ПДВ-родзинки
Помилкова і правильна ПН в одному періоді
Запитання 1. Виписали помилкову ПН і до неї «виправляючий» (обнуляючий) її РК, потім правильну ПН. Усе в одному періоді. Усі ПН і РК уключати до декларації чи тільки правильну?
У цьому випадку треба відображати в декларації тільки правильну податкову накладну. А ось ані дані помилкової ПН, ані РК до неї в декларації не відображаються.
Аргументи тут елементарні.
Давайте зазирнемо до п. 201.14 ПКУ, що приписує платнику вести окремий облік операцій з постачання та придбання товарів/послуг, які (увага!): або (а) підлягають оподаткуванню, або (б) не є об’єктом оподаткування, або (в) звільнені від оподаткування згідно з розд. V ПКУ. І саме зведені результати такого обліку відображаються в декларації з ПДВ ( п. 201.15 ПКУ), і нічого більше.
А хіба є помилкові суми в ПН (нехай і зареєстрованій в ЄРПН) відображенням якоїсь із перелічених операцій: (а) об’єктної, (б) необ’єктної, (в) пільгової? Звичайно ж, ні. Тому
не місце помилковим сумам ПДВ з помилкової ПН у податковій декларації. Те саме стосується і «мінусуючого» її РК
Приємно, що до такого висновку схиляються й контролери, про що свідчить БЗ 101.20. На запитання, який порядок відображення податкових зобов’язань (ПЗ) у податковій декларації з ПДВ у разі помилкового складання ПН на операцію з постачання товарів/послуг (складання двох ПН на одну операцію постачання), податківці відповіли: у декларації з ПДВ платник відображає дані тільки тієї ПН, що складена на підставі первинних документів. Тому обсяги постачання товарів/послуг і сума ПДВ, зазначені в помилковій (другій) ПН і РК до неї, не підлягають відображенню в декларації.
Отже, у цій ситуації, коли всі події, уключаючи виправлення, пройшли одним періодом, усе начебто складається чудово: і аргументи є за невідображення зайвого, і податківці згодні. Що ж, тепер саме час перейти до більш складного варіанта (до запитання 2).
Помилкова ПН і виправляючий РК у різних періодах
Запитання 2. У жовтні (а саме 03.10) за фактом отриманої передоплати — 150 тис. грн. помилково виписана ПН на суму 180 тис. грн., тобто на 30 тис. грн. більше, ніж треба. Помилку виявлено 17 листопада, декларацію за жовтень не подано. Виписаний РК, що зменшує ПЗ на 30 тис. грн., зареєстровано 17 листопада. Чи можна його включити до жовтневої декларації з ПДВ? Як вигідніше виправити цю помилку?
Помилковій ПН не місце в декларації з ПДВ — це ми з’ясували, розбираючи запитання 1, аргументи ті самі. Проте платник зобов’язаний відобразити податкові зобов’язання виходячи з правильної суми. У цьому випадку аванс прийшов на суму 150 тис. грн., отже, у колонках А і Б ряд. 1.1 декларації з ПДВ за жовтень мають бути відображені суми 125000 і 25000 грн. відповідно.
А що ж з додатком Д5? Його таблицю 1 заповнюємо у звичайному порядку: у графі 2 — ІПН покупця, у графі 3 — зазначаємо період «10.2016», у графі 4 — «125000», у графі 5 — «25000».
Відповідно, якщо в декларації немає місця для помилкової ПН, то виправляючий її РК, зареєстрований у наступному періоді*, теж не показуємо: ані у жовтні, ані в періоді його реєстрації — листопаді, ані в інших періодах. Тобто для формування ПЗ у декларації ми начебто обійдемося і без виправляючого РК, але він нам украй буде потрібний для інших цілей.
* Якщо ж РК виписали жовтнем та зареєстрували в межах періоду помилки і без перевищення 15 днів, відведених для реєстрації (у жовтні або до 16 листопада), то відображення в декларації ПН і РК може бути розгорнутим. Тобто в ряд. 1.1 показуємо первісну ПН, а в рядку 7 «зменшуючий» РК. Тут можна говорити про відображення вже виправленої ПН, але через два рядки декларації. Та й такий «розворот» буде більш предметним.
По-перше,
тільки «мінусуючий» виправляючий РК поверне нам надміру витрачену суму ліміту
За умовами нашого запитання, це 5000 грн.
По-друге, тільки він дозволить відобразити покупцю податковий кредит (ПК) у розмірі 25000 грн. і тільки в періоді реєстрації такого РК (у нашому випадку — у листопаді). У жовтні покупець отримав «помилкову» ПН, за якою не можна ставити ПК на жодну гривню.
Які неприємності нам може обіцяти відображення ПЗ у декларації в розмірі (25000 грн.) меншому, ніж сума зареєстрованих ПН (30000 грн.)? По суті їх дві:
1. Тут є підстава для проведення позапланової виїзної перевірки ( абзац шістнадцятий п. 201.10 ПКУ). Хоча вона не повинна торкнутися осіб, які підпадають під мораторій 2015 — 2016 років. Серед них — суб’єкти господарювання з обсягом доходу до 20 млн грн. за минулий рік (але малодохідність — це одна з умов потрапляння під мораторій, про решту див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 51, с. 21).
2. Якщо ви задумали повернути зайві гроші (навіть не за цією, а за іншою операцією) з електронного рахунка на поточний (подавши додаток Д4 з декларацією за жовтень), то зробити це не дозволить умова з п. 2001.5 ПКУ. Там зазначено, що перерахування грошей на поточний рахунок може відбутися в разі відсутності перевищення сум ПДВ, вказаних у виданих/зареєстрованих ПН звітного періоду, над сумою ПЗ за декларацією звітного періоду.
Що стосується неприємності № 2, то тут у цілому зрозуміло, можна зачекати з поверненням і до наступного періоду, а ось перевірочну неприємність № 1, у принципі, звичайно, можна й уникнути, але, як-то кажуть, не зовсім безкоштовно.
Якщо ви дуже не хочете перевірки, то можна задекларувати ПЗ жовтня в більшому помилковому розмірі — 30000 грн., тоді підстава для перевірки відпаде: ПДВ за ПН збігатиметься з ПДВ-ПЗ за декларацією. Проте ці зобов’язання доведеться сплатити (якщо, звичайно, їх не перекриє ваш вхідний ПК разом з «від’ємним» значенням). Адже відобразити «зменшуючий» РК у декларації за жовтень не можна, оскільки дата його реєстрації припадає на листопад.
Далі (після граничних строків подання декларації за жовтень) ситуацію можна відрегулювати, але тільки (!) через уточнюючий розрахунок (УР) до декларації за жовтень. Після такого виправлення за УР виникне переплата в розмірі 5000 грн. (якщо припустити, що за декларацією за жовтень була сума «до сплати»). Проте така переплата не зменшить автоматом поточні зобов’язання, відображені в декларації з ПДВ якогось із періодів. Для цього її потрібно повернути на електронний рахунок за заявою в довільній формі, як це передбачено п. 43.4 ПКУ. Ну а якщо захочете її повернути собі на поточний рахунок, то треба пройти через подання додатка Д4 до декларації з ПДВ, виконавши всі супутні умови повернення (детальніше про це див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 55, с. 18).
Увага! Вище ми зазначили, що ситуацію можна відрегулювати через УР, тобто хочемо вас застерегти від спокуси відобразити РК у декларації листопада (у періоді реєстрації). Звичайно, такий перебіг дозволив би без жодних процедур повернень (заяви, Д4) «заплатити» цими грошима за поточними зобов’язаннями листопада, але безхмарною ситуація може протриматися до першої перевірки. Адже контролери, виявивши завищення жовтня (5000 грн.), погодяться: так, була переплата, але зобов’язання листопада вони порахують без її врахування і викосять «зменшуючий» РК, який приліпили не до того періоду (адже по суті постачальнику РК потрібний тільки для коригування ліміту).
Звичайно, є сенс сказати і про неприємність № 3: плутана позиція фіскалів щодо відображення зменшення ПЗ без зареєстрованого покупцем «зменшуючого» РК. Для неї не полінуємося виділити окремий підрозділ статті. Заразом відповімо і ще на одне запитання передплатника.
Зменшуємо «помилкові» ПЗ без РК: чи дозволять фіскали?
Запитання 3. Виписали помилково ПН на більшу суму. Покупець не бажає реєструвати зменшуючий РК. Чи можна без такого «зменшуючого» РК відобразити в декларації з ПДВ поточного періоду реальну суму ПЗ з ПДВ, а не завищену?
Наша відповідь — можна. Але чому виникло таке запитання? Адже, ймовірно, ми повинні без жодних коливань і сумнівів відображати в декларації реальні ПЗ. Мабуть, ви злякалися фрази із п.п. 192.1.1 ПКУ про те, що постачальник має право зменшити суму ПЗ тільки після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної. Проте, якщо придивитися, ця фраза стосується не всіх «зменшуючих» РК, а тільки тих, що складаються через особливі перерахунки (не помилкові), а саме пов’язані з переглядом цін за договором, поверненням товарів/послуг/авансів.
Інакше кажучи, ця фраза абсолютно не стосується «зменшуючих» РК, які складаються через помилку в ПН (так званий виправляючий РК). Адже єдина згадка про виправляючий РК зафіксована в п. 192.1 ПКУ: і там просто надається можливість виправити свою помилку при складанні ПН через РК. Проте це абсолютно не означає, що виправлення в декларації (її правильні показники) повинні залежати від цього виправляючого РК: якщо в нас немає цих завищених зобов’язань, ну не повинні ми їх відображати — і крапка (детальніше про це — в «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 55, с. 5).
Безумовно, платників цікавить позиція контролерів із цього приводу. Так-от, вона дещо туманна і, швидше, не на користь платників. Почнемо з листа ДФСУ від 24.05.2016 р. № 11323/6/99-99-15-03-02-15, який ми вже коментували в «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 55, с. 5:
висновок документа
…у випадку помилкового складання продавцем — платником ПДВ податкової накладної на операцію з постачання товарів/послуг і реєстрації її в ЄРПН такий продавець — платник ПДВ з метою виправлення допущеної помилки має право згідно з п. 192.1 ПКУ скласти розрахунок коригування до такої податкової накладної. При цьому такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН виключно покупцем — платником ПДВ, на якого була помилково складена податкова накладна.
При цьому нормами чинного законодавства не передбачено іншого порядку виправлення вказаної вище помилки (помилково складена податкова накладна) для окремих платників податків та здійснюваних ними операцій
Чесно кажучи, тут до кінця не зрозуміло, чи то податківці хочуть сказати виключно про виправлення ПН (не торкаючись зменшення ПЗ). І тоді, дійсно, погодимося з ними: виправити ПН можна тільки в такий спосіб — через реєстрацію «зменшуючого» РК. Чи то податківці говорять про виправлення облікової помилки (суми ПЗ), прив’язуючи її до виправляючого РК, з чим ми погодитися не можемо.
Далі перейдемо до іншої консультації з категорії 101.07 БЗ, де висновки сумніші.
| Запитання | Відповідь |
| Чи має можливість платник податків відкоригувати помилково нараховані суми ПДВ на операції з постачання товарів (послуг), якщо такі операції повинні оподатковуватися за ставкою 0 %, або звільнені від оподаткування ПДВ чи не є об’єктом оподаткування ПДВ? | …якщо платник податків нараховував ПДВ при поставці товарів (послуг), які відповідно до ПКУ оподатковуються за ставкою 0 %, або звільнені від оподаткування ПДВ чи не є об’єктом оподаткування ПДВ, та відображав у податковому обліку зазначені операції як оподатковувані, а суми утриманого податку вносив до бюджету, то суми ПДВ, нараховані за такою операцією, підлягають коригуванню виключно за умови повернення покупцям сплаченого ними податку під час придбання таких товарів (послуг). На дату повернення покупцю сум податку, сплачених таким покупцем при придбанні товарів (послуг), що оподатковуються за ставкою 0 %, або звільнені від оподаткування ПДВ чи не є об’єктом оподаткування ПДВ, постачальник товарів (послуг) складає розрахунок коригування до раніше складеної податкової накладної, в якому коригує всю суму операції зі знаком «-», та одночасно складає нову податкову накладну на операцію, оподатковується за ставкою 0 %, або звільнена від оподаткування ПДВ. На операцію, що не є об’єктом оподаткування ПДВ, податкова накладна не складається |
Звичайно, бентежить дивна вигадка про повернення податку від одного платника іншому. Відколи це податківці вирішують за партнерів питання їх цінової політики? Адже сторони могли домовитися без жодного повернення переглянути складові ціни. Але ми зараз навіть не про неї. А про те, що податківці тут все ж таки намагаються приплести необхідність складання РК з метою зменшення помилкових ПЗ.
На наш погляд, навіть якщо ми не доб’ємося від покупця такого РК, маємо право зменшити ПЗ, подавши УР до помилкового періоду. Хоча, звичайно, наявність зменшуючого РК була б ідеальним аргументом для коригування зобов’язань.
висновки
- Якщо помилково (повторно) виписана ПН і вона ж виправлена «зменшуючим» РК, то в декларації відображається тільки ПЗ за однією правильною ПН.
- На нашу думку, у декларації слід відображати реальні ПЗ, а не завищені за помилковою ПН, навіть якщо виправляючий РК не зареєстровано.
- Якщо в декларації показали реальні ПЗ, а не з помилкової ПН, то виправляючий РК, зареєстрований у таких періодах, у декларації не відображаємо.
