия, а второй остается у материально ответственного лица (п. 46 Положения № 148).

В Акте указывают данные о фактическом остатке денежных средств и других ценностей в кассе предприятия, а также их остатке по данным бухгалтерского учета и определяют результат инвентаризации.

Отдельный разговор — копейки в кассе. Уже больше года действует постановление Правления НБУ от 15.03.2018 г. № 25, которое предусматривает прекращение выпуска монет номиналом 1, 2, 5 и 25 копеек. Субъектам хозяйствования при отсутствии таких монет предлагается проводить округление общих сумм наличных расчетов*. Начиная с 01.10.2019 г. 1-, 2- и 5-копеечные монеты перестали быть средством платежа (см. постановление Правления НБУ от 20.06.2019 г. № 82 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 54, с. 6).

* Подробно об этом читайте «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 31, с. 28.

Однако наверняка окажется немало субъектов хозяйствования, в кассах которых так или иначе «завалялись» монеты выведенных из обращения номиналов. И выявлены они будут лишь при инвентаризации. Заменить их через банк уже не получится. Ведь субъекты хозяйствования обязаны были сдать оставшиеся 1-, 2- и 5-копеечные монеты в банк еще до 18.10.2019 г. (п.п. 2 п. 6 постановления № 82). Поэтому

Их придется списать с баланса на расходы, а физически — выбросить или разобрать на сувениры.

Что касается остальных монет, здесь ситуация несколько проще. Такие монеты можно обменять на бОльшие номиналы. Это можно сделать при наличных расчетах с физическими лицами или путем сдачи этих монет в банк. В частности, 25-копеечные монеты банки пока что принимают даже от юридических лиц (п.п. 4 п. 5 постановления № 82).

Расчеты

Дебиторскую и кредиторскую задолженности проверяют в таких аспектах, как соблюдение срока исковой давности и обоснованность сумм, которые учитываются на счетах учета расчетов (п.п. 7.3 разд. ІІІ Положения № 879).

Важнейшая составляющая процесса инвентаризации расчетов — это документальная проверка. Во время ее проведения устанавливают:

— правильность расчетов с банками, контролирующими органами, другими предприятиями, а также со структурными подразделениями предприятия, выделенными на отдельные балансы;

— задолженность подотчетных лиц. При инвентаризации подотчетных сумм проверяют, соответствуют ли данные бухгалтерского учета выданным авансам и отчетам подотчетных лиц относительно них;

— правильность и обоснованность сумм задолженности по недостачам и кражам. Здесь нужно также проверить причины, по которым задерживается рассмотрение материалов по выявленной недостаче и отнесение ее на виновных лиц или списание в установленном порядке;

— правильность и обоснованность сумм дебиторской, кредиторской и депонентской задолженностей, в том числе тех, по которым истек срок исковой давности;

— реальность задолженности работникам по оплате труда и социальным выплатам.

Обязательную годовую инвентаризацию по этим учетным категориям необходимо проводить ежегодно перед составлением годовой финансовой отчетности. Делать это следует в течение 3 месяцев до даты баланса (п. 10 разд. І Положения № 879).

В первую очередь предприятие-кредитор передает всем своим дебиторам выписки из аналитических счетов об их задолженности перед ним. Такие выписки обычно имеют форму актов сверки расчетов. После получения указанных выписок предприятия-дебиторы обязаны подтвердить задолженность или заявить свои возражения. Впоследствии акты сверки предъявляют инвентаризационной комиссии (рабочей инвентаризационной комиссии), чтобы подтвердить реальность задолженности.

А если акты сверки расчетов от кредиторов не получены? В таком случае рекомендуем самостоятельно направить кредиторам такие акты, чтобы иметь возможность подтвердить суммы кредиторской задолженности.

Довольно часто возникает ситуация, когда до конца отчетного периода расхождения не устранены или остались невыясненными. При таких обстоятельствах каждая сторона отражает расчеты с дебиторами и кредиторами в своем балансе в суммах, которые следуют из записей в бухучете и признаются ею правильными (абзац второй п.п. 7.2 разд. ІІІ Положения № 879).

Если предприятие-контрагент на дату проведения инвентаризации выступает одновременно в качестве и дебитора, и кредитора, то ему передают выписку с указанием отдельно дебиторской и отдельно кредиторской задолженности. На то, что суммы дебиторской и кредиторской задолженностей следует отражать развернуто, указывает Инструкция № 291 в описании счетов класса 6.

Типовой формы акта сверки расчетов не существует. Поэтому предприятиям придется разрабатывать его самостоятельно. Как ориентир можно взять форму, приведенную в приложении 1 к приказу Минэкономики, Минфина и Госкомстата от 10.11.98 г. № 148/234/383.

Инвентаризацию расчетов с дебиторами и кредиторами оформляют специальным актом. При этом можно воспользоваться:

— Актом инвентаризации расчетов с дебиторами и кредиторами по форме, утвержденной приказом № 572. К нему прилагают справку о дебиторской и кредиторской задолженностях, относительно которых срок исковой давности истек. Форма справки также утверждена приказом № 572;

— Актом инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма № инв-17, утвержденная постановлением № 241). В комплекте с таким актом составляется справка, которая является приложением к форме № инв-17.

При этом помните: если составлен акт сверки задолженности, по которой заканчивается срок исковой давности, и этот акт подписан уполномоченными представителями обеих сторон, — это свидетельствует о признании задолженности дебитором (п.п. 4.4.1 постановления Пленума ВХСУ от 29.05.2013 г. № 10), а следовательно, срок исковой давности прерывается (ст. 264 ГКУ).

То есть после того как дебитор во время сверки в рамках инвентаризации признал свою задолженность, срок исковой давности начинает считаться заново. Но для этого нужна именно подпись уполномоченного лица: простых подписей представителей бухгалтерских служб недостаточно. Подробнее об этом читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 78, с. 6.

Кроме того, составляют акт инвентаризации расчетов относительно возмещения материальных убытков. В нем указывают следующие данные: фамилию должника; за что и когда возник долг; дату решения суда или другого органа (добровольного согласия должника) о возмещении суммы материального ущерба.

Если такое решение не принято, указывают дату предъявленного предприятием иска и сумму задолженности на дату инвентаризации. При этом можно использовать форму акта, утвержденную приказом № 572.

Наконец, несколько слов о ситуации, когда нужно проинвентаризировать расчеты с налоговиками. Для этого вам нужно обратиться с письменным заявлением в контролирующий орган, в котором на вас как на субъекта хозяйствования открыта интегрированная карточка плательщика.

В заявлении обязательно следует указать платежи и период, относительно которых осуществляется сверка состояния расчетов с бюджетами, а также начисленные и уплаченные суммы по этим платежам за указанный период. Не позднее 15 рабочих дней со дня получения заявления налоговый орган должен предоставить вам письменный документ в произвольной форме относительно состояния расчетов вас как плательщика по налогам, сборам и ЕСВ (БЗ 135.04).

О порядке заполнения «инвентаризационных» документов, о каких мы упоминали в этой статье, сейчас подробно не говорим. С этим вопросом, а также с примерами заполнения указанных документов можно ознакомиться в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 94.