Налоговики о корректировке прибыли-2022 на земельное, недвижимое, экоосвобождение

* zir.tax.gov.ua/main/bz/view/?src=ques&id=40368

Фактически налоговики подтвердили наши выводы о необходимости уточнить прибыльную декларацию 2022 года, чтобы снять излишне признанные расходы вследствие применения военного освобождения от уплаты экологического налога, платы за землю и налога на недвижимое имущество, отличающееся от земельного участка, за 2022 год (см. статью «Недвижимую и земельную отчетность уточнили? Откорректируйте налог на прибыль!» // «Налоги & бухучет», 2023, № 38).

В чем проблема? В соответствии с Законом Украины от 11.04.2023 № 3050-ІХ, который вступил в силу 06.05.2023, плательщики получили военное освобождение от уплаты экологического налога, платы за землю (в т. ч. арендной платы за земельные участки) и налога на недвижимое имущество, в частности, за отчетные периоды 2022 года. Следовательно у них появилась возможность подать уточняющие декларации по этим налогам и уменьшить надлежащие к уплате суммы за 2022 год «задним числом». О том, как уточниться по плате за землю, мы подробно рассказали в статье «Уточняем плату за землю с учетом военных льгот» // «Налоги & бухучет», 2023, № 38, а по недвижимому налогу — в статье «Новые военные льготы по налогу на недвижимость: ну-ка уточняться!» // «Налоги & бухучет», 2023, № 38.

Однако по бухучетным правилам налоги, сборы и прочие предусмотренные законодательством обязательные платежи относятся в состав административных расходов (Дт 92). Это не касается тех налогов, сборов и обязательных платежей, которые включаются в производственную себестоимость продукции, работ, услуг (п. 18 НП(С)БУ 16 «Расходы»). А следовательно,

Ведь никаких налоговых разниц в отношении таких расходов НКУ не предусмотрено. На этом акцентируют внимание и налоговики в комментируемой консультации.

Но военное освобождение касается эко-, земельного и недвижимого налогов за 2022 год, которые тогда сыграли в уменьшение прибыльного объекта. А поскольку эти налоги уплачивать уже не нужно, то и бухрасходы по ним должны быть отменены. Следовательно, необходимо осуществить перерасчет и снять отраженные в бухучете расходы по уплате этих налогов за 2022 год, поскольку, по сути, они считаются излишне признанными. Вопрос только в том: за какой отчетный период и каким образом это следует сделать?

Лишние расходы — бухошибка. В целом п.п. 69.14 подразд. 10 разд. ХХ НКУ позволил откорректировать данные 2022 года по эко-, земельному и недвижимому налогам вследствие введения законодательных норм «задним числом» через уточняющие декларации. Впрочем выполнение законодательных требований «задним числом» с позиции бухучета все равно является исправлением прошлогодней ошибки. И здесь вовсе не важно, что обязательства по уплате налогов за 2022 год были уменьшены по предписаниям НКУ через применение военных льгот. Ведь все эти платежи в бухучете — расходы предприятия, которые впоследствии были сняты. То есть были ошибочно отражены — пусть и не по вине предприятия. А ч. 5 ст. 9 Закона о бухучете* требует отражать хозяйственные операции в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены.

* Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 № 996-XIV.

Порядок исправления ошибок, внесения и раскрытия других изменений в финансовой отчетности определяет НП(С)БУ 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах». По нормам п. 4 НП(С)БУ 6 бухошибки прошлых лет (а за 2022 год — это именно прошлогодняя ошибка) исправляют путем корректировки сальдо нераспределенной прибыли / непокрытого убытка на начало отчетного года. То есть в нашем случае

Кстати, в комментируемой консультации в отношении исправления бухошибок налоговики ссылаются именно на НП(С)БУ 6.

Подробнее о механизме исправления бухучетных ошибок см. в статье «Исправляем бухучетные ошибки» // «Налоги & бухучет», 2020, № 80 (ср. ).

Прибыльное самоисправление по НКУ. А вот в налоговом учете прошлогодние ошибки исправляем одинаково с ошибками текущего отчетного года. Для самоисправления п. 50.1 НКУ предлагает на выбор плательщика один из двух способов:

1) путем подачи УД к ошибочной декларации по налогу на прибыль или

2) в составе текущей декларации через приложение ВП.

Однако в рассматриваемом случае бухгалтерская ошибка затронула финотчетность и отразилась на показателях декларации по налогу на прибыль. А финотчетность, в свою очередь, является приложением к прибыльной декларации (п. 46.2 НКУ). Поэтому вместе с УД должна быть подана и исправлена финотчетность. На это указывают и налоговики в комментируемой консультации.

Поэтому плательщик налога на прибыль, который освобождается от уплаты экологического налога, платы за землю и налога на недвижимое имущество за 2022 год, должен откорректировать (увеличить) финрезультат до налогообложения (строка 02 декларации) на сумму излишне признанных расходов согласно правилам бухучета. С этим полностью соглашаются фискалы. Хотя предлагают лайт-механизм самостоятельного исправления, который не совсем коррелирует с требованиями п. 50.1 НКУ.

Что советуют налоговики? По версии контролеров, откорректировать излишне признанные в 2022 году расходы на уплату военно-освобожденных налогов тоже можно двумя способами — с помощью УД или в составе текущей декларации. И вот тут фискалы предоставляют очень неожиданные и, считаем, опасные советы.

Итак, первый вариант классический — уточнение прибыльщик может осуществить путем подачи УД за 2022 год вместе с уточненной финотчетностью за этот год. Причем в поле «Наявність доповнення» заключительной части УД следует объяснить сущность внесенных изменений — корректировка излишне признанных расходов путем увеличения финрезультата до налогообложения в Отчете о финансовых результатах за 2022 год.

Впрочем здесь удивляет, что налоговики даже не упоминают о квартальщиках. То есть о тех прибыльщиках, которые в 2022 году отчитывались ежеквартально. А говорят о необходимости подачи УД исключительно за 2022 год и, так получается, — всеми плательщиками. На наш взгляд, поскольку прибыльная декларация составляется нарастающим итогом, квартальщикам следует подать УД за все периоды ошибочного отчетного года. А именно: за І квартал, полугодие, три квартала и весь 2022 год. Иначе прибыльный объект внутригодовых периодов квартальщика будет искажен.

Второй вариант самоисправления от фискалов — отразить увеличенный финрезультат в декларации за полугодие 2023 года (если плательщик применяет квартальный отчетный период) или в декларации за 2023 год (если в 2023 году плательщик является годовым прибыльщиком). Эта идея была озвучена и в разъяснении ГНСУ от 23.06.2023.

Здесь внимание — налоговики вообще не упоминают о приложении ВП. Поэтому получается, что надо увеличить объект налогообложения 2023 года? Но для этого на сумму излишне признанных расходов в 2022 году необходимо увеличить финрезультат за 2023 год. А это возможно лишь через отражение в бухучете дохода. То есть фискалы подталкивают нас нарушить правила бухучета и, в частности, требования НП(С)БУ 6. Хотя это и не удивительно. Ведь при исправлении бухошибок текущего года налоговики вопреки нормам того же НП(С)БУ 6 требуют подавать исправленную финотчетность.

И все же, невзирая на то, что этот предложенный налоговиками путь кажется легче, мы советуем придерживаться традиционного способа исправления ошибок в составе текущей декларации — а именно с помощью приложения ВП. В конце концов комментируемую консультацию могут отменить. И тогда будет сложно доказать, почему вы так действовали. Единственный выход — получить подобную индивидуальную налоговую консультацию в свой адрес. Только она вас защитит при проверке.

Если же решили самоисправиться в составе отчетной декларации, то к ней все же подайте приложение ВП и уточненную финотчетность за 2022 год с указанием соответствующей отметки в его таблице 3. При этом, как разъясняют фискалы в комментируемой консультации, квартальщики должны отразить откорректированный (увеличенный) финрезультат в декларации за полугодие 2023 года, а годовики — в декларации за 2023 год.

Однако помните! С помощью приложения ВП можно исправить только один ошибочный период (см. БЗ 102.20.02). Поэтому если в 2022 году были квартальщиками, придется исправляться через УД.

Прибыльщикам, которые решили исправиться с помощью приложения ВП, тоже не лишним будет заполнить поле «Наявність доповнення» заключительной части отчетной декларации и объяснить проведенные корректировки излишне признанных расходов за 2022 год вследствие военного освобождения от уплаты эконалога, платы за землю и налога на недвижимое имущество за этот период.

Еще раз отметим — на наш взгляд, откорректировать (уменьшить) расходы по эко-, земельному и недвижимому налогам 2022 года в прибыльной декларации 2023 года (через отражение бухдохода) без подачи исправляющего приложения ВП за 2022 год нельзя. Корректировать (увеличивать) финрезультат до налогообложения следует именно за 2022 год.

И напоследок: на сегодняшний день

(п.п. 69.38 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Поэтому строки 32 и 33 УД за отчетные периоды 2022 года (строки 31 и 32 текущей декларации, если исправляемся через приложение ВП) не заполняем. Подробно о самоштрафе при исправлении ошибок по налогу на прибыль см. в статье «Самостоятельное исправление ошибок по налогу на прибыль: платить ли cамоштраф?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 43.

А вот следует ли обнародовать уточненную финотчетность, читайте в статье «Исправили бухошибку за 2022 год: переобнародовать ли финотчетность?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 44.