А зима-то вже близько: утеплюємо приміщення, запасаємося обігрівачами

Підготовчий етап

Забезпечити належні і комфортні умови праці працівникам зобов’язаний роботодавець. Ці вимоги прописані в ст. 21 КЗпП, ч. 1 ст. 13 Закону України «Про охорону праці» від 14.10.92 р. № 2694-XI і ст. 22 Закону України «Про забезпечення санітарного та епідемічного благополуччя населення» від 24.02.94 р. № 4004-XII.

Витрати на утеплення слід здійснювати на підставі наказу керівника. У такому документі доцільно зробити посилання на перелічені вище нормативно-правові акти і обґрунтувати таким чином понесені витрати. Тобто зв’язати їх з госпдіяльністю підприємства.

Так, попри те, що з 01.01.15 р. об’єктом обкладення податком на прибуток став фінрезультат, визначений за правилами бухобліку, проте такий результат все ж необхідно коригувати на податкові різниці. І тут велику роль відіграє «господарність» понесених витрат. А в нашому випадку — «виробничність» ОЗ*.

* Детальніше про відмінності в обліку виробничих і невиробничих ОЗ читайте в консультації «невиробничі основні засоби: облік-2017» // «БТ», 2017, № 11.

Крім того, наявність «господарності» знадобиться нам для того, щоб зберегти ПК у ПДВ-обліку без нарахування «компенсуючих» ПЗ згідно з п. 198.5 ПКУ.

Але про це трохи пізніше. А зараз…

Міняємо вікна, двері, батареї

Один з найбільш ефективних способів зберегти тепло в приміщенні — замінити вікна і двері. А отримати більше тепла від централізованої системи опалювання допоможуть нові радіатори опалювання.

З облікових позицій такі заходи можна розцінювати як поліпшення будівлі, оскільки вони явно приводять до збільшення майбутніх економічних вигод від використання об’єкта. Як результат:

• збільшується ринкова вартість будівлі;

• підвищується енергоефективність будівлі і зводяться до мінімуму тепловтрати;

• підприємство економить енергоресурси;

• покращуються санітарно-гігієнічні умови роботи і знижується захворюваність працівників.

Звідси висновок: «утеплювальні» витрати доцільно обліковувати як витрати на поліпшення ОЗ. Особливо, якщо ви цілеспрямовано замінили вікна, двері або радіатори в розрахунку заощадити взимку на опалюванні.

Але! Разом з тим заміна таких об’єктів може розглядатися і як ремонт. Тобто, в принципі, ніщо не заважає вам відразу при установці нових вікон, дверей або радіаторів списати їх вартість на витрати. Приміром, якщо така заміна пов’язана з тим, що об’єкти стали непридатними. При цьому можна документально засвідчити той факт, що заміна пов’язана з тим, що старі вікна, двері і радіатори втратили свої споживчі властивості.

Остаточне рішення про характер і ознаки виконаних робіт приймає керівник підприємства з урахуванням результатів аналізу ситуації і істотності витрат (п. 29 Методрекомендацій № 561)**.

** Визначитися з вибором вам допоможе Тема тижня «Ремонт основних засобів» // «БТ», 2017, № 23.

Так, якщо вас влаштовує, що вартість вікон, дверей і батарей зменшуватиме фінрезультат до оподаткування невеликими частинами (через амортизацію) — заміну можна відображати і як поліпшення. Але якщо ви хочете, щоб понесені витрати «зіграли» швидше, — оформляйте ремонт будівлі.

Відобразити у бухобліку витрати на заміну вікон, дверей і радіаторів вам допоможе рисунок.

Бухгалтерський облік витрат на заміну вікон, дверей, батарей

Податок на прибуток. З 01.01.15 р. податок на прибуток розраховують на основі бухгалтерського фінрезультату. При цьому високодохідники обов’язково (малодохідники — за бажанням) коригують його на податкові різниці (п.п. 134.1.1 ПКУ).

Ті, хто «потрапив» на податкові різниці, повинні врахувати наступне: поліпшення ОЗ, що капіталізуються, торкнуться податкової вартості покращуваного об’єкта ОЗ (тобто збільшать її так само, як і бухоблікову).

Тож податкову амортизацію після поліпшень обчислюють вже виходячи з вартості ОЗ, що «підросла» (збільшилася на суму поліпшень). При цьому фінрезультат збільшують на суму бухгалтерської амортизації і зменшують на суму податкової амортизації (абз. 1 п. 138.1, абз. 1 п. 138.2 ПКУ).

ПДВ. Стаття 198 ПКУ дозволяє відображати ПК за будь-якими придбаннями. Інша справа, якщо у вас придбання для негосподарської або неоподатковуваної діяльності — тоді одночасно доведеться нарахувати «компенсуючі» ПЗ (п. 198.5 ПКУ).

Проте установка енергозберігаючих вікон і дверей, а також радіаторів з більшою тепловіддачею, безумовно, пов’язана з госпдіяльністю. Адже без них працівники в приміщенні взимку не зможуть нормально працювати, а устаткування і запаси, що знаходяться в приміщенні, не зможуть зберегти свої якості. Тому підприємство має право включити «вхідний» ПДВ у ПК (звичайно, за наявності податкової накладної, зареєстрованої в ЄРПН) без нарахування «компенсуючих» ПЗ.

Приклад 1. Підприємство вирішило поміняти в адміністративній будівлі вікна і двері. Витрати підприємства склали умовно 60000 грн. (у тому числі ПДВ — 10000 грн.). Заміну вікон і дверей підприємство розглядає як поліпшення будівлі.

В обліку ці «утеплювальні» витрати відображають таким чином (див. табл. 1).

Таблиця 1. Облік витрат на заміну вікон і дверей

Встановлюємо котел

Встановити економічніший опалювальний прилад — прекрасний спосіб підготуватися до зими. Крім того, сьогодні у зв’язку з підвищенням цін на газ набули популярності безгазові (твердо- і рідкопаливні) котли, печі типу «булерьян» і т. д.*

* Організаційні моменти установки котлів детально розглянуті у статтях в «БТ», 2014, № 41 і № 43. У цій статті ми зупинимося тільки на облікових моментах.

Котел за усіма ознаками є об’єктом ОЗ (п. 4 П(С)БО 7 «Основні засоби»). Посудіть самі: термін його експлуатації більше 1 року, а вартість, найімовірніше, перевищить поріг «малоцінності» (6000 грн.).

Тому витрати на купівлю котла, а також на його установку, запуск, на дозвільну документацію та інші витрати, пов’язані з доведенням його до робочого стану, групують на субрахунку 152.

Після того, як котел ввели в експлуатацію, його відображають на субрахунку 104 «Машини і устаткування», а в податковому обліку — як об’єкт ОЗ групи 4 з мінімальним терміном амортизації 5 років (п.п. 138.3.3 ПКУ).

Зазвичай при установці котла також обладнують систему димовідведення (димар). Це відповідальний елемент, що впливає на ефективність роботи котла, вимагає регулярного обслуговування і піддається контролю. Тому тут можливі варіанти:

• розглядати димар як складову єдиного об’єкта ОЗ — опалювальної системи (котел + димар);

• якщо конструкція димаря складна і з урахуванням витрат на монтаж його вартість «тягне» на 6000 грн. (встановлені п.п. 14.1.138 ПКУ), то можна розглядати його як окремий об’єкт ОЗ і відображати на субрахунку 109 «Інші основні засоби», а в податковому обліку — як ОЗ групи 9 з мінімальним терміном амортизації 12 років. Головними аргументами для окремого обліку можуть бути можливість експлуатації димаря з іншим котлом, а також різні терміни служби димаря і котла;

• якщо йдеться про «малоцінний» димар, то він може відображатися в обліку як окремий об’єкт МНМА (субрахунок 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи», в податковому обліку — група 11);

Амортизацію котла і димаря включають у витрати залежно від напряму використання опалюваного приміщення.

Податок на прибуток. Очевидно, що придбаний опалювальний котел має зв’язок з госпдіяльністю підприємства, адже він забезпечує можливість працювати працівникам і устаткуванню в холодний період. Підтверджує цей зв’язок і ВАдСУ (див. постанову ВАдСУ від 06.04.15 р. у справі № К/9991/87858/11). Тому навіть високодохідні платники можуть сміливо амортизувати придбані опалювальні котли і димарі для них в податковому обліку.

При цьому високодохідникам доведеться робити «амортизаційні» коригування згідно з пп. 138.1 і 138.2 ПКУ (ср. ). Навіть якщо бухгалтерська і податкова амортизація співпадають — від коригувань все одно не піти. Правда, на оподатковуваний фінрезультат такі коригування вплинуть тільки у тому випадку, якщо у високодохідника будуть розбіжності між бухобліковою амортизацією і податковою, розрахованою за ст. 138 ПКУ.

Зверніть увагу! «Амортизаційні» коригування за МНМА робити не треба (див., зокрема, лист ДФСУ від 05.02.16 р. № 2457/6/99-99-19-02-02-15).

ПДВ. На підставі ст. 198 ПКУ підприємство має право включити суми ПДВ, сплаченого при купівлі котла і димаря, до складу ПК (за наявності ПН, зареєстрованої в ЄРПН). При цьому, враховуючи «господарність» таких придбань, нараховувати «компенсуючі» ПЗ за п. 198.5 ПКУ не треба. Про таку компенсацію піде мова тільки у разі використання котла в неоподатковуваних або необ’єктних операціях (повністю або частково). Наприклад, якщо опалюване приміщення використовується для виробництва продукції, яка звільнена від сплати ПДВ. У такому разі доведеться нарахувати ПЗ згідно з п. 198.5 ПКУ або ст. 199 ПКУ.

Екоподаток. Суб’єкти господарювання, що використовують твердопаливні котли, повинні сплачувати екоподаток за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин. При цьому не має значення, є у вас дозвіл на такі викиди чи ні.*

* Розрахувати розмір екоподатку вам допоможе консультація «Побутовий котел на підприємстві: нараховуємо екоподаток і відображаємо в обліку» // «БТ», 2017, № 12.

А ось за розміщення відходів від згорання твердого палива сплачувати податок за їх тимчасове зберігання до передачі спеціалізованій установі не доведеться. Річ у тім, що тимчасове зберігання відходів на своїй території до моменту передання їх спецорганізації не вважається їх розміщенням (п.п. 14.1.223 ПКУ).

Такі витрати візьме на себе сама спеціалізована установа, оскільки саме вона займається розміщенням відходів в розумінні ПКУ.

Приклад 2. Для опалювання оптового товарного складу підприємство придбало працюючий на пелетах опалювальний котел вартістю 91200 грн. (у тому числі ПДВ — 15200 грн.). Доставка і монтаж котла плюс пуско-налагоджувальні роботи обійшлися в 3600 грн. (у тому числі ПДВ — 600 грн.).

Комплектація і установка димаря коштували 8400 грн. (у тому числі ПДВ — 1400 грн.). Використана система розподілу тепла, що вже була на підприємстві.

Розробка комплекту документів для отримання дозволу на викиди обійшлася в 5040 грн. (у тому числі ПДВ — 840 грн.). Також закуплено паливо: 15 т пелет за 56400 грн. (у тому числі ПДВ — 9400 грн.).

В обліку ці операції відображають таким чином (див. табл. 2).

Таблиця 2. Облік витрат на установку котла

Купуємо обігрівачі

Зазвичай передбачуваний термін експлуатації обігрівача більше 1 року. Якщо при цьому його вартість перевищує встановлений критерій (6000 грн), то витрати на його придбання спочатку капіталізують на субрахунку 152, а після введення обігрівача в експлуатацію він потрапляє на субрахунок 106 «Інструменти, прилади та інвентар». З місяця, наступного за місяцем передачі в експлуатацію, прилад починають амортизувати за одним із методів, передбачених п. 26 П(С)БО 7.

Але частіше вартість обігрівачів невисока, що не дає приводу вважати їх ОЗ. Тому ці об’єкти відносять до МНМА.

У цьому випадку вартість їх придбання (без ПДВ) відображають за Дт 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів». При передачі приладів в експлуатацію роблять запис: Дт 112 — Кт 153 з подальшим нарахуванням амортизації починаючи з місяця, наступного за місяцем, в якому вони передані в експлуатацію. Причому амортизацію ми рекомендуємо нараховувати методом «100 % в першому місяці використання» (п. 2 П(С)БО 7).

Ви припускаєте, що придбані обігрівачі прослужать вам менше року? Тоді прибуткуйте їх як малоцінні і швидкозношувані предмети (МШП) з відображенням на рахунку 22. При передачі в експлуатацію ви виключите їх зі складу активів (спишете з балансу) за допомогою запису: Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 22 (залежно від того, який підрозділ підприємства їх використовує).

Податок на прибуток. Електроприлади вартістю понад 6000 грн. і очікуваним терміном корисного використання більше 1 року обліковують як окремі об’єкти ОЗ групи 6 (інструменти, прилади, інвентар, меблі) з мінімальним терміном амортизації 4 роки. Витрати на їх придбання амортизують починаючи з місяця, наступного за місяцем передачі в експлуатацію. Предмети, яким присвоєно статус МНМА, зараховують у групу 11.

Для високодохідників зазначимо: за ОЗ групи 6 необхідно розраховувати «амортизаційні» різниці (пп. 138.1, 138.2 ПКУ).

За МНМА «амортизаційні» різниці не виникають.

ПДВ. Тут усе просто. При купівлі обігрівачів ви маєте право відобразити ПК (за наявності правильно заповненої і зареєстрованої ПН). При цьому нарахувати «компенсуючі» ПЗ доведеться лише у тому випадку, якщо обігрівачі почнуть використовуватися в негосподарській або неоподатковуваній діяльності.

Приклад 3. Підприємство купило обігрівач вартістю 5400 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 900 грн.). Прийнято рішення обліковувати його як об’єкт МНМА.

В обліку такі витрати відображають таким чином (див. табл. 3).

Таблиця 3. Облік витрат на купівлю обігрівачів

Документи і скорочення статті

Методрекомендації № 561 — Методрекомендації з бухобліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.03 р. № 561.

ОЗ — основні засоби.

МНМА — малоцінні необоротні матеріальні активи.

ЄРПН — Єдиний реєстр податкових накладних.

ПК — податковий кредит.

ПН — податкова накладна.

ПЗ — податкові зобов’язання.