Устанавливаем твердотопливный котел: учет и налогообложение

Демонтаж старого котла

Основы. Прежде всего, когда принимают решение заменить газовый котел на твердотопливный, его следует демонтировать. Сама операция демонтажа сложности не вызовет. Другое дело — как отразить такую операцию в учете?

Если газовый котел является составляющей помещения, которое он отапливает, тогда происходит замена значительной части определенного объекта основных средств (ОС) — то есть помещения. В этом случае в учете демонтаж показывают через исключение старого компонента (частичную ликвидацию объекта ОС). Подробно об этом случае демонтажа читайте в «Ремонт как замена части объекта основных средств» // «Налоги & бухучет», 2021, № 58.

Обычно газовый котел, который намереваются заменить на твердотопливный, учитывается как отдельный объект ОС. Поэтому когда демонтируют такой котел, то имеют дело с демонтажем ОС. Учет такой операции зависит от решения предприятия о дальнейшей судьбе демонтированного котла. По сути, есть два варианта развития событий. О них и поговорим дальше.

Вариант 1. После демонтажа котел продолжает находиться в рабочем состоянии. А потому его можно, например, продать.

Если принято именно такое решение, то действия юрлица следующие:

1) котел переводят в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи. Для этого списывают износ (Дт 131 — Кт 104), а потом переводят его по остаточной стоимости на субсчет 286 (Дт 286 — Кт 104).

Расходы на демонтаж такого котла относят в состав прочих расходов (Дт 976 «Списание необоротных активов»);

2) реализуют котел по обычным правилам продажи оборотного актива. То есть в момент передачи котла покупателю следует признать доход от реализации (Дт 377 — Кт 712, Дт 712 — Кт 641/НДС), а также списать балансовую стоимость такого объекта (Дт 943 — Кт 286);

3) в налоговоприбыльном учете факт перевода котла, который учитывался как отдельный объект ОС, из состава ОС в активы, удерживаемым для продажи, как у малодоходника, так и у высокодоходника никаких корректив не вызовет. Все отражается по правилам бухучета.

Что касается продажи котла, то у малодоходников-отказников все будет по бухгалтерским правилам.

То есть продавцу следует увеличить финрезультат на бухучетную остаточную стоимость котла и уменьшить на его налоговую остаточную стоимость (пп. 138.1 и 138.2 НКУ). Такую разницу нужно отражать при передаче котла покупателю, а не при переводе объекта в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи.

К сведению! Если котел учитывался в составе МНМА, то и у малодоходников, и у высокодоходников факт демонтажа котла и перевода его в состав активов, удерживаемых для продажи, а также факт продажи котла будет отражен по правилам бухучета. Осуществление операций с котлом, который признан МНМА, не вызывает применения налоговых разниц;

4) на НДС-учет факт перевода котла в объекты, удерживаемые для продажи, никоим образом не повлияет. Начислять НДС следует только в момент реализации такого актива. При продаже такого актива следует ориентироваться на минбазу — не ниже балансовой (остаточной) стоимости котла на начало отчетного периода, в котором осуществлена поставка (п. 188.1 НКУ).

Вариант 2. После демонтажа котел не может больше использоваться, а потому его следует ликвидировать. Если принято именно такое решение, то юрлицо должно:

1) списать износ, начисленный на котел (Дт 131 — Кт 104), а потом списать остаточную стоимость котла в состав прочих расходов (Дт 976 — Кт 104);

2) расходы на демонтаж котла относят в состав прочих расходов (Дт 976);

3) полученные материалы от демонтажа (металлолом) зачисляете на баланс или на субсчет 201, или на субсчет 209. Стоимость, по которой зачисляют металлолом на баланс, зависит от целей его использования. Если металлолом планируете продавать, то зачисляйте его по чистой стоимости реализации. Если планируете использовать в своей хозяйственной деятельности — по цене возможного использования. Оприходуют металлолом на баланс с одновременным признанием дохода: Дт 201, 209 — Кт 746;

4) при ликвидации котла, который в учете признан отдельным ОС, у малодоходников в налоговоприбыльном учете будет все по правилам бухучета. А вот высокодоходникам и малодоходникам-добровольцам следует применить продажно-ликвидационные разницы из пп. 138.1 и 138.2 НКУ. Они такие же, как и в случае продажи котла (см. выше).

Что касается ликвидации котла, который в учете признан МНМА, то и у малодоходников, и у высокодоходников все будет по правилам бухучета, поскольку для МНМА налоговых разниц НКУ не содержит;

5) на НДС-учет ликвидация котла, который признан в учете ОС, по решению плательщика также не повлияет. Дело в том, что эта операция не является поставкой ОС (п.п. 14.1.191 НКУ), если у плательщика есть документы, которые подтверждают невозможность дальнейшего использования ОС после разборки, — акты на списание ОС. Ведь в этом случае требование п. 189.9 НКУ о том, что нужно начислить на ликвидированные ОС НДС исходя из обычных цен, на такие случаи не распространяется (см. абзац второй п. 189.9 НКУ).

Если же ликвидируется котел, который в учете признан МНМА, то на него требования п. 189.9 НКУ не распространяются. На такую операцию распространяется действие п. 198.5 НКУ. А по этому пункту начислять компенсирующие обязательства по НДС при ликвидации МНМА (БЗ 104.01):

— не нужно, если его стоимость через амортизацию попала в стоимость товара, который реализуют с НДС;

— нужно, если его стоимость через амортизацию не включается в стоимость прочей готовой продукции, операции по поставке которой подлежат налогообложению.

То есть

Если же нет, то следует начислить компенсирующие налоговые обязательства согласно п. 198.5 НКУ исходя из балансовой (остаточной) стоимости котла, которая сложилась по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого состоялась его ликвидация.

Также не стоит забывать и об особых НДС-правилах при реализации образованного от ликвидации котла металлолома. Так, если продавать такой металлолом, то следует помнить о НДС-льготе, установленной п. 23 подразд. 2 разд. ХХ НКУ, а также о перераспределении НДС по ст. 199 НКУ, который возникает с 01.01.2022 из-за применения этой льготы. Детали в статьях «Поставка льготного металлолома теперь с НДС-распределением» // «Налоги & бухучет», 2022, № 5, и «Металлолом как отходы производства: с чего начислять компенсирующий НДС?» // «Налоги & бухучет», 2022, № 77.

Установка нового котла

Бухучет. Установленный твердотопливный котел обычно в учете признают отдельным объектом ОС (п. 4 НП(С)БУ 7 «Основные средства»). Счет, на котором будет учитываться такой котел, будет зависеть от его стоимости и предела, который установлен на предприятии для распределения активов на ОС и МНМА. Так, если стоимость котла с расходами на его установку:

1) превышает установленный учетной политикой стоимостный критерий (обычно он устанавливается на уровне 20000 грн), то его признают ОС и учитывают на субсчете 104 «Машины и оборудование»;

2) меньше этой величины, то он считается МНМА и учитывается на субсчете 112 «Малоценные необоротные материальные активы».

Обращаем внимание! Формировать первоначальную стоимость котла следует по общим правилам приобретения ОС. То есть

Впрочем, расходы на подготовку документов для получения разрешения на выбросы следует рассматривать как расходы периода (с отнесением на счета расходов по направлению 23, 91, 92 и т. п.).

Есть еще один вариант учета установки котла. А именно: учитывать его не как отдельный объект ОС, а как улучшения действующего, то есть здания, в котором заменяется газовый котел на твердотопливный.

Этот вариант, на наш взгляд, является малоэффективным. Ведь:

1) сроки эксплуатации здания обычно намного больше, чем срок эксплуатации котла. А потому стоимость такого актива будет дольше переноситься на расходы;

2) не исключено, что впоследствии (через несколько лет) появится более экономный способ обогрева помещения и предприятие решит отказаться от твердотопливного котла и заменить его на другой источник обогрева;

3) да и вообще бухнормативка не советует применять такой вариант учета (абзац десятый п. 4 НП(С)БУ 7).

Налог на прибыль. Если твердотопливный котел устанавливает малодоходник, то у него все будет по правилам бухучета. Ведь начисления амортизации на котлы, признанные ОС и МНМА, отражают по бухправилам.

У высокодоходников и малодоходников-добровольцев, если введенный в эксплуатацию котел будет признан ОС, то начисленная на него амортизация будет участвовать в амортизационных разницах. То есть предприятию следует увеличить финрезультат на начисленную на котел амортизацию по правилам бухучета и уменьшить на начисленную амортизацию по налоговым правилам.

Начисляя налоговую амортизацию на котел, признанный ОС, следует помнить, что он относится к ОС группы 4, а следовательно, по общим правилам, минимальный срок использования таких активов составляет 5 лет.

В то же время если новый котел введен в эксплуатацию в период с 01.01.2020 до 31.12.2030, то для начисления амортизации на такой котел можно избрать и меньший минимально допустимый срок амортизации. А именно срок, который равен двум годам. Такое право плательщику налога на прибыль дает п. 43¹ подразд. 4 разд. ХХ НКУ. Следовательно, перенести на расходы стоимость установленного твердотопливного котла, который признан объектом ОС группы 4, можно достаточно быстро.

Что касается котла, который признан МНМА, то как у малодоходников, так и у высокодоходников амортизация, начисленная на такой котел, будет отражена исключительно по правилам бухучета.

НДС-учет. Если поставщик котла и подрядчик, который будет заниматься его монтажом, являются плательщиками НДС, то входящий НДС, уплаченный при приобретении котла и его монтаже, можно включить в налоговый кредит. Главное, чтобы на предприятие должным образом зарегистрировать НН в ЕРНН.

Котел в арендованном помещении

Бухучет. Перед тем как начинать устанавливать твердотопливный котел или менять газовый на твердотопливный, арендатор должен получить на это разрешение у арендодателя. Если такое разрешение получено, то можно приступать к установке.

Вообще-то обычно установка котла в арендованном помещении является его улучшением. А когда идет речь об улучшении арендного объекта, то арендатор в своем бухучете расходы на установку котла должен капитализировать (п. 14 НП(С)БУ 7, п. 8 НП(С)БУ 14 «Аренда»). Поэтому расходы на установку котла сначала собирают по Дт 153. После завершения улучшающих мероприятий на сумму расходов, которые капитализируются, создают:

— или виртуальный объект «Улучшение арендованного актива» (Дт 117). Так делают тогда, когда осуществленные улучшения нельзя отделить без ущерба для помещения, в котором они происходили;

— или отдельный материальный объект ОС, то есть признают улучшение сразу как собственные активы на субсчете 104 или 112. Так делают тогда, когда такой объект после окончания аренды можно без проблем забрать из арендованного помещения.

Конечно, признавать в учете отдельный объект ОС (на субсчете 117 или 104, 112) следует после окончания улучшений и только в том случае, когда расходы на такие улучшения арендодателем сразу не компенсируются.

Подробно об улучшении арендованного помещения читайте в статье «Ремонт арендованного у арендатора» // «Налоги & бухучет», 2021, № 58 (ср. ).

Налог на прибыль. В налоговом учете установленный котел появится только в том случае, если первоначальная стоимость (без НДС) объекта превышает 20000 грн. То есть при условии, что объект вписывается в определение ОС из п.п. 14.1.138 НКУ.

При этом если в учете арендатор зачислил такой объект в состав ОС на субсчет 117, то такой объект попадет в ОС группы 9 с минимальным сроком амортизации 12 лет. В случае когда котел признан обычным ОС, то есть его забросили на субсчет 104, то здесь можно выбрать как минимальный срок амортизации даже 2 года (см. выше).

Если стоимость улучшений не превышает предел в 20000 грн, то в налоговом учете объект, отраженный по субсчету 117 или 112, к ОС не относят. А потому налоговых амортизационных разниц на такие объекты не рассчитывают (все по бухучету).

НДС-учет. Сумы входящего НДС по расходам на ремонт и улучшение объекта аренды арендатор имеет право отнести в состав ГК в общем порядке (п. 198.3 НКУ).

Переоборудование котла

Бухучет. Бывают случаи, когда предприятие не покупает и не устанавливает новый котел, а переоборудует уже существующий газовый в твердотопливный. Конечно, такому переоборудованию подлежат только устаревшие котлы, поскольку в новых модификациях газовых котлов такой трансформации выполнить не удастся.

Ведь такие операции увеличивают будущие экономические выгоды от использования старого котла (п. 14 НП(С)БУ 7). Делая такие операции, следует помнить, что расходы на переоборудование котла собирают на субсчете 152, а после переоборудования все расходы относят на увеличение первоначальной стоимости старого котла (Дт 104 — Кт 152).

К сведению! Если переоборудование котла происходит больше месяца, то начисление амортизации на котел прекращается — при условии выведения его из эксплуатации на период улучшения. В то же время если такие операции происходят в пределах одного месяца, то амортизацию не прекращают (п. 23 и п. 29 НП(С)БУ 7).

Налог на прибыль. Если переоборудование осуществляется малодоходником, то все будет у него по правилам бухучета. Когда же такие операции делает высокодоходник или малодоходник-доброволец, то расходы на переоборудование повлияют на начисление как бухгалтерской, так и налоговой амортизации. Ведь начислять как бухгалтерскую, так и налоговую амортизацию для применения налоговых разниц следует, исходя из увеличенной на сумму улучшений стоимости объекта ОС.

НДС-учет. Если переоборудование будет выполнять плательщик НДС, то, чтобы иметь право на налоговый кредит, следует, чтобы подрядчик должным образом составил и зарегистрировал НН в ЕРНН.

Работа в тандеме

Иногда предприятие не желает навсегда отказываться от газового котла. Тогда оно может в помощь газовому установить и твердотопливный. В этом случае у него будут варианты выбора, как отапливать помещение: газовым котлом или твердотопливным. Это в случае угрозы разрушения тепловой инфраструктуры достаточно выгодно. Ведь предприятие не привязывает себя только к одному источнику тепловой энергии.

В этом случае в учете субъект хозяйствования должен только отразить приобретение нового котла и введение его в эксплуатацию. Как это сделать, смотрите выше.

Пример. Предприятие решило заменить газовый котел первоначальной стоимостью 26000 грн и с начисленной амортизацией в размере 12000 грн на твердотопливный. Расходы на демонтаж котла составили 5000 грн. Снятый котел решили продать за 18000 грн (в том числе НДС 20 % — 3000 грн).

Приобретенный твердотопливный котел стоит 60000 грн (в том числе НДС 20 % — 10000 грн). Расходы на его монтаж и пусконаладочные работы собственными силами составляют 7000 грн.

Замена газового котла на твердотопливный