Недвижимую и земельную отчетность уточнили? Откорректируйте налог на прибыль!

Общие предостережения

С 06.05.2023 — дня, следующего за днем опубликования Закона № 3050*, заработали военные льготы по плате за землю и налогу на недвижимость. Следовательно у плательщиков появилась возможность откорректировать начисленные суммы этих налогов за период 2022 и 2023 лет путем подачи уточняющих деклараций (УД) на уменьшение налоговых обязательств (НО). В то же время если теперь плательщик не имеет права на военную льготу по имущественному налогу, но отчетность за эти годы была подана с применением такого освобождения, тогда ему придется обязательно откорректировать декларации в сторону увеличения. Подробно о механизме уточнения ранее поданной земельной и недвижимой отчетности за 2022 и 2023 годы читайте в статьях «Уточняем плату за землю с учетом военных льгот» // «Налоги & бухучет», 2023, № 38 и «Новые военные льготы по налогу на недвижимость: ну-ка уточняться!» // «Налоги & бухучет», 2023, № 38. А мы сосредоточимся на исправлении прибыльной декларации.

* Закон Украины от 11.04.2023 № 3050-ІХ.

Напомним: по бухучетным правилам налоги, сборы и другие предусмотренные законодательством обязательные платежи относятся в состав административных расходов (Дт 92). Это не касается тех налогов, сборов и обязательных платежей, которые включаются в производственную себестоимость продукции, работ, услуг (п. 18 НП(С)БУ 16 «Расходы»). Никаких налоговых разниц в отношении таких расходов НКУ не предусмотрено. Поэтому расходы по налогу на недвижимость и плате за землю непосредственно влияют на объект обложения налогом на прибыль.

При этом ч. 5 ст. 9 Закона о бухучете* требует отражать хозяйственные операции в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены. Следовательно,

* Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 № 996-XIV.

Ведь с позиции бухучета была допущена ошибка, которую надо исправить. И хотя за 2022 год — это бухошибки прошлого года (на которые корректируем сальдо нераспределенной прибыли / непокрытого убытка на начало отчетного года), в налоговом учете их исправляем одинаково с ошибками текущего отчетного года. О механизме исправления бухучетных ошибок см. в статье «Исправляем бухучетные ошибки» // «Налоги & бухучет», 2020, № 80.

Заметьте! УД по налогу на прибыль следует подавать лишь после исправления земельной и недвижимой отчетности. Пока же военным освобождением по плате за землю и налогу на недвижимость не воспользуетесь, начисленные НО по этим налогам по данным поданных деклараций оставляете в составе расходов. Уточнять прибыльные декларации оснований нет. Ведь согласованные НО перед бюджетом по таким имущественным налогам считаются действительными.

Нюансы исправления прибыльных ошибок

Подробно о самостоятельном исправлении ошибок в декларации по налогу на прибыль читайте в статье «Исправление ошибок: через приложение ВП и без него» // «Налоги & бухучет», 2022, № 6 (ср. ).

Сроки исправления. Такое самоисправление возможно в течение 1095 календарных дней (п. 50.1 НКУ). Но на период военного положения течение этого срока остановлено (п.п. 69.9 подразд. 10 разд. ХХ НКУ, см. статью «Остановка сроков на военный 2023 год» // «Налоги & бухучет», 2023, № 29). По крайней мере — до 01.07.2023 (см. статью «Приостановка сроков, мораторий на проверки и штрафы: к чему стоит готовиться с 1 июля 2023 года?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 29).

Способы исправления. Осуществить самоисправление ошибок прошлых отчетных периодов можно одним из двух способов (п. 50.1 НКУ):

1) путем подачи УД к ошибочной декларации по налогу на прибыль или

2) в составе текущей декларации через приложение ВП.

Если удастся исправить ошибку до окончания предельного срока подачи ошибочной прибыльной декларации за I квартал 2023 года (то есть не позже 10.05.2023), тогда подается новая декларация с правильными данными со статусом «Отчетная новая». Но уложиться в этот срок — маловероятно.

Поскольку прибыльная декларация составляется нарастающим итогом, квартальщикам придется подать УД за все периоды ошибочного отчетного года (см. БЗ 102.20.02). А именно: за I квартал, полугодие, три квартала и весь 2022 год, а также за I квартал 2023 года. Ведь военное освобождение от налога на недвижимость и платы за землю работает за период с 1 марта по 31 декабря 2022 года и начиная с 2023 года (подробности см. в статьях «Уточняем плату за землю с учетом военных льгот» // «Налоги & бухучет», 2023, № 38 и «Новые военные льготы по налогу на недвижимость: ну-ка уточняться!» // «Налоги & бухучет», 2023, № 38).

Вариант исправления с помощью приложения ВП здесь не пройдет — таким способом можно исправить только один ошибочный период (см. БЗ 102.20.02). Да и годовиикам стоит не затягивать и исправить декларацию по налогу на прибыль за 2022 год через УД. Ведь приложение ВП они смогут подать лишь в составе прибыльной декларации за 2023 год — а это уже будет аж в 2024 году.

Исправление через УД. Отдельной формы УД по налогу на прибыль нет. Поэтому, чтобы декларация считалась УД, в поле 1 заглавной части проставляем отметку «Х» в ячейке напротив «Уточнююча».

В строках 1 — 25 УД указываем правильные показатели за уточняемый период — это если будем исправляться до 01.07.2023 еще по старой форме (J0100123). А вот с 01.07.2023 уже будем подавать обновленную декларацию (J0100124 — с учетом изменений, внесенных приказом Минфина от 20.02.2023 № 101) и в ней правильные данные отразим в строках 1 — 28 УД (см. статью «Декларация по налогу на прибыль за I квартал — по старой форме» // «Налоги & бухучет», 2023, № 36).

Поскольку сумма НО изменилась — увеличилась вследствие снятия расходов из-за военных льгот по налогу на недвижимость и плате за землю, то заполняем в УД с плюсом строку 26 (до 01.07.2023) или же строку 29 (после 01.07.2023) раздела «Виправлення помилок» основной части декларации. В противоположной ситуации — когда военное освобождение по этим налогам не предусмотрено — показатель строки 26 (или с 01.07.2023 строки 29) прибыльной УД отразим с минусом.

Вместе с прибыльной УД подаем все приложения к ней (кроме тех, которые не заполнены из-за отсутствия операций/показателей). Если вследствие исправления ошибки показатели, ране отраженные в приложении, не изменились, приложение все равно подаем вместе с УД (см. БЗ 102.20.02).

Самоштраф и пеня. Если в ошибочной декларации имело место занижение НО, то п. 50.1 НКУ требует уплатить самоштраф: при исправлении через приложение ВП в размере 5 % от суммы недоплаты, при исправлении с помощью УД — 3 %. Однако сейчас

(см. письмо ГНСУ от 16.02.2023 № 3478/7/99-00-04-02-03-07, статью «Уточнение военных периодов без штрафов и пени» // «Налоги & бухучет», 2023, № 4). То есть строки 29 и 30 (с 01.07.2023 — строки 32 и 33) УД за отчетные периоды 2022 года и І квартал 2023 года не заполняем.

Исправленная финотчетность в составе УД

С целью исправления самостоятельно выявленных ошибок на замену ранее поданной финансовой отчетности плательщики могут подавать уточненную финотчетность (ч. 6 ст. 14 Закона о бухучете).

В нашем случае бухгалтерская ошибка затронула финотчетность и отразилась на показателях декларации по налогу на прибыль. Следовательно, если в результате выявленных в финотчетности ошибок уточнению подлежат также показатели прибыльной декларации, такое уточнение осуществляется (см. БЗ 102.20.02):

— путем подачи УД с приложением к ней уточненной финотчетности за соответствующий отчетный период;

— в составе отчетной декларации с подачей к приложению ВП финотчетности за уточняемый отчетный период с указанием отметки в его таблице 3.

То есть ошибки, допущенные в финотчетности, исправляются с одновременной корректировкой налоговой отчетности. При этом желательно подать объяснение к УД, составленное в произвольной форме с указанием допущенных ошибок (п. 46.4 НКУ). О факте подачи объяснений плательщик указывает в специально отведенном месте такой УД (см. БЗ 102.20.02).

В случае подачи плательщиком отчетности в электронной форме прибыльная декларация (в частности УД) подается после подачи исправленной финансовой отчетности — приложения ФЗ (см. БЗ 102.20.02). Связано это с тем, что при заполнении УД проставляются отметки о наличии поданных к ней приложений — форм финотчетности (п. 48.3 НКУ, см. БЗ 102.20.02).

Исправленную финотчетность в электронной форме следует подавать в формате с первой буквой «S» или «J» — в зависимости от того, с какой буквой она была подана фискалам ранее. При этом выбираем «состояние документа» — отчетный (см. БЗ 102.20.02).

При подаче исправленной финансовой отчетности в бумажной форме (а это п. 49.4 НКУ позволяет только микро- и малым предприятиям), такая финотчетность подается одновременно с УД.

Уточнение прибыльного МНО

МНО-освобождение. Плательщики налога на прибыль, которые владеют, используют в своей деятельности сельхозугодия, то есть пашню, сенокосы, пастбища и многолетние насаждениями и перелоги (пп. 14.1.114² и 14.1.233 НКУ), должны были рассчитать за 2022 год минимальное налоговое обязательство (МНО) и подать с годовой прибыльной декларацией приложения МПЗ и МПЗ-З (см. статью «Приложения МПЗ и МПЗ-З — расчет общего МНО» // «Налоги & бухучет», 2023, № 5).

Теперь же Закон № 3050 переписал МНО-нормы п.п. 69.15 подразд. 10 разд. ХХ НКУ в части сельхозугодий, которые находятся в собственности или пользовании юридических лиц (см. статью «СельхозЕН и МНО: что нового» // «Налоги & бухучет», 2023, № 32). Поэтому отныне с 1 марта 2022 года до 31 декабря 2022 года общее МНО не начисляется и не уплачивается за такие земельные участки, земельные доли (паи), которые расположены:

— на территориях активных боевых действий или

— на временно оккупированных рф территориях Украины.

То есть сейчас в п.п. 69.15 подразд. 10 разд. ХХ НКУ речь вообще не идет о территориях возможных боевых действий.

Сумма МНО за эти сельхозугодия определяется пропорционально количеству месяцев, когда такие земельные участки (земельные доли (паи)) подлежали обложению платой за землю или единым налогом (ЕН) группы 4. Следовательно на сегодня

В то же время по требованиям обновленного п. 38¹.2 НКУ начиная с 1 января 2023 года за период, за который не будет начисляться и уплачиваться плата за землю или ЕН группы 4, не следует определять МНО для сельхозугодий:

— находящихся в консервации или

— засоренных взрывоопасными предметами, или

— в отношении которых принято решение о предоставлении налоговых льгот по уплате местных налогов и/или сборов на основании заявлений плательщиков о признании земучастков непригодными для использования в связи с потенциальной угрозой их засорения взрывоопасными предметами.

МНО-корректировка. По старой редакции п.п. 69.15 подразд. 10 разд. ХХ НКУ, напомним, не включались в расчет МНО за 2022 и 2023 годы сельхозугодия, которые:

1) расположены на территориях, на которых ведутся (велись) боевые действия, или на территориях, временно оккупированных рашистами. Это освобождение от МНО не действовало из-за Перечня № 309, ведь его утвердил не тот орган власти, на который указывал НКУ (см. статью «Перечень территорий права на военные льготы не дает: вердикт ГНСУ» // «Налоги & бухучет» 2023, № 14);

* Перечень территорий, на которых ведутся (велись) боевые действия или временно оккупированных Российской Федерацией, утвержденный приказом Минреинтеграции от 22.12.2022 № 309.

2) определены областными военными администрациями (ОВА) как засоренные взрывоопасными предметами и/или на которых имеются фортификационные сооружения. По сути, освобождение на этом основании действовало до 06.05.2023 — даты вступления в силу Закона № 3050. Ведь здесь главенствовал не Перечень № 309, а решение ОВА. Поэтому плательщик, который получил такое решение в 2022 году или в начале 2023 года, фактически, получил освобождение за весь 2022 год и по 5 мая 2023 года (включительно). Вот только нам не известно, получил ли кто-то справку о том, что на определенном земельном участке имеются фортификационные сооружения. Но если такие плательщики есть, то, получается, что они имеют право МНО-освобождение за весь 2022 год. В общем, хотя бы побороться за это освобождение стоит.

Теперь же военное освобождение будет применяться по-другому (см. выше).

Поэтому тем плательщикам, которые определили и задекларировали МНО за 2022 — 2023 годы,

Об этом прямо говорит п.п. 69.15 подразд. ХХ разд. ХХ НКУ.

Отметим: в нем речь идет исключительно о земучастках, расположенных на (1) территориях активных боевых действий и (2) временно оккупированных территориях, в отношении которых было определено и задекларировано МНО за 2022 год. При этом в п.п. 69.15 подразд. 10 разд. ХХ НКУ использована конструкция — «имеют право». То есть подача уточненки к прибыльной декларации за 2022 год аграриями-прибыльщиками, которые задекларировали МНО, но этого делать не должны, — это право, а не обязанность прибыльщика.

Те же аграрии-прибыльщики, которые должны были считать МНО, но этого не сделали, такого права выбора не имеют. Они должны подать УД и исправить упущение.

Заметьте! По требованиям п.п. 69.15 подразд. 10 разд. ХХ НКУ корректировка суммы общего МНО должна быть проведена именно с помощью УД. Через приложение ВП уточнить МНО не удастся. Это и не удивительно! Ведь исправлять нужно будет показатели приложений МПЗ и МПЗ-З. А к приложению ВП соответствующие уточняющие приложения не заполняются и не подаются (см. БЗ 102.20.02).

Подробно об исправлении МНО-ошибок см. в статье «Уточняем налог на прибыль: поправка на МНО» // «Налоги & бухучет», 2023, № 27. Однако исправиться, по-видимому, будет не так просто. Ведь раньше от МНО освобождали за весь полный год. Поэтому рассчитать МНО и налоги, которые учитываются в выполнение МНО, было не сложно. Теперь же придется рассчитать МНО за первые два месяца 2022 года, поскольку МНО-освобождение предоставлено только за март — декабрь 2022 года, то есть за 10 календарных месяцев из 12. Поэтому не удивительно, что в этой части п.п. 69.15 подразд. 10 разд. ХХ НКУ требует сумму МНО делить по месяцам, когда сельхозугодия облагали платой за землю. А вот как быть с суммами, которые учитываются в выполнение МНО, в НКУ ничего не сказано. Наверное, их тоже придется делить пропорционально месяцам.

Штрафное МНО-освобождение. Если по результатам уточнения получится положительное значение МНО в строке 06.2 УД, то самоштраф и пеня прибыльщику не угрожают. Здесь сработает военное освобождение на основании п.п. 69.1 подразд. 10 разд. ХХ НКУ, ведь уточняем военный период (см. статью «Уточнение военных периодов без штрафов и пени» // «Налоги & бухучет», 2023, № 4). Никаких штрафов не будет и в том случае, если уточнение ранее поданных приложений МПЗ и МПЗ-З за 2022 год вообще не проводить или при исправлении допустить ошибку. В этом случае от штрафов защитит п. 65 подразд. 10 разд. ХХ НКУ. По его требованиям штрафные санкции, предусмотренные ст. 123 НКУ, при определении фискалами НО плательщиков с учетом МНО за 2022 год не применяются. Однако освобождений от штрафов за несвоевременную уплату задекларированного налога (при наличии у плательщика такой возможности) и от начисления пени за такую просрочку нет.