Система електронного адміністрування ПДВ: поетапне запровадження

В абзаці четвертому п. 1. розд. II «Перехідні положення» Закону № 71 перелічені норми розд. I цього Закону стосовно СЕА, які набирають чинності з 1 липня 2015 року. Однак якщо заглянути у відстрочені пункти, то побачимо, що до СЕА вони мають лише опосередковане відношення. Ці норми стосуються нового порядку формування ПК (незалежно від очікуваного напрямку використання придбаних товарів/послуг чи НА).

Водночас, ст. 200¹ «Електронне адміністрування податку на додану вартість» ПКУ набрала чинності з 1 січня 2015 року.

Крім того, з 01.01.15 р. набрали чинності такі зміни:

• тепер усі ПН маємо складати в електронній формі (п. 201.1 ПКУ);

• право на ПК дає лише ПН/РК, які зареєстровані в ЄРПН (п. 198.6 ПКУ);

• запрацювали штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію ПН в ЄРПН (ст. 120¹ ПКУ);

• сплата ПДВ до бюджету має проводитись з електронного рахунка, відкритого в СЕА* (п. 200.2 ПКУ).

При цьому передбачені деякі «перехідні» послаблення:

• обов’язкова реєстрація всіх без виключення ПН/РК запроваджується з 1 лютого 2015 року (зміни у п. 11 підрозд. 2 розд XX ПКУ);

• введено перехідний період з 01.02.15 р. до 01.07.15 р., протягом якого реєстрація ПН/РК у ЄРПН здійснюється без обмеження сумою податку, обчисленою за «суперформулою», яка вже запроваджена п. 200¹.3 ПКУ.

Зверніть увагу! Перехідний період починається лише з 1 лютого 2015 року.

То що, формально виходить, що податківці можуть у січні 2015 року відмовитись зареєструвати в ЄРПН ПН, якщо у платника ПДВ не має достатнього ліміту реєстрації в СЕА. Адже у новому абзаці одинадцятому п. 201.10 ПКУ (він набрав чинності з 01.01.15 р.) передбачено, що платник ПДВ має право зареєструвати ПН/РК у ЄРПН, в якій загальна сума ПДВ не перевищує суму, обчислену за «суперформулою».

Та як не дивно, але січень 2015 року чомусь не вважається перехідним періодом.

На наш погляд, маємо справу лише з неузгодженістю окремих норм ПКУ, пов’язаною суто із поспішністю при прийнятті законів про податкову реформу.

Тому, впевнені, податківці не будуть «зловживати» повноваженнями, які не вписуються в загальну концепцію запровадження СЕА (зокрема, й реєстраційного ліміту) саме з 01.07.15 р.

Про це свідчить і той факт, що на початку січня «лімітно-реєстраційних» проблем із реєстрацією ПН в ЄРПН не було.

Отже, етапи запровадження СЕА можемо представити у вигляді такої схеми (рис. 1 на с. 11).

Далі розглянемо деякі нюанси, що виникають на кожному етапі.

Рис. 1. Етапи запровадження СЕА

Форма ПН. З 1 січня 2015 року всі ПН потрібно складати в електронній формй (п. 201.1 ПКУ). Крім того з 01.01.15 р. діє нова форма ПН, затверджена наказом МФУ від 14.11.14 р. № 1129. Про особливості нової форми читайте у «БТ», 2014, № 47, с. 6 та 12 а також на с. 15 цього номера.

Реєстрація ПН в ЄРПН, з точки зору продавця. До 01.02.15 р., як і раніше, обов’язковій реєстрації в ЄРПН підлягають:

• ПН, у яких сума ПДВ перевищує 10 тис. грн.;

• ПН виписані на постачання підакцизних та імпортних товарів (незалежно від суми).

Про це свідчать спеціальні норми п. 11 підрозд. 2 розд. XX ПКУ.

Зауважимо, що вимоги п. 2 Порядку № 1129 про обов’язкову реєстрацію всіх ПН/РК написані з оглядом на Закон № 1621 і суперечать нині діючим нормам ПКУ. Тому ці вимоги можна ігнорувати, якщо йдеться про ПН/РК, які не потрібно видавати покупцю (див. нижче).

А от з 1 лютого 2015 року до ЄРПН потрібно буде вносити всі ПН та РК (у тому числі й ті, які не надаються покупцю, виписані за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від суми ПДВ.

Реєстрація ПН у ЄРПН, з точки зору покупця. Відстрочення до 1 лютого обов’язку реєстрації всіх ПН у ЄРПН, на жаль, не узгоджене із новими правилами формування ПК.

Адже право на ПК дає лише ПН, яка зареєстрована в ЄРПН (п. 198.6 ПКУ). Жодні скарги на продавця тут не допоможуть.

Крім того, встановлені граничні строки відображення ПК на підставі ПН, які несвоєчасно зареєстровані в ЄРПН. Суми ПДВ за такими ПН відносяться до ПК у звітному періоді, в якому ПН зареєстрована в ЄРПН, але не пізніше:

• ніж через 180 календарних днів з дати складення ПН;

• для платників, що застосовують касовий метод, — ніж через 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунка.

Отже, склалась така ситуація: ПН із сумою ПДВ до 10 тис. грн., складені в січні 2015 року на постачання не акцизних вітчизняних товарів, продавець може не реєструвати в ЄРПН, але формально такі ПН не дають права покупцю сформувати ПК. Тут можна сперечатися, апелюючи до комплексного розуміння норм ПКУ. Втім, це досить небезпечно. Тож краще не допускати виникнення проблем, ніж потім її долати.

На наш погляд, щоб вийти із такої ситуації з найменшими втратами, продавець має добровільно зареєструвати в ЄРПН усі ПН, які складені на постачання товарів/послуг іншим платникам ПДВ. У такому разі у покупця не буде проблем із формуванням ПК. А продавець теж отримає певні «дивіденди», про які ми розкажемо нижче:

• не буде клопоту із врученням ПН покупцю;

• не буде ризику щодо штрафу за несвоєчасну реєстрацію ПН в ЄРПН.

Так само в ЄРПН потрібно зареєструвати ПН (незалежно від суми ПДВ), складені на послуги, отримані від нерезидента (п. 208.2 ПКУ). Адже така ПН дає право на ПК теж за умови реєстрації її в ЄРПН (п. 198.2 ПКУ).

Видача ПН покупцю. Якщо покупець та продавець користуються різним програмним забезпеченням для формування ПН, то часто виникають труднощі з обміном електронними ПН. Однак ці труднощі можна подолати за допомогою ЄРПН. Справа у тому, що ПН/РК, зареєстровані в ЄРПН, покупець може отримати з ЄРПН, а не від постачальника. Для цього покупець має направити відповідний запит. У відповідь він отримає повідомлення про реєстрацію ПН/РК у ЄРПН та саму ПН/РК в електронному вигляді (п. 201.10 ПКУ).

З 01.01.15 р. введені штрафи за несвоєчасну реєстрацію ПН в ЄРПН (ст. 120¹ ПКУ). Ці покарання стосуються лише тих ПН та РК, які потрібно видавати покупцю.

Такі штрафи будуть розраховувати від суми ПДВ, зазначеної в ПН чи РК. Причому розмір штрафу диференційований. Він залежатиме від кількості днів порушення терміну реєстрації (п. 120¹.1 ПКУ):

• 10 % від суми ПДВ — у разі затримки до 15 календарних днів;

• 20 % від суми ПДВ — у разі затримки від 16 до 30 календарних днів;

• 30 % від суми ПДВ — у разі затримки від 31 до 60 календарних днів;

• 40 % від суми ПДВ — у разі затримки на 61 і більше календарних днів.

Якщо з вини платника ПН чи РК, які потрібно видавати покупцю, не будуть зареєстровані в ЄРПН протягом 180 календарних днів з дати їх складання, то штраф складе 50 % від суми ПДВ (п. 120¹.2 ПКУ).

Зверніть увагу! Штрафи за незначну затримку (до 15 календарних днів) не будуть застосовувати за несвоєчасну реєстрацію ПН/РК, які складені протягом перехідного періоду: з 1 лютого до 1 липня 2015 року.

Виникає закономірне запитання: чи будуть штрафувати за несвоє­часну реєстрацію ПН, які складені у січні?

На жаль, порадувати читачів не можемо. За січневі ПН/РК можуть оштрафувати, однак лише при одночасному виконанні таких двох умов:

• ПН підлягає обов’язковій реєстрації в ЄРПН згідно з ПКУ;

• ПН потрібно видавати покупцю.

Як не дивно, але за незначну затримку (не більше 15 днів) у реєстрації ПН, виписаних у період з 01.02.15 р. до 01.07.15 р., штрафних санкцій не буде.

Схоже, що законодавець керувався такою логікою: обов’язкова реєстрація «великих» та імпортно/акцизних ПН діє вже давно, тому за невиконання цих (добре відомих) вимог ПКУ будуть штрафувати вже з 1 січня 2015 року. А от з 01.02.15 р., коли стартує масова реєстрація всіх ПН, у платників ПДВ можуть виникнути певні труднощі. Тому за незначну затримку з реєстрацією ПН платників карати не будуть.

Позитивне значення ПДВ. Ми вже згадували вище, що сплата ПДВ в бюджет починаючи з 2015 року має проводитись з електронних рахунків у СЕА (п. 200.2 ПКУ). Для цього ДФСУ буде надсилати казначейській службі реєстр платників, які заборгували ПДВ бюджету. Від платника ПДВ вимагається лише забезпечити відповідну суму грошей на своєму електронному рахунку в СЕА.

Схоже, що за такою схемою доведеться сплатити ПДВ і за грудень 2014 року. Справа у тому, що зміни до пп. 87.1 та 200.2 ПКУ вже набрали чинності з 01.01.15 р. Жодних перехідних положень щодо сплати в бюджет сум ПДВ, нарахованих за грудень 2014 року, «за старою схемою» (з поточного рахунка в банку) в Законі № 71 не передбачено.

Від’ємне значення ПДВ. Від’ємне значення ПДВ, отримане в декларації, враховується таким чином (п. 200.4 ПКУ):

1) погашає податковий борг з ПДВ. На такі цілі буде направлена лише сума, що не перевищує реєстраційний ліміт, обчислений за «суперформулою» на момент подання декларації;

2) в разі відсутності податкового боргу (залишок після погашення податкового боргу):

• або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника. При цьому можна отримати суму ПДВ, фактично сплачену постачальникам або до Держбюджету (в попередніх та звітному податкових періодах), в частині, що не перевищує реєстраційний ліміт на момент подання декларації;

• та/або зараховується до складу ПК наступного звітного (податкового) періоду.

Як бачите, платник ПДВ мусить погасити податковий борг з ПДВ, а потім на власний розсуд вирішує: заявити ПДВ до відшкодування чи включити його до ПК наступного періоду.

Однак, щоб скористатись від’ємним значенням ПДВ, потрібно на електронному рахунку в СЕА мати відповідне «фінансове забезпечення» (ліміт реєстрації).

Зверніть увагу, що ці правила вже діють з 01.01.15 р. без жодних перехідних періодів.

Знайома «суперформула». Законом № 71 до ПКУ була включена нова ст. 200¹. Новин у цій статті порівняно із добре відомими положеннями Закону № 1621 небагато.

Формула для розрахунку реєстраційного ліміту залишилась точно такою ж, як була передбачена Законом № 1621. Добре знайомі і всі її складові.

Щодо новин порівняно із редакцією, яка передбачалась Законом № 1621, то слід звернути увагу на такі дві відмінності.

По-перше, із п. 200¹.4 ПКУ зникли «незрозумілі» пп. «в» та «г», які передбачали поповнення електронного рахунку при проведенні бартерних операцій та при продажу товарів/послуг кінцевому споживачу. Тепер передбачено лише два випадки поповнення такого рахунку коштами:

• для збільшення реєстраційного ліміту;

• для погашення зобов’язань перед бюджетом.

По-друге, вказано, як можна використати залишок «зайвих» кош­тів (сума, яка перевищує грошове зобов’язання за декларацією), що «зависли» в СЕА на дату подання декларації. За заявою платника такі кошти підлягають перерахуванню:

• або до бюджету в рахунок сплати податкових зобов’язань;

• або на поточний рахунок платника.

Обережно! На таку суму зменшиться реєстраційний ліміт (від’ємне значення показника Σ_ПопРах).

Перехідні сюрпризи. Платники ПДВ, які «доживуть» до 1 липня 2015 року, отримають своєрідний «бонус», передбачений у п. 34 підрозд. 2 розд. XX ПКУ. Їх реєстраційний ліміт автоматично збільшиться на середньомісячну суму ПДВ, задекларовану платником до сплати в бюджет та погашену за останні 12 місяців (4 квартали). Такий «бонус» будуть коригувати щокварталу, з урахуванням сум ПДВ, нарахованих та сплачених за останні 12 місяців.

Крім того, суми помилково та/або надміру сплачених грошових зобов’язань з ПДВ станом на 1 липня 2015 року (переплата) теж автоматично збільшить реєстраційний ліміт. На суму такого збільшення:

• зменшується сума, задекларована до сплати в бюджет або збільшується задекларована сума від’ємного значення;

• помилково та/або надміру сплачені грошові зобов’язання з ПДВ вважаються погашеними.

Отже, таку переплату ви не зможете отримати з бюджету в порядку, передбаченому ст. 43 ПКУ.

Схоже, що критика початкового варіанта СЕА не була марною. Адже законодавець дозволив інтегрувати старі залишки від’ємного значення ПДВ до нової СЕА. Механізм описано у п. 33 підрозд. 2 розд. XX ПКУ.

За вибором платника непогашені залишки від’ємного значення ПДВ можна:

• або без перевірки включити до ПК при цьому збільшиться й реєстраційний ліміт в СЕА;

• або заявити до відшкодування за правилами, які діяли на  «31 січня 2014 року».

Вочевидь, тут законодавець допустив технічну помилку. Замість дати «31 січня 2014 року» мала бути вказана дата 31.12.14 р. або 31.01.15 р.

Оскільки правила бюджетного відшкодування, які діятимуть на 31.01.15 р. та на 01.02.15 р., нічим не відрізнятимуться, то, щвидше за все, йдеться про зміну правил відшкодування з 01.01.15 р. Тобто отримати відшкодування можна буде за правилами, які діяли на 31.12.14 р. (без урахування реєстраційного ліміту).

Свій вибір платник ПДВ має зробити у спеціальній заяві, що подається у складі декларації з ПДВ. Поки ще не зрозуміло, коли такий вибір має зробити платник, чи то у декларації за лютий (I квартал) 2015 року, чи у декларації за липень або пізніше (коли виникне потреба скористатись старими залишками для того, щоб збільшити реєстраційний ліміт). На наш погляд, другий варіант є більш логічним, адже йдеться про право платника, і жодних часових обмежень, щоб скористатись таким правом, не встановлено. Однак, побачимо, що скажуть податківці.

Правила перенесення від’єм­ного значення ПДВ до СЕА зображені на схемі (рис. 2 на с. 14).

Рис. 2. Інтеграція залишків від’ємного значення ПДВ до СЕА

Висновки

• З 1 січня 2015 року вже почали функціонувати деякі елементи СЕА (електронна форма ПН/РК; штрафи за несвоєчасну реєстрацію ПН/РК в ЄРПН; право на ПК дають лише ПН/РК, зареєстровані в ЄРПН; розрахунки з бюджетом через електронні рахунки в СЕА).

• На другому етапі (з 1 лютого 2015 року) всі ПН потрібно буде реєструвати в ЕРПН, але без обмеження реєстраційним лімітом.

• На третьому етапі (з 1 липня 2015 року) можна буде зареєструвати в ЄРПН лише ПН/РК, у яких сума ПДВ не перевищує реєстраційний ліміт.

• 1 липня 2015 року платники ПДВ отримають своєрідний «бонус». Їх реєстраційний ліміт автоматично збільшиться на середньомісячну суму ПДВ, задекларовану до сплати та погашену за останні 12 місяців, а також на суму переплати з ПДВ.

• Залишки від’ємного значення ПДВ на 01.02.15 р. можна буде або включити до ПК і таким чином збільшити реєстраційний ліміт, або заявити до відшкодування за старими правилами.

Документи і скорочення статті

Закон № 1621 — Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України» від 31.07.14 р. № 1621-VII.

Закон № 71 — Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законів України щодо податкової реформи» від 28.12.14р. № 71-VIII.

Порядок № 1129 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом МФУ від 22.09.14 р. № 957, у редакції наказу МФУ від 14.11.14 р. № 1129.

НА — необоротні активи.

ПК — податковий кредит.

ПН — податкова накладна.

РК — розрахунок коригування до податкової накладної.

ЄРПН — Єдиний реєстр податкових накладних.

СЕА ― Система електронного адміністрування ПДВ.