ПДВ, послуги, Крим: так само, як зі звичайними нерезидентами!

Крим (поки що) «не наш»… ☹ Але життя триває, і багато що пов’язує наших суб’єктів господарювання з кримськими.

Тому зрозумілий інтерес до питання, яким у сьогоднішніх нормативних реаліях має бути обкладення ПДВ різних видів послуг (у тому числі робіт*), що надаються як «нашими» суб’єктами господарювання кримчанам, так і навпаки.

Крим — Україна, чи ні?

Обкладення ПДВ безпосередньо залежить від місця постачання конкретних послуг. Адже згідно з п.п. «б» п. 185.1 ПКУ об’єктом обкладення ПДВ є операції з поставки послуг, місце постачання яких перебуває на митній території України, згідно зі ст. 186 цього Кодесу.

Спершу, щоб розібратися «по понятіям», звернемося до Закону України «Про створення вільної економічної зони «Крим» і про особливості здійснення економічної діяльності на тимчасово окупованій території України» від 12.08.2014 р. № 1636-VII (далі — Закон про зону).

Згідно з п. 5.3 цього Закону юридичні особи (відокремлені підрозділи), які мають податкову адресу (місцезнаходження) на території вільної економічної зони (ВЕЗ) «Крим», а також фізичні особи, які мають податкову адресу (місце проживання) на цій території з метою оподаткування прирівнюються до нерезидентів.

Водночас, фізичні особи, які мають податкову адресу (місце проживання) та юридичні особи (відокремлені підрозділи), які мають податкову адресу (місцезнаходження) на іншій території України, прирівнюються з метою оподаткування до резидентів.

Для наших цілей інтерес становить той факт, що ВЕЗ «Крим» (до якої входять АР Крим та м. Севастополь) за українськими нормативами де-юре перебувають на митній території України. Це підтверджують, у тому числі, й норми ст. 6 і 12 Закону про зону.

Водночас п. 2 ст. 9 Митного кодексу України від 13.03.2012 р. № 4495-VI (далі — МКУ) території вільних митних зон — для цілей його розділів V і IX («Митні режими» і «Митні платежі» відповідно) — вважає такими, що перебувають за межами митної території України.

Цю норму і «проексплуатували» головні фіскали у своєму листі від 03.12.2014 р. № 13311/7/99-99-19-03-02-17 (далі - лист № 13311). Вони там уже без жодних обмежень розділами МКУ «узагальнили» зміст п. 2. ст. 9 цього Кодексу, просто зазначивши, що вільні митні зони вважаються такими, що перебувають за межами митної території України. Таким чином, податківці «автоматом» поширили цю норму не тільки на митні платежі (і режими), а й на сферу обкладення ПДВ. При цьому вони фактично загнали вільну економічну зону (ВЕЗ) «Крим» під термін «вільні митні зони».

На наш погляд, цей висновок небездоганний. Адже з п. 1 тієї самої ст. 9 МКУ для цілей ПДВ цілком можна дійти і протилежного висновку — що ВЕЗ «Крим» належить до митної території України. А п. 2 цієї статті, як ми вже згадали, поширюється тільки на розд. V і IX МКУ. Та і, крім усього іншого, ПКУ прямо не зазначає, що при визначенні місця постачання послуг (чи товарів) слід ураховувати згадану норму МКУ…

Але, оскільки така позиція на руку платникам, ми готові погодитися з тим, що

для цілей обкладення ПДВ операцій з постачання послуг ВЕЗ «Крим» не вважається митною територією України

Адже за такого підходу обкладення буде ліберальним. Інакше місцем постачання завжди була б митна територія України, з «випливаючим» із неї ПДВ…

А тепер звернемося до пп. 186.2 — 186.4 ПКУ, що визначають місце постачання послуг (до яких нас фактично й відсилає зазначений вище п.п. «б» п. 185.1 цього Кодексу).

Згадайте: ці норми ПКУ прив’язують місце постачання певних видів послуг до:

— місця фактичного надання послуг (пп. 186.2.1 і 186.2.3);

— місця знаходження нерухомого майна (п.п. 186.2.2);

— місця, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб’єкт господарювання (п. 186.3);

— місця реєстрації постачальника послуг - для всіх видів послуг, крім перелічених у пп. 186.2 і 186.3 (п. 186.4).

Отже, якщо визначеним за цими нормами місцем постачання конкретних послуг буде територія ВЕЗ «Крим», то податківці не вважають такі послуги об’єктом обкладення ПДВ.

Якщо ж місцем постачання буде визначено територію України, то об’єкт обкладення ПДВ виникає. При цьому не має значення, хто кому надає послуги: наш суб’єкт кримському чи навпаки…

У результаті картинка вимальовується така ж точно, як і при госпвідносинах зі звичайними нерезидентами (хоча в цьому випадку ми маємо справу з особами, прирівняними до таких).

Отже, якщо резидент надає будь-які види послуг (у тому числі роботи) суб’єкту Криму з місцем постачання їх на материковій території України, то такі послуги завжди обкладаються ПДВ за ставкою 20 %. Коли ж місцем постачання буде територія ВЕЗ «Крим», об’єкт обкладення не виникне.

Якщо йдеться про послуги, що надаються резидентом з автоперевезення з Криму на материкову Україну або/та навпаки (і на які було оформлено CMR!), то лист № 13311 відкриває можливості для застосування нульової ставки ПДВ щодо вартості цих перевезень. І хоча це перевезення з однієї «укрзони» до іншої (нібито, не міжнародні), але з позиції податківців — «у призмі» п. 2 ст. 9 МКУ — вони перетворюються на міжнародні. Але, повторимося, — тільки при оформленні такого перевезення саме міжнародною товарно-транспортною накладною — тобто CMR.

Про «поміж-кримські» автоперевезення читайте також в «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 89, с. 6. Тільки візьміть до уваги, що цей матеріал створювався, коли ще не було «оригінального» листа № 13311, про який ми тут говоримо.

Коли ж такі транспортні послуги надає нерезидент Криму, то, якщо вважати, що це міжнародне перевезення, у резидента-отримувача «нерез-ПДВ» з таких послуг виникати не повинен.*

Утім, ураховуючи «делікатність» ситуації, рекомендуємо перевізникам (чи отримувачам таких послуг від кримчан) звернутися щодо їх обкладення ПДВ до податківців за отриманням індивідуальної податкової консультації.

Зауважимо, що в інших ситуаціях, коли послуги йдуть «в інший бік», тобто їх надає (виконує) нерезидент Криму українському резиденту, резидент-отримувач повинен обкласти такі послуги ПДВ так, немовби ці послуги надавав нерезидент іншої держави**. Звісно, тільки в тому випадку, коли місцем постачання послуг кримського суб’єкта згідно зі ст. 186 ПКУ буде визначена саме материкова територія України.

Такий висновок чітко випливає з п. 5.3 Закону про зону, який, нагадаємо, прирівняв кримських юр- і фізосіб для податкових цілей до нерезидентів.

Тому, навіть якщо такі послуги (роботи) надаватиме (виконуватиме) проста фізична «кримська» особа (наприклад, за договором підряду), отримувач-резидент все одно має обкласти їх «нерез-ПДВ»!

У результаті «наші» українці, отримуючи будь-які послуги від «не наших» українців-кримчан з місцем постачання на «материковій» Україні, тепер «влітають» у «нерез-ПДВ»

Цей ПДВ, щоправда, хоч і може компенсуватися ПК, але — не раніше, ніж у наступному податковому періоді*. Якщо, звичайно, такі послуги використовуються у межах його госпдіяльності та в операціях, що обкладаються ПДВ.

Отже, ПДВшні наслідки госпоперацій з кримськими суб’єктами будуть із серії «стандартно-нерезидентських».

Трансфертні та офшорні штучки

Крім того, платникам податку на прибуток і ПДВ, які мають справу з «крим-зонниками», слід пам’ятати про те, що згідно з п. 5.2 Закону про зону операції між особами, які мають податкову адресу на території ВЕЗ «Крим», і особами, у яких податкова адреса — на іншій частині України, є контрольованими згідно зі ст. 39 ПКУ. Тобто за певного «розкладу» ПЗ з ПДВ — хоч з вартості власних робіт-послуг, хоч з вартості отриманих від кримського суб’єкта, доведеться обчислювати на рівні не нижче** звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 ПКУ (детальніше про методи та механізм обчислення звичайних цін за ст. 39 читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 69, с. 6).

Тішить лише одне: нещодавно головні податківці дуже ліберально (хоч і не дуже законно) роз’яснили, що під контрольовані операції підпадають тільки операції з тими кримськими нерезидентами, з якими у вас загальний річний обсяг операцій перевищить 50 млн грн. (див. консультацію в категорії 137.01 Бази знань, а також «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 96, с. 40). Тобто, якщо ви надали послугу/поставили товари суб’єкту «крим-зони» або/та він — вам, і при цьому загальний річний обсяг (уключаючи договори купівлі-продажу, постачання тощо) операцій між вами перевищив зазначену цифру, не забудьте переобчилити податки (у тому числі ПДВ) за звичайними цінами. Та - подати до 1 травня наступного року Звіт про контрольовані операції за формою, затвердженою наказом Миндоходів від 11.11.2013 р. № 669 (читайте про цей звіт у «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 58, с. 38).

Нагадаємо: щодо тих послуг, робіт, товарів, які придбавалися резидентами України в суб’єктів «крим-зони», поки що не застосовується для цілей податку на прибуток «офшорне правило» (з п. 161.2 ПКУ) зі зниження витрат до 85 % від їх суми. Незважаючи на те, що п. 5.11 ст. 5 Закону про зону передбачає застосування цього «офшорного правила», проте одночасно п.п. 8 п. 12.3 ст. 12 Закону про зону свідчить про його незастосування в період тимчасової окупації Криму. Незастосування нині цього правила прямо підтвердили й головні фіскали (див. консультацію в категорії 102.07.020 БЗ).

І останнє. Коли маєте справу з кримчанами, поцікавтеся, чи не перенесли вони свою податкову адресу з півосторова на іншу частину України. Якщо їх податкова адреса (місцезнаходження або місце проживання) визначена на материковій території України, то з дати такої реєстрації/перереєстрації вони вже вважаються резидентами (згідно із зазначеним п. 5.3 Закону про зону), і ви вже за їх ПДВ «не відповідаєте». Тобто, отримуючи від таких суб’єктів послуги/роботи з місцем постачання — «материкова» Україна, «нерез-ПДВ» вам сплачувати вже не доведеться. І згадані «принади» ст. 39 ПКУ на такі операції згідно із Законом про зону вже не поширюються.

Загалом, при госпвідносинах із суб’єктами «Крим-зони» будьте дуже уважні.

висновки

• Податківці вважають, що для цілей обкладення ПДВ територія ВЕЗ «Крим» не є митною територією України. Це необхідно враховувати платникам ПДВ при визначенні місця постачання послуг (чи товарів) у госпопераціях, що проводяться з кримськими суб’єктами.

• Якщо послуги (роботи) з місцем постачання на митній території України надає (виконує) нерезидент Криму українському резиденту, то цей резидент (якщо він, звичайно, є суб’єктом господарювання) має обкласти такі послуги ПДВ так само, немовби ці послуги надавав нерезидент іншої держави. Навіть коли такі послуги (роботи) виконуватиме проста фізична «кримська» особа (наприклад, за договором підряду), вони все одно мають бути обкладені ПДВ платником-резидентом, який отримує такі послуги.

• Коли податкова адреса (місце знаходження або місце проживання) «кримського суб’єкта» визначена на материковій території України, то з дати такої реєстрації/перереєстрації податкової адреси він уже вважається резидентом, і ви за його ПДВ вже «не відповідаєте».