Условия для бонусов
Чаще всего мотивационные выплаты и ретроскидки широко используются в дистрибьюторских* договорах. Такие выплаты являются вознаграждением за достижение дистрибьюторами определенных показателей.
* Это договор, по которому одна сторона (дистрибьютор) в рамках ведения хоздеятельности обязуется осуществлять и организовывать продвижение и распространение товара, а поставщик обязуется поставлять товар дистрибьютору и обеспечивать ему привилегированное положение на конкретной территории.
Суть мотивационных выплат и ретроскидок заключается в одном: финансовое поощрение покупателя по результатам продаж за выполнение определенных условий.
Сгруппируем в таблице общие характеристики таких операций.
Характеристика бонусных поощрений
| Вид бонуса | Условия выплаты по результатам продаж | Принцип действия |
| Ретроскидка | Оговариваются в договоре, и, как правило, их предоставляют за: — досрочное погашение дебиторки; — выполнение плана закупки товаров; — точность закупочных прогнозов; — соблюдение установленного ассортимента товаров при закупке и т. д. | Продавец предоставляет покупателю скидку после отгрузки (реализации) товаров в отношении прошлых покупок. Факт предоставления и размер скидки зависят от выполнения условий, описанных в договоре |
| Мотивационная выплата | Продавец выплачивает премию (вознаграждение) за выполнение условий, определенных договором |
Как видим, для бонусного поощрения покупателя действуют общие условия их осуществления, а вот порядок их выплат и отражение в учете отличаются. Рассмотрим их отдельно.
Ретроскидки
Бухучет. При отгрузке товара в первичных документах продавец указывает первоначальную стоимость товаров, установленную договором. В дальнейшем по факту выполнения покупателем условий предоставления скидки цена товара уменьшается. Документальным подтверждением для проведения корректировок в бухучете продавца, как правило, служит акт об установлении (согласовании) новой цены. То есть изначально продавец признает доход исходя из обусловленной договором стоимости. И только в момент, когда появились основания для снижения цены, — корректирует доход.
Покупатель приходует товар на баланс также по первоначальной стоимости, исчисленной по общим правилам (п. 9 НП(С)БУ 9). И только в момент, когда станет известно о получении ретроскидки и будет оформлен акт об установлении новой цены, подтверждающий получение скидки, покупатель сможет изменить стоимость ранее оприходованных товаров и уменьшить задолженность перед их поставщиком.
При этом если товар на момент получения ретроскидки числится на балансе предприятия, то на сумму скидки уменьшают его первоначальную стоимость и кредиторскую задолженность перед поставщиком (методом «красное сторно»: Дт 281 — Кт 631, 632). Также методом «красное сторно» уменьшают себестоимость реализованных товаров (Дт 902, 93 — Кт 631, 632), если товар уже реализован и скидка предоставлена в том же отчетном году. А вот когда товары реализованы в прошлом году, а скидка предоставляется в текущем, тогда сумму полученной ретроскидки лучше показать проводкой: Дт 631, 632 — Кт 719 («Налоги & бухучет», 2020, № 104, с. 12).
Что касается МСФО-учета ретроскидок, то там все несколько иначе. В вопросе отражения дохода бразды правления берет на себя МСФО 15 «Доход от договоров с клиентами». Он не позволяет признавать доход больший, нежели с высокой степенью вероятности рассчитывают получить (§ 56 этого стандарта). Более детально об МСФО-учете читайте в «Налоги & бухучет», 2020, № 104, с. 7 и 2019, № 91, с. 29.
В НДС-учете послепродажные скидки рассматривают как изменение суммы компенсации стоимости поставленных товаров/услуг (п. 192.1 НКУ). То есть в момент отгрузки товаров продавец начисляет НО по НДС в полной сумме. По факту выполнения покупателем необходимых условий для получения скидки продавец имеет право уменьшить НО по НДС путем составления расчета корректировки (РК) к отгрузочной НН с условным кодом причины «101». Но уменьшить ранее задекларированные НО продавец может только после регистрации РК. А вот покупатель НК должен уменьшить датой осуществления корректировки.
Датой корректировки НО логично считать дату предоставления скидки, зафиксированную в акте об установлении (согласовании) новой цены. Но налоговики привязываются к завершающему событию, произошедшему после пересмотра цены, — расчетам с покупателем — дате доплаты/возврата средств (см. «Налоги & бухучет», 2020, № 104, с. 7). Поэтому подписание акта и проведение расчетов с покупателем лучше оформить одним днем.
Для налоговоприбыльных целей ориентир — бухгалтерский учет. При этом никаких корректировок финрезультата на сумму предоставленных ретроскидок НКУ не устанавливает.
Мотивационные выплаты
Камнем преткновения в вопросе мотивационных выплат стал НДС-учет таких операций. Ведь эти выплаты имеют двойственную природу. С одной стороны, действия покупателя вполне можно впихнуть в определение услуги (п.п. 14.1.185 НКУ). А значит, операция — объект обложения НДС*. С другой стороны, мотивационные выплаты не соответствуют общеправовому определению услуг, поскольку оказание услуги должно быть связано с конкретными действиями плательщика (ч. 1 ст. 901 ГКУ). Факт предоставления услуги отсутствует, значит, нет объекта для НДС-начисления.
* https://svp.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/494813.html
Судебная практика тоже не всегда однозначна (см. «Налоги & бухучет», 2019, № 73, с. 14, 2021, № 13, с. 12). Хотя Верховный Суд** склоняется в пользу «НДСной» позиции.
** Постановление Верховного Суда от 18.06.2021 г. по делу № 120/4866/18-а.
Наше мнение: получателю мотивационной выплаты (дистрибьютору) безопаснее все-таки признать такую выплату платой за маркетинговые услуги и начислить НДС-обязательства. В свою очередь, поставщик продукции и одновременно получатель маркетинговых услуг при наличии зарегистрированной НН вправе отразить НК по НДС. При этом в договоре нужно четко согласовать правовую природу таких выплат и условия их получения. Важно, чтобы такая маркетинговая услуга была подтверждена актом предоставленных услуг. В нем обязательно следует привести детальный перечень действий, совершенных дистрибьютором.
В бухучете сумму начисленных мотивационных выплат дистрибьютор включает в состав доходов от продажи услуг (субсчет 703). А у поставщика товара (получателя маркетинговых услуг) мотивационная выплата займет место в составе расходов на сбыт по счету 93.
В налоговоприбыльном учете обеих сторон сделки полностью ориентируемся на бухгалтерский финрезультат. Никаких специальных корректировок НКУ не предусматривает.
