Прес-форма — це складний пристрій для отримання виробів різної конфігурації з металів, пластмас, гуми та інших матеріалів під дією тиску, що створюється на ливарних машинах. Прес-форми застосовують при литті під тиском металів та полімерних матеріалів, литті за моделями, що виплавляються, пресуванні полімерних матеріалів. В одній прес-формі може одночасно формуватися декілька деталей (багатомісні форми). Залежно від матеріалу та вимог до отримуваної заготовки у формі підтримують певний температурний баланс. Для регулювання температури форми в основному використовують воду, пропускаючи її через канали охолоджування.
Зважаючи на відносно складний процес виготовлення та високу вартість прес-форм їх використання в основному характерне для серійного та масового виробництва.
Таким чином, прес-форма — це не сировина або будь-яка інша матеріальна складова готової продукції. Це пристрій/інструмент, за допомогою якого виробляється продукція і який може неодноразово використовуватися під час виробництва.
Важливість бухобліку сьогодні важко переоцінити, адже від нього «танцює» податковий облік. Тому перш за все визначимося з класифікацією в бухгалтерському обліку такої штуки, як прес-форма: оборотний це актив чи ні.
Класифікуємо правильно
Без сумніву, ви добре знаєте, що
оборотними, зокрема, є активи, призначені для (1) реалізації або (2) споживання протягом операційного циклу або протягом 12 місяців з дати балансу
Усі активи, які не належать до оборотних, є необоротними ( п. 3 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»).
Прес-форма не призначена для реалізації — це зрозуміло. А ось чи підлягає вона використанню протягом операційного циклу або 12 місяців, залежить від декількох факторів.
Перш за все, якщо в технічній документації прямо зазначено, що строк використання менше року, то, по суті, сумнівів немає — це оборотний актив. Зауважте, призначення цього пристрою — це виробництво виробів. Тому велика ймовірність того, що в технічній документації буде зазначено строк, що залежить від кількості операційних циклів, у яких братиме участь прес-форма (припустимо, строк використання такого пристрою залежить від кількості заливок). У такому разі бухгалтерія повинна звернутися за допомогою до керівника виробництва, технолога чи іншої особи на підприємстві, відповідальної за виробництво. Саме спеціаліст з виробництва повинен установити планований строк використання цієї прес-форми залежно від умов, зазначених виробником, і від тривалості операційного циклу з виробництва виробів.
Припустимо, прес-форма розрахована на 1000 заливок, тривалість однією умовно 24 години. При безперервному процесі роботи цей пристрій може прослужити підприємству більше року (1000 днів), отже, такий пристрій повинен належати до основних засобів ( п. 4 П(С)БО 7 «Основні засоби»).
Якщо ж тривалість однієї заливки становить 1 годину, то строк служби такої прес-форми становитиме трохи більше місяця (1000 год./24 год.). У цьому випадку для цілей бухгалтерського обліку такий пристрій не може бути визнаний основним засобом, незалежно від його первісної вартості.
Звертаємо увагу, що для цілей бухгалтерського обліку жодного значення не має вартість придбаного пристрою. Для розподілу між оборотними і необоротними активами важливий тільки планований строк використання. Таким чином, строк використання — це основний критерій для віднесення пристрою (прес-форми) або до малоцінних швидкозношуваних предметів (МШП), або до основних засобів (ОЗ).
Якщо передбачуваний строк використання прес-форми менше року/операційного циклу (якщо він більше року), то такий пристрій обліковується як запаси, порядок обліку яких регулюється П(С)БО 9 «Запаси». Зокрема, до запасів (оборотних активів) належать малоцінні та швидкозношувані предмети , що використовуються протягом не більше одного року або нормального операційного циклу, якщо такий більше одного року.
Прес-форма — оборотний актив
Основна особливість відображення МШП у бухгалтерському обліку полягає в тому, що ( п. 23 П(С)БО 9):
при передачі МШП в експлуатацію їх вартість виключається зі складу активів (списується з балансу)
Не забудьте тільки згодом організувати оперативний кількісний облік (!) таких предметів за місцями експлуатації та відповідними особами протягом строку їх фактичного використання.
Увага! Не нехтуйте веденням відповідної первинки та веденням кількісного обліку. Адже з настанням нової ери податкового обліку (з 01.01.2015 р.) інтерес податківців до первинки збільшився. І всі ми знаємо їх улюблений прийом: «знаходити» безхазяйне майно, не підтверджене потрібним папірцем.
Надходження МШП на підприємство документують аналогічно будь-яким іншим видам запасів. Для цього підійде прибутковий ордер (форма № М-4)*. Аналітичний облік МШП на складах ведеться на картках складського обліку матеріалів (форма № М-12)*. Видачу МШП зі складу в експлуатацію структурним підрозділам підприємства можна оформити за допомогою накладної-вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (форма № М-11)*.
А ось для документування операцій, пов’язаних з наявністю та рухом МШП в експлуатації, існують свої типові форми первинного обліку, затверджені наказом Мінстату від 22.05.96 р. № 145. Детальніше про це див. у «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 68, с. 14; 2015, № 103, с. 83.
Часто прес-форма безпосередньо пов’язана з виробництвом конкретних виробів, тобто є однією зі складових собівартості ( п. 11 П(С)БО 16 «Витрати»). Тому на дату введення в експлуатацію витрати на її придбання будуть списані до дебету рахунка 23 «Виробництво».
Прес-форма — необоротний актив
Припустимо, визначилися з тим, що очікуваний строк служби пристрою більше року і, відповідно, він обліковується у складі основних засобів. Наступний важливий критерій для вирішення подальшої долі прес-форми — це її вартість. Річ у тім, що згідно з п. 5.2 П(С)БО 7 однією з груп основних засобів є інші необоротні активи, до складу яких входять малоцінні необоротні матеріальні активи (далі — МНМА). У свою чергу, до МНМА належать активи, строк корисного використання яких більше одного року (обліковуються на субрахунку 112). Це, зокрема, спеціальні інструменти та пристосування, вартість яких погашається нарахуванням зносу за встановленою підприємством ставкою (нормою), а також інші предмети, які за вартісними ознаками підприємство зараховує до складу МНМА ( Інструкція про застосування Плану рахунків…, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 р. № 291). Тобто, для зарахування ОЗ до складу МНМА має значення вартісний критерій.
Підприємство може самостійно в наказі про облікову політику встановлювати вартісні ознаки предметів, що входять до складу МНМА. З метою зближення бухгалтерського обліку з податковим (що актуально для тих, хто рахує податкові різниці), як правило, встановлюють вартісний критерій на рівні 6000 грн. (до 01.09.2015 р. — 2500 грн.).
Особливістю МНМА є те, що при нарахуванні амортизації на них дозволено застосовувати тільки чотири методи, визначені п. 27 П(С)БО 7, а саме:
— прямолінійний метод;
— виробничий метод;
— «50 %/50 %» — 50 % вартості об’єкта, що амортизується, — у першому місяці використання та решта 50 % — у місяці його вилучення з активів (списання з балансу);
— «100 %» — 100 % вартості, що амортизується, — в першому місяці використання об’єкта.
Зверніть увагу. Незважаючи на те, що МНМА і МШП у своїх найменуваннях містять термін «малоцінні» активи, однак
для визнання активу у складі МШП або МНМА не має значення його вартість
Якщо очікуваний строк використання прес-форми менше року, то навіть якщо його вартість «зашкалює» за межі вартісного критерію МНМА для цілей бухгалтерського обліку (і податкового теж), цей пристрій вважається запасом (оборотним активом) і належить до МШП (рахунок 22). Детальніше про відмінності між МШП і МНМА можна прочитати в «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 91, с. 18.
Податковий облік
Малодохідні підприємстві (дохід не перевищує 20 млн грн.) визначають об’єкт обкладення податком на прибуток, керуючись нормами і стандартами бухгалтерського обліку. Відповідно, оподатковуваний дохід за звітний період відповідатиме бухгалтерському фінрезультату до оподаткування.
Високодохідним підприємствам* (дохід більше 20 млн грн.) пощастило менше. Їм слід розраховувати об’єкт оподаткування з урахуванням податкового обліку.
* А також тим малодохідникам, які рахують податкові різниці з доброї волі.
1. Обліковуючи прес-форму в бухгалтерському обліку як МШП, податкові різниці застосовувати не потрібно. При цьому вартість активу зменшує фінансовий результат у міру реалізації готової продукції, до собівартості якої цей актив уключено.
2. Аналогічна ситуація складається в разі визнання прес-форми у складі МНМА (вартістю менше 6000 грн.). У листі від 05.02.2016 р. № 2457/6/99-99-19-02-02-15 ДФСУ погоджується з тим, що МНМА не відповідає критеріям визнання ОЗ для цілей ПКУ, тому за ними податкові різниці не застосовуються** («Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 25, с. 5). Зауважимо, що в більшості випадків результат такого коригування все одно дорівнював би нулю, оскільки п. 138.3 ПКУ не встановлює для МНМА мінімальних строків експлуатації.
** Хоча наразі у формі декларації з податку на прибуток такі активи перелічено в додатку АМ.
3. Якщо прес-форма обліковується підприємством як ОЗ (тобто відповідає податковим критеріям ОЗ з п.п. 14.1.138 ПКУ), то податкових різниць не уникнути.
У такому разі обов’язковому коригуванню підлягає фінансовий результат на (а) різниці, що амортизуються, а в разі реалізації або продажу коригується (б) залишкова вартість такого об’єкта.
(а) Амортизаційне коригування полягає в такому: збільшується ( п. 138.1 ПКУ) фінансовий результат до оподаткування на амортизацію, нараховану в бухгалтерському обліку, і зменшується ( п. 138.2 ПКУ) на податкову амортизацію, нараховану з урахуванням вимог пп. 14.1.138 і 138.3.3 ПКУ.
(б) При реалізації або ліквідації основного засобу фінансовий результат збільшується на залишкову вартість, визначену за правилами бухгалтерського обліку, і зменшується на податкову залишкову вартість (з урахуванням вимог п. 138.3 ПКУ).
Якщо помилилися при первісному визнанні
Визнавши недешеву прес-форму в бухгалтерському обліку МШП, підприємство списує витрати на її придбання в собівартість продукції, що виготовляється, під час реалізації якої такі витрати зменшують фінансовий результат. Проте не виключається ситуація, що за фактом, через рік, цей пристрій усе ще працює, продовжує приносити користь підприємству.
І починають бухгалтерів терзати сумніви. Чи не допустило підприємство свого часу помилки, визнавши актив у складі МШП? Чи не відбулося завищення собівартості готової продукції і, можливо, заниження оподатковуваного прибутку?
Одразу заспокоїмо. Жодної помилки в такій ситуації немає. Перш за все, критерій для розподілу між МШП і ОЗ — це планований строк використання. Про це прямо прописано у визначенні ОЗ як у бухгалтерському обліку ( п. 4 П(С)БО 7), так і в податковому ( п. 14.1.138 ПКУ). Тобто
при первісному введенні в експлуатацію пристрою важливо правильно визначити очікування підприємства від його використання
Тому, якщо підприємство планувало використовувати прес-форму менше року, ґрунтуючись на відповідній інформації про техпроцес, характеристиках виробника, то свого часу підприємство вчинило абсолютно вірно. Якщо плани підприємства не змінилися, але прес-форма продовжує використовуватися після закінчення року, нічого в бухгалтерському та податковому обліку переглядати та змінювати не потрібно.
висновки
- Основним критерієм для віднесення прес-форми до оборотного активу (МШП) або до необоротного (ОЗ) є планований строк її використання, а не вартість.
- Якщо строк використання менше року/операційного циклу (якщо він більше року), прес-форма — МШП, а якщо більше, то ОЗ. До складу МНМА прес-форма (ОЗ) потрапить за умови її малоцінності.
- Якщо прес-форма (МШП) пропрацювала більше року, то все одно немає підстав для перегляду її первинної класифікації у складі МШП.
