* Районный территориальный центр комплектования и социальной поддержки.
Нормативное и судьба и учет ТС
Напомним, что ведущим документом, который регулирует вопросы мобилизации транспорта для военных нужд, является Положение о военно-транспортной обязанности, утвержденное постановлением КМУ от 28.12.2000 № 1921 (далее — Положение № 1921). Наш общий материал, который касается мобилизации транспорта: «Мобилизация транспорта — процедура и учет» // «Налоги & бухучет», 2022, № 22.
Там мы отмечали, что транспортное средство (ТС) может быть мобилизовано у субъектов хозяйствования (как юридических, так и физических лиц) двумя путями: добровольного безвозмездного привлечения или принудительного изъятия (или отчуждения) ТС для военных нужд.
Это — именно привлечение. Первый путь (привлечение ТС) предусматривает обязательный возврат ТС его владельцу (конечно, если ТС уцелеет). Это что-то наподобие безвозмездной аренды (ссуды).
Как изложено в вопросе читателя, его ТС (автомобиль) был именно привлечен. Это подтверждает и тот факт, что Акт приема-передачи на его ТС был составлен именно по форме, которая содержится в приложении 4 к Положению № 1921. Ведь если бы имело место изъятие ТС (а это безвозвратная операция, по которой бы ТС сразу «ушел» с баланса предприятия), то был бы составлен Акт о принудительном отчуждении или изъятии имущества (см. приложение к постановлению КМУ от 31.10.2012 № 998).
А поскольку имело место привлечение ТС, то в этом случае ТС после его демобилизации предприятию должны вернуть. Возврат ТС владельцу осуществляется в течение 30 календарных дней с момента объявления демобилизации (п. 30 Положения № 1921). ТС должно быть возвращено по обращению руководителя предприятия в РТЦК и СП. Возврат ТС оформляется Актом по форме, приведенной в приложении 6 к Положению № 1921** (пп. 31, 35 Положения № 1921).
** К Акту о возврате прилагается заключение эксперта или отчет (акт) об оценке имущества.
ТС — на балансе. Итак, в случае привлечения ТС право собственности на него остается у предприятия. Поскольку его должны вернуть (или компенсировать потерю — см. ниже), то ТС продолжает отвечать критериям для признания актива. Поэтому
привлеченное ТС не списывается, а продолжает учитываться на балансе предприятия и амортизироваться в соответствии с правилами бухучета
Об этом мы писали в вышеупомянутом материале и это потом подтвердили консультацией и налоговики*.
* Наш комментарий к ней см. здесь: «Мобилизация транспорта для военных нужд: что с амортизацией?» // «Налоги & бухучет», 2022, № 57.
Уничтожение. Если же ТС будет повреждено или уничтожено — предприятию должна быть предоставлена компенсация (пп. 36, 37 Положения № 1921).
Что касается тех случаев, когда возврат в силу уничтожения ТС не произойдет, то в соответствии с п. 42 Положения № 1921 транспортные средства и техника, которые были уничтожены вследствие их привлечения во время мобилизации, подлежат списанию с балансового учета предприятий, учреждений и организаций на основании предоставленных воинскими формированиями документов, которые подтверждают уничтожение таких ТС и техники.
Учетная судьба переданного в ТС горючего
Отдай, сколько взял. Вопрос судьбы горючего, переданного в баке мобилизованного ТС, тоже частично урегулирован нормами Положения № 1921.
Во-первых, в Акте приема-передачи по форме согласно приложению 4 Положения № 1921, которым оформляется привлечение во время мобилизации ТС (и техники), есть раздел «Ведомости о транспортном средстве или технике». В нем обязательно указывается «объем имеющегося в баках горючего».
Во-вторых, п. 33 Положения № 1921 обязывает командиров (начальников) воинских частей (подразделений), руководителей учреждений и организаций воинских формирований во время возврата предприятиям, учреждениям и организациям ТС и техники, привлеченных во время мобилизации, обеспечить, в частности, техническое обслуживание ТС и их заправку горючим в объемах, которые дадут возможность доставить транспортные средства и технику в пункты возврата с остатком горючего после возврата в объемах, которые были на момент передачи!
Поэтому если строго соблюдать эту норму, то
ТС должно быть возвращено с тем же объемом горючего в баке, который был на момент его привлечения/передачи
В упомянутом Акте по форме согласно приложению 6 к Положению № 1921, который составляется при возврате привлеченного ТС, тоже есть соответствующий раздел «Ведомости о транспортном средстве или технике», в котором должен быть указан «объем имеющегося в баках горючего». И этот документ будет основанием для дальнейших учетных действий в отношении горючего (при необходимости).
Учет переданного горючего. Следовательно, считаем, что пока не станет известна судьба мобилизованного ТС, предприятие должно продолжать объем переданного в баке ТС горючего учитывать у себя на балансе. Рекомендуем перевести это горючее на отдельный аналитический счет (наподобие: «Горючее в мобилизованных ТС») субсчета 203 «Топливо», где и учитывать его до возврата ТС (или до другого «финала»). То есть до какой-то определенности в отношении судьбы привлеченного ТС и само ТС, и переданное с ним горючее должны продолжать учитываться на балансе предприятия. Рассматривать передачу такого горючего как дарение или реализацию некорректно. А — как обмен подобными товарами мы тоже не склонны, потому что обменивать не договаривались, а ожидаем возврата ТС с горючим. К тому же вместе с ТС, кроме горючего, передаются и другие расходные материалы (жидкости, масла и т. п.), которые могут в составе ТС быть возвращены уже замененными на другие аналогичные.
А уже после демобилизации, в зависимости от того, чем завершится привлечение этого ТС, на основании соответствующих документов горючее будет или переведено на основной субсчет (в части, которая будет возвращена военными вместе с ТС), или (в соответствующей части или полностью) списано предприятием (см. ниже). Если же возвращенного горючего вдруг окажется больше, то разница должна быть оприходована вместе с отражением других доходов: Дт 203 — Кт 718.
Когда должно быть списание. Перечислим несколько случаев, когда переданное в баке горючее придется списать с баланса.
1. Если при возврате ТС объем горючего в баке будет меньше, чем при привлечении ТС. Считаем, что тогда предприятие имеет право (ссылаясь на Положение № 1921) требовать от воинской структуры, которая вернула ТС, недоданный объем горючего или компенсацию за него. Если предприятию будет в этом отказано или оно примет решение не выдвигать такое требование, то невозвращенный объем горючего должен быть списан с баланса по письменному распоряжению руководителя.
2. Если ТС будет уничтожено. Конечно, в случае уничтожения ТС весь объем горючего в баке должен быть списан вместе со списанием с баланса стоимости самого ТС — на основании предоставленных воинскими формированиями документов, которые подтвердят уничтожение этого ТС.
Списание в бухучете, думаем, стоит отражать проводкой Дт 949, 977 — Кт 203.
Налоговые и лицензионные нюансы
Передача. Поскольку при передаче ТС и оно само, и горючее в его баке остается на балансе предприятия, то объектов обложения прямыми налогами, а также НДС по такой операции передачи не возникнет.
Единственный вопрос может появиться только в отношении горючего акциза. Ведь общий акциз, которым облагается горючее, уплачивают лишь производители и импортеры и только с соответствующих операций (реализации, ввоза и т. п.). А такая операция по передаче мобилизованного авто с горючим в баке (даже если предприятие — производитель или импортер горючего) не является объектом обложения общим акцизом.
О горючем акцизе. Напомним, что п.п. 14.1.212 НКУ к реализации горючего относит и операции его физической/фактической передачи даже и без перехода права собственности на горючее. Но такая передача должна состояться или с акцизного склада, или с акцизного склада передвижного! А топливный бак ТС ни тем, ни другим не является (см. пп. 14.1.6 и 14.1.61 НКУ соответственно). Поэтому
объекта обложения горючим акцизом, как и прочими налогами, здесь не возникает
Списание (полное или частичное) / безвозмездная передача. Невозврат/списание горючего фактически означает потерю права на его возврат и превращает эту операцию в безвозмездную передачу горючего военным. А такие операции не считаются ни поставкой по п. 321 подразд. 2 разд. ХХ НКУ, ни реализацией и не подлежат налогообложению в соответствии с п.п. 69.5 подразд. 10 разд. ХХ НКУ. При этом и компенсирующие НО по НДС начислять не придется, поскольку в соответствии с п. 321 подразд. 2 разд. ХХ НКУ такое горючее не будет считаться использованным предприятием в нехозяйственной деятельности.
Можно попробовать применить к этой передаче нулевую ставку НДС, предусмотренную в п.п. «г» п.п. 195.1.2 НКУ для поставки товаров для заправки (дозаправки) и обеспечения военного транспорта для нужд обороны Украины. (Об этой льготной ставке см. наш материал «Безвозмездная передача товаров для нужд ВСУ и нулевая ставка НДС» // «Налоги & бухучет», 2023, № 48). Но поскольку отдельной передачи не было, к тому же изначально предусматривался возврат горючего, то мы бы склонялись, что здесь применимы п. 321 подразд. 2 и п.п. 69.5 подразд. 10 разд. ХХ НКУ. К тому же в этих обоих вариантах у предприятия так же останется НК и не будет НО по НДС...
Что же касается налога на прибыль, то стоимость списанного горючего попадет у предприятия в расходы и по общим правилам уменьшит финрезультат до налогообложения. А налоговые разницы, предусмотренные для безвозмездных передач п.п. 140.5.9 НКУ, здесь не применяются на основании п.п. 69.6 подразд. 10 разд. ХХ НКУ. Но отметим, налоговики считают, что налоговые разницы с таких передач не должны применяться только начиная с 01.08.2023 (что, на наш взгляд, некорректно), см. об этом «Информписьмо № 4/2023: возврат к довоенным правилам с 1 августа 2023» // «Налоги & бухучет», 2023, № 62 (ср. ).
Лицензирование. Лицензируются операции по торговле горючим, а в этом случае операция по передаче горючего из ТС является частью транспортной обязанности предприятия и никак не может считаться торговлей, поскольку не отвечает определением «торговли горючим». Поэтому такая безвозмездная передача горючего не требует наличия у предприятия лицензии на торговлю горючим.
Хотя, на всякий случай, напомним. В похожих случаях с передачей горючего в арендованных ТС налоговики в этом вопросе «перегибают фискальную палку» (см. «Невозвращение горючего в баке арендованного транспорта» // «Налоги & бухучет», 2023, № 60). Однако там речь идет о «свободных» арендных операциях, а здесь операции обязательны, которые никак в «торговлю» не вписываются...
Выводы
- Горючее, которое передается в баке привлеченного-мобилизованного ТС, считаем целесообразным, как и само ТС, продолжать учитывать на балансе предприятия вплоть до возврата ТС или до засвидетельствования факта его уничтожения или повреждения.
- Списание такого горючего (или его части) должно осуществляться на основании соответствующих документов уже после возврата ТС с объемом горючего меньше, чем при передаче, или — в случае уничтожения (повреждения) ТС.
- При привлечении/передаче ТС в отношении переданного в баке горючего не возникнет объектов обложения налогами: ни НДС, ни акцизом, ни налогом на прибыль. Лицензия на торговлю тоже не нужна.
- В случае невозврата/списания горючего операция фактически превратится в безвозмездную передачу горючего военным. И такая операция, как и списание этого горючего, тоже не увеличит налоги предприятия.
