Камеральная проверка

Определение и предмет

Право налоговиков на проведение камеральных проверок в пределах их полномочий в случаях и в порядке, установленных НКУ, закреплено в ст. 75 НКУ.

Согласно п.п. 75.1.1 НКУ камеральной является проверка, которая проводится в помещении налогового органа исключительно на основании данных, указанных в налоговых декларациях (расчетах) плательщика налогов*, и данных в системе электронного администрирования (СЭА) НДС (данных Казначейства, обслуживающего СЭА-счета, данных Единого реестра налоговых накладных (ЕРНН) и таможенных деклараций), а также данных Системы электронного администрирования реализации горючего (СЭАРГ) и Единого реестра акцизных накладных (ЕРАН).

* Не путайте камеральную проверку с проверкой налоговой отчетности во время ее приема на наличие/корректность в ней обязательных реквизитов в соответствии с п. 49.8 НКУ. Следствием такой проверки обычно является «отфутболивание» налоговиками отчетности, которая подается.

Предметом камеральной проверки также может быть своевременность подачи налоговых деклараций/расчетов и/или своевременность регистрации НН и/или РК в ЕРНН, АН и/или РК в ЕРАН, исправление ошибок в НН и/или своевременность уплаты согласованной суммы налогового обязательства на основании данных, которые хранятся в информационных базах.

В свое время (до 2017 года) плательщики (с разным успехом) судились с налоговиками по поводу правомерности проведения в рамках камералок проверки вопросов своевременности регистрации НН/РК в ЕРНН. К сожалению, «верховные» судьи плательщиков не поддержали — см. постановление ВС от 04.09.2020 г. по делу № 805/4480/16-а (reyestr.court.gov.ua/Review/91337245). А с 01.01.2017 г. п.п. 75.1.1 НКУ вообще был дополнен прямой нормой относительно такого предмета проверок, а также проверок регистрации АН и/или РК в ЕРАН…

Процедурные вопросы

Порядок проведения камеральной проверки изложен в ст. 76 НКУ.

Камеральная проверка отчетности за конкретный период не лишает налоговиков права проводить документальные проверки этого периода**. А вот повторную камеральную проверку той же отчетности суд считает некорректной***.

** См. постановление ВС от 27.12.2018 г. по делу № 813/2883/15 (reyestr.court.gov.ua/Review/78986628).

*** См. постановление ВС от 05.02.2019 г. по делу № 824/51/16-а (reyestr.court.gov.ua/Review/79615454).

Решение и уведомление. Согласно п. 76.1 НКУ камеральная проверка проводится должностными лицами контролирующего органа без какого-либо специального решения руководителя такого органа или направления на ее проведение. То есть НКУ не требует от налоговиков принимать решение по поводу такой проверки и уведомлять плательщиков о ее начале и окончании. Согласие налогоплательщика на проведение камеральной проверки не нужно (не обязательно).

Присутствие плательщика. В п. 76.1 НКУ также определено, что присутствие плательщика во время проведения камеральной проверки не обязательно. А на вопрос, имеет ли плательщик право присутствовать при проведении камеральных проверок и предоставлять объяснения по вопросам, возникающим во время таких проверок, налоговики в письме ГНСУ от 23.06.2020 г. № 2540/6/99-00-04-01-03-06/ІПК разъяснили: камеральная проверка проводится исключительно на основании данных, которые хранятся в информационных базах ГНС. Причем

Срок проведения. Камеральная проверка налоговой декларации или уточняющего расчета (УР) проводится в течение 30 календарных дней за последним днем предельного срока их подачи, а если такие документы подали позже — за днем их фактической подачи. В такой же срок проводят камеральную проверку данных декларации по НДС или УР (в случае их подачи), которая отдельно предусмотрена п. 200.10 НКУ (в т. ч. для проверки заявленного возмещения НДС).

Камеральная проверка по другим вопросам проводится с учетом сроков давности, определенных ст. 102 НКУ (то есть в пределах 1095 дней от соответствующей даты — в зависимости от того, что является предметом проверки).

Карантинный проверочный мораторий (см. п. 52² подразд. 10 разд. ХХ НКУ) камеральные проверки не приостановил, а лишь увеличил до 60 дней (с предельного срока/даты подачи) сроки камеральных проверок по декларациям (кроме декларации по НДС) за отчетные периоды март — май 2020 года и по УР, которые были поданы налогоплательщиками в течение марта — мая 2020 года (кроме УР по НДС). В дальнейшем начали снова действовать стандартные сроки.

В то же время п. 52² подразд. 10 разд. ХХ НКУ на период с 18 марта 2020 года по последний день месяца (включительно), в котором завершается действие карантина, приостановил течение сроков давности из ст. 102 НКУ. А поскольку камеральные проверки по другим вопросам проводятся с учетом этих сроков давности, то считаем, что этим продлены предельные сроки камеральных проверок по другим вопросам.

Методрекомендации № 165 и др.

Согласно п. 76.1 НКУ камеральной проверке подлежит вся налоговая отчетность сплошным порядком. В вопросах таких проверок налоговики частично пользуются Методрекомендациями № 165 и другими специальными документами, многие из которых, думаем, «для служебного пользования». Методрекомендации № 165 весьма устаревшие, но еще значатся как действующие. Они предусматривают, в частности, алгоритм организации и проведения камеральных проверок налоговой отчетности налогоплательщиков, кроме проверок налоговой декларации об имущественном состоянии и доходах обычного физлица и декларации плательщика единого налога — физлица-предпринимателя (ФЛП).

Проверки могут проводиться двумя способами: в электронном виде, а также «живьем» (подразделениями налогового и таможенного аудита и т. п.) — путем сопоставления данных программных продуктов, результатов автоматизированного контроля налоговой отчетности, информации из других источников.

Подробные механизмы камеральных проверок деклараций по НДС и налога на прибыль изложены в разделе ІІІ Методрекомендаций № 165 (ср. ). Так, налоговая отчетность плательщика НДС проходит арифметический и логический контроль — автоматизированную проверку, составляющими которой являются, в частности, своевременность подачи отчетности, а также проверка логической связи между отдельными отчетными и расчетными показателями, проверка согласованности показателей, которые переносятся из приложений в декларации, сравнение отчетных показателей с показателями предыдущих отчетных периодов. Кроме этого, есть еще более старый (формально действующий) норматив — Порядок № 333: для камеральных проверок по взиманию акциза и «хмельного» сбора. Как вы уже поняли, безнадежно устаревший. Он рекомендует проводить камеральную проверку акцизной декларации по короткому, 15-дневному, сроку (см. п. 5 Порядка № 333). Непонятно, соблюдают фискалы этот срок на практике или отдают приоритет НКУ?.. Судя по таким действующим архаичным нормативам, налоговики явно не желают, чтобы плательщики были в курсе, как работают их механизмы камеральных проверок по разным вопросам.

Итоги проверки (акт, штрафы и прочее)

Порядок оформления результатов камеральной проверки осуществляется в соответствии с требованиями ст. 86 НКУ. В частности, согласно п. 86.2 НКУ по результатам камеральной проверки при установлении нарушений составляется акт в двух экземплярах, который подписывается должностными лицами такого органа, которые проводили проверку. В соответствии с Методрекомендациями № 165 акт о результатах камеральной проверки декларации или УР в день составления налоговики должны зарегистрировать в отдельном журнале регистрации таких актов (приложение 3 к Методрекомендациям № 165). После регистрации в контролирующем органе

Если плательщик не согласен с выводами проверки или фактами и данными, изложенными в акте, он имеет право в течение 10 рабочих дней со дня, следующего за днем получения акта, подать свои возражения и/или дополнительные документы. Также он имеет право участвовать в рассмотрении этих возражений и/или дополнительных документов. О таком желании плательщик должен указать в возражениях и/или письме о предоставлении дополнительных документов (п. 86.7 НКУ). В таком случае фискалы обязаны уведомить плательщика о месте и времени проведения такого рассмотрения. Решение по итогам рассмотрения принимает руководитель (его заместитель или уполномоченное лицо) соответствующего органа ГНС. Плательщик может присутствовать и во время принятия решения. Такое решение, в случае несогласия, плательщик может обжаловать в административном или судебном порядке (п. 56.1 НКУ).

Форма акта. В письме ГНСУ от 23.06.2020 г. № 2540/6/99-00-04-01-03-06/ІПК и в БЗ 130.04 относительно формы акта о результатах камеральной проверки указано, что НКУ не содержит требования составления такого акта по форме, которая должна быть утверждена нормативно-правовым актом. Соответствующие образцы форм таких актов приведены в приложении 2 к Методрекомендациям № 165*.

* Впрочем, фискалы указывают, что этот документ является актом рекомендательного, разъяснительного, информационного характера. То есть намекают: если они не будут придерживаться тех форм, то это ни на что не повлияет.

Доначисление. Отметим, что по результатам камеральных проверок налоговики часто доначисляют плательщикам налоги и сборы, а также и штрафные санкции по ст. 123 НКУ (об этом, кстати, прямо указано и в упомянутых формах актов). Хотя, на наш взгляд, для доначисления во многих случаях налогов/сборов (и применения санкций) одних лишь данных деклараций и УР недостаточно, ведь нужны и документальные доказательства проведения соответствующих операций. Но налоговики на это закрывают глаза и доначисляют/штрафуют по результатам камеральных проверок, как им заблагорассудится. (Например, фискалы доначисляют НДС в случае выявления расхождений при сопоставлении данных налоговой отчетности и ЕРНН.) Думаем, смелые плательщики в таких незаконных случаях могут обращаться в суд. См. для этого выводы постановлений ВС от 17.04.18 г. по делу № 812/872/17 (reyestr.court.gov.ua/Review/73486840) и от 15.05.2018 г. по делу № 804/6286/17 (reyestr.court.gov.ua/Review/74028709).

Уточнение во время/после проверки. Интересным является и вопрос, имеет ли право плательщик подать УР (или уточняющую декларацию) во время или после проведения камеральной проверки. Ведь п. 50.2 НКУ лишает плательщика права подавать уточняющие декларации и УР только во время проведения документальных плановых и внеплановых проверок. Считаем, что плательщик имеет право подать уточняющую декларацию или УР, пока налоговики не вручили ему НУР по результатам камеральной проверки, уже обнаружившей ошибку, которую плательщик желает исправить. В то же время налоговики часто не желают принимать УР (или уточняющую декларацию) за проверенный камералкой период, но суды здесь — на стороне плательщиков (см. постановления ВС от 12.03.2020 г. по делу № 805/2408/16-а и от 05.09.2019 г. по делу № 803/1595/14). Подробнее читайте на с. 30 и в «Налоги & бухучет», 2020, № 79, с. 27.