Темы статей
Выбрать темы

Не удержали налог на репатриацию

Децюра Сергей, налоговый эксперт
Юридическое лицо при выплате доходов нерезиденту в августе 2020 года случайно не удержало с такой суммы налог на репатриацию. Нерезидент согласен вернуть сумму налога, который с него должны удержать. Что грозит за такое нарушение и как возврат такой суммы повлияет на налогообложение?

Если резидент (в том числе и плательщик ЕН) выплачивает нерезиденту доходы с источником их происхождения из Украины, то он выступает налоговым агентом для нерезидента — получателя выплаты (п.п. 141.4.2 НКУ). То есть он обязан удержать с таких доходов так называемый налог на репатриацию и уплатить сумму этого налога в бюджет при осуществлении такой выплаты. Облагаются налогом на репатриацию любые доходы нерезидента, перечисленные в п.п. 141.4.1 НКУ.

При этом именно резидент, осуществляющий выплату, несет ответственность за полноту и своевременность уплаты налога (п. 137.3 НКУ).

Ответственность

Если не удержать и не уплатить за нерезидента налог на репатриацию при выплате ему дохода, то грозит штраф, предусмотренный п. 127.1 НКУ.

Напомним, что размер штрафа:

— за первое нарушение составляет 25 %;

— за повторное в течение 1095 дней — 50 %;

— за третье и последующее в течение 1095 дней — 75 % суммы налога, подлежащей начислению и/или уплате в бюджет.

При этом, по мнению фискалов (102.16 БЗ),

этот штраф применяется как в случае, когда налог вообще не удержали и не перечислили в бюджет, так и тогда, когда его перечислили в полном объеме, но с опозданием

Причем штраф по п. 127.1 НКУ на резидента могут наложить даже в период до подачи декларации, в которой следует отразить начисление и перечисление налога на репатриацию (но это сделано не было). Ведь ст. 127 НКУ привязывается именно к уплате налога на репатриацию, а не к его декларированию.

Избежать этого штрафа можно на сегодняшний день, если резидент, не удержавший и не перечисливший налог на репатриацию и соответственно не отразивший начисление в декларации по налогу на прибыль за нужный период, самоисправится через уточняющую декларацию или в составе отчетной декларации.

Дело в том, что с 08.08.2020 г. п. 120.2 НКУ освобождает от штрафов, предусмотренных гл. 11 разд. II НКУ, если плательщик осуществил самоисправление, т. е. доначислил и уплатил обязательство в порядке, предусмотренном ст. 50 НКУ. Фискалы также соглашаются с отсутствием штрафов при самоисправлении, но настаивают на необходимости начисления пени с 91-го календарного дня после выплаты дохода нерезиденту до даты подачи уточняющей декларации (БЗ 102.22, 102.16).

Что будет с 01.01.2021 г. с применением штрафов по п. 127.1 НКУ при самоисправлении, пока что не ясно. Дело в том, что согласно п.п. 112.8.8 НКУ с нового года самоисправление будет спасать только от штрафов, предусмотренных п. 123.1 НКУ. В то же время из п. 120.2 НКУ так и не убрали норму об освобождении при самоисправлении от всех штрафов, предусмотренных гл. 11 разд. II НКУ. Поэтому как будет развиваться дальше история со штрафами по п. 127.1 НКУ при самоисправлении, сказать пока что трудно.

Если налоговики займут фискальную позицию и будут штрафовать по п. 127.1 НКУ даже в том случае, если плательщик самостоятельно исправился, то можно будет, опираясь на п. 56.21 НКУ, отбиться от нападок фискалов. Ведь в случае, когда нормы НКУ противоречат друг другу и допускают неоднозначную (множественную) трактовку прав и обязанностей плательщиков налога, решение должно приниматься в пользу плательщика налогов (п. 53.21 НКУ).

Хотя надеемся, что фискалы наказывать по п. 127.1 НКУ при самоисправлении не будут. Дело в том, что во времена, когда п. 120.2 НКУ был сформулирован аналогично будущему п.п. 112.8.8 НКУ относительно налога на репатриацию, налоговики давали либеральные разъяснения. Так, например, в письме ГНСУ от 31.08.2017 г. № 1772/6/99-99-15-02-02-15/ІПК они утверждали, что можно избежать штрафа по п. 127.1 НКУ, если подать уточняющую декларацию с доначисленным налогом и начисленным самоштрафом и пеню и уплатить налог в бюджет. В этом случае будет действовать п. 50.1 НКУ и штраф по п. 127.1 НКУ к вам не применят.

Во всех иных случаях, когда резидент через механизм самоисправления не доначисляет и не уплачивает налог на репатриацию, избежать штрафов по п. 127.1 НКУ вряд ли удастся. Даже тогда, когда вы обнаружили неуплату до даты подачи декларации и уплатили ее в бюджет. Дело в том, что нарушение уже допущено. Как утверждают фискалы,

в НКУ четко определенный срок уплаты в бюджет налога на репатриацию — во время выплаты такого дохода нерезиденту

Поэтому, как только срок уплаты (в день выплаты) пропустили, ожидайте штрафа (письмо ГНСУ от 20.04.2018 г. № 1752/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Подробно о применении этого штрафа при неуплате или несвоевременной уплате налога на репатриацию читайте в «Налоги & бухучет», 2019, № 25, с. 25.

В то же время в период действия карантина избежать этого штрафа можно. Дело в том, что в период с 01.03.2020 г. и до последнего дня месяца, в котором закончится карантин (на сегодняшний день это пока что 31.12.2020 г.), субъектов хозяйствования от налоговых штрафов защищает карантинный мораторий (п. 521 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

Карантинное освобождение от налоговых штрафов распространяется и на штрафы по ст. 127 НКУ. То есть субъекта не будут наказывать за это нарушение независимо от того, когда его обнаружат и когда фактически будет осуществлена уплата удержанного налога (до окончания карантина или после этой даты). Главное, чтобы нарушение (несвоевременная уплата или неудержание налога) состоялось именно в период карантина (детали — в «Налоги & бухучет», 2020, № 36, с. 11). Но чтобы не было проблем с фискалами, неудержанный налог лучше уплатить в бюджет до окончания карантина.

Как определить сумму к уплате

Если вы обнаружили, что не удержали налог на репатриацию при выплате доходов нерезиденту, то налог уплатить вам все равно рано или поздно придется.

Как только вы решите это сделать, у вас возникнет вопрос: с какой суммы дохода следует удерживать этот налог?

Если действовать по справедливости, то резидент должен обратиться к нерезиденту с просьбой вернуть излишне выплаченный ему доход и за счет этой суммы уплатить налог на репатриацию. Тогда точно никто в проигрыше не будет. Но НКУ — это не о справедливости.

Дело в том, что с 23.05.2020 г. были внесены изменения в п.п. 141.4.2 НКУ относительно определения налога на репатриацию при неудержании налога с нерезидента. Так, в абзаце третьем п.п. 141.4.2 НКУ сказано: если налог на репатриацию не был удержан с соответствующего дохода во время выплаты, такой налог подлежит начислению и уплате исходя из такого расчета:

Пс = СД х 100 / (100 - СП) - СД,

где Пс — сумма налога к уплате;

СД — сумма выплаченного дохода;

СП — ставка налога, установленная этим подпунктом.

Из этой формулы следует, что если резидент не удержал налог при выплате дохода нерезиденту, то он

должен начислить сумму налога к уплате с учетом того, что перечисленная нерезиденту сумма дохода является чистой суммой, т. е. после вычета налога

Иначе говоря, не удержав налог на репатриацию, резидент фактически увеличил сумму обложенного налогом на репатриацию дохода. А именно он применил коэффициент (его можно считать аналогом «натурального» коэффициента, применяемого при начислении НДФЛ в случае выплаты дохода в натуральной форме), который увеличил сумму выплаченного дохода до такого размера, чтобы, применив к нему ставку налога на репатриацию, можно было получить на выходе сумму дохода, перечисленную нерезиденту.

Так, например, если нерезиденту выплачено 100000 грн, то размер дохода, с которого следует удержать налог на репатриацию, например по ставке 15 %, будет составлять 117647,06 грн (100000 грн х 100 % / (100 % - 15 %)). А сам размер налога на репатриацию составит 17647,06 (117647,06 х 15 %). То есть из этого следует, что резидент должен уплатить налог на репатриацию из своего кармана.

По сути, если бы резидент все сделал правильно, то из дохода в 100000 грн он должен был бы удержать 15000 грн (100000 грн х 15 %) налога. К тому же эти 15000 грн он должен был перечислить в бюджет из кармана нерезидента. И только остаток, 85000 грн (100000 - 15000), он должен был уплатить именно нерезиденту. То есть общая сумма расходов на уплату налога на репатриацию и выплату дохода нерезиденту должна была составить 100000 грн, а не 117647,06 грн, как оказалось в результате.

Уплата из своего кармана налога на репатриацию — это несправедливо. Но нормы НКУ на сегодня подталкивают именно к этому выводу.

Обычно резидент может обратиться к нерезиденту с просьбой вернуть ему излишне уплаченный доход на сумму неудержанного налога на репатриацию, который следовало удержать в момент перечисления средств. И тот может согласиться это сделать. Но, к сожалению, даже такой возврат средств не дает права резиденту откорректировать размер начисленного налога на репатриацию по абзацу третьему п.п. 141.4.2 НКУ (ср. ).

Дело в том, что если резидент не уплатил налог на репатриацию при перечислении средств нерезиденту, то исходя из этой нормы у него изменилась база для удержания этого налога. То есть с этого момента она равна не сумме дохода, подлежащей выплате по ВЭД-договору, а определяется по вышеприведенной формуле. И с этим бороться, на наш взгляд, бесполезно.

Как правило, возврат нерезидентом в Украину суммы налога, который с него должны были удержать при выплате дохода, немного сгладит углы.

Также это даст право резиденту не всю сумму уплаченного налога по формуле из абзаца третьего п.п. 141.4.2 НКУ уплатить за свои средства в бюджет. Нерезидент компенсирует ему определенную часть расходов на уплату налога. Но все равно этот возврат не компенсирует всех потерь на уплату налога на репатриацию.

Кроме того, полученную сумму средств от нерезидента за компенсацию уплаченного налога на репатриацию следует признать доходом резидента. Но за счет того, что резидент в учете уже признает расходы на сумму, которую следует уплатить нерезиденту с учетом «натурального коэффициента», то он просто выровняет полученные доходы своими расходами.

Получение от нерезидента компенсации налога на репатриацию все равно не спасет резидента от перерасходов. Хотя даст возможность за счет этих перерасходов немного сэкономить на уплате налога на прибыль.

Например, если брать наш случай, то когда нерезидент вернет резиденту сумму налога, которую должны были с него удержать при выплате, т. е. 15000 грн, то все равно резидент останется в минусе на 2647,06 грн (17647,06 - 15000), но это даст ему возможность не запланированно уменьшить сумму начисленного за период налога на прибыль на 476,47 грн (2647,06 х 18 %).

Исправление через УД

Обращаем внимание на то, что с 01.12.2020 г. для уточнения налога на прибыль следует использовать обновленную приказом Минфина от 29.10.2020 г. № 649 форму уточняющей декларации.

Сама же процедура самоисправления налога на репатриацию через подачу уточняющей декларации осталась неизменной. Подробно об этом читайте в «Налоги & бухучет», 2020, № 79, с. 16.

Особенность будет только одна: для начисления налога на репатриацию в приложении ПН следует использовать обновленную форму приложения. Следовательно, если резидент налог на репатриацию не удержал при выплате дохода нерезиденту, то ломать голову, где показать начисленный налог исходя из формулы, приведенной в абзаце третьем п.п. 141.4.2 НКУ, уже не придется. Для этого есть колонка 7 приложения ПН.

Бухгалтерский учет

Новые правила определения налога на репатриацию при неудержании этого налога в момент выплаты дохода нерезиденту оставляют свой след и в бухгалтерском учете.

Так, когда резидент не удерживает налог на репатриацию из дохода нерезидента при его выплате, то, как мы выяснили, он должен уплатить сумму налога за свой счет. В этом случае резидент должен начислить сумму налога, которая потом будет перечислена в бюджет. Для этого следует осуществить такие записи:

— при начислении налога на репатриацию исходя из абзаца третьего п.п. 141.4.2 НКУ: Дт 949 — Кт 641/репатриация;

— при уплате: Дт 641/репатриация — Кт 311.

Если контрагент-нерезидент согласится вернуть сумму налога, которую вы должны были уплатить в бюджет при выплате ему дохода, то в момент получения средств от нерезидента вам следует:

— показать получение средств проводкой Дт 312 — Кт 632;

— отразить возникновение дохода на сумму возвращенного нерезидентом налога на репатриацию: Дт 632 — Кт 719.

Что касается налоговоприбыльного учета, то для таких операций в НКУ налоговых разниц не предусмотрено. Поэтому и высокодоходники, и малодоходники-добровольцы их будут отражать по тем же правилам, что и в бухучете.

Пример. Предприятие получило от нерезидента услугу по инжинирингу на сумму 3600 дол. США по курсу 27,7778 грн за 1 дол. США (100000,08) грн. В день подписания акта о предоставлении услуг по инжинирингу была осуществлена оплата. При выплате дохода нерезиденту предприятие должо было удержать с него налог на репатриацию по ставке 15 %, но этого, к сожалению, не сделало. Ошибку выявили через несколько дней после уплаты. Нерезидент согласился вернуть сумму налога, который следовало удержать с него при выплате дохода (курс НБУ — 28,0 грн за 1 дол. США).

Учет ошибочно не удержанного налога на репатриацию

Содержание хозяйственной операции

Корреспондирующие счета

Сумма, грн/$

дебет

кредит

1

Подписан с нерезидентом акт о предоставлении услуг (курс НБУ — 27,7778 грн за 1 дол. США)

92

632

100000,08

3600 $

2

Перечислен доход нерезиденту

(курс НБУ — 27,7778 грн за 1 дол. США)

632

312

100000,08

3600 $

3

Начислена сумма налога на репатриацию по правилам, прописанным в п.п. 141.4.2 НКУ

949

641/репатриация

17647,06

4

Перечислен с опозданием налог на репатриацию в бюджет

641/репатриация

311

17647,06

5

Нерезидент вернул сумму налога, которую с него должен был удержать резидент

(курс НБУ — 28,0 грн за 1 дол. США)

312

632

15000

535,71 $

6

Признан доход в сумме налога на репатриацию, полученной от нерезидента

632

719

15000

App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa

Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.

Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше