Договір поставки (ч. 2)

1.3. Бухгалтерський облік операцій за договором поставки

Загальні питання бухобліку операцій за договорами поставки

З податковим обліком операцій за договором поставки ви, сподіваємося, розібралися. Тепер час зазирнути за куліси бухгалтерського обліку. Розпочнемо із загальних питань.

Базові положення П(С)БО, які слід застосовувати при відображенні операцій за договорами поставки в бухгалтерському обліку, для наочності представимо в табл. 1.2 на с. 23.

Таблиця 1.2. Порядок бухгалтерського обліку операцій за договорами поставки

Розглянемо порядок відображення операцій за договором постачання на рахунках бухгалтерського обліку.

Облік у постачальника. Для узагальнення інформації про доходи від реалізації запасів Інструкцією № 291 передбачені такі субрахунки:

— 701 «Дохід від реалізації готової продукції» — використовують при реалізації готової продукції;

— 702 «Дохід від реалізації товарів» — застосовують при реалізації товарів;

— 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів» — використовують при реалізації інших запасів (матеріалів, МШП*, необоротних активів, утримуваних для продажу, тощо).

* Малоцінні і швидкозношувані предмети.

За кредитом цих субрахунків відображають збільшення (отримання) доходу, а за дебетом:

— належну суму непрямих податків (акцизного податку, ПДВ та інших передбачених законодавством податків, зборів і обов’язкових платежів);

— списання в порядку закриття на субрахунок 791 «Результат операційної діяльності».

Зверніть увагу: якщо мінімальна база обкладення ПДВ (див. с. 15) перевищує договірну вартість товарно-матеріальних цінностей (далі — ТМЦ), що реалізовуються, податкові зобов’язання, нараховані на суму такого перевищення, відображають у складі витрат підприємства такою проводкою: Дт 949 — Кт 641/ПДВ.

Суми наданих після дати реалізації знижок покупцям, а також вартість повернених покупцем продукції і товарів відображають за дебетом субрахунку 704 «Вирахування з доходу»

Дебетові обороти за цим субрахунком списують на субрахунок 791.

Як ми вже згадували (див. табл. 1.2 на с. 23), одночасно з доходами від реалізації відображають витрати, пов’язані з виникненням цього доходу. У бухгалтерському обліку для узагальнення інформації про собівартість реалізованих запасів використовують такі субрахунки:

— 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» — при реалізації готової продукції;

— 902 «Собівартість реалізованих товарів» — при реалізації товарів;

— 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів» — при реалізації інших запасів, у тому числі необоротних активів, утримуваних для продажу.

За дебетом субрахунку 901 відображають:

— фактичну виробничу собівартість реалізованої продукції (у кореспонденції з кредитом рахунку 26 «Готова продукція»);

— нерозподілені постійні загальновиробничі витрати, пов’язані з виробництвом продукції (у кореспонденції з кредитом рахунка 91 «Загальновиробничі витрати»);

— наднормативні виробничі витрати (у кореспонденції з кредитом рахунків 24, 23 і 91).

За дебетом субрахунку 902 показують собівартість реалізованих товарів (у кореспонденції з кредитом рахунка 28 «Товари», окрім субрахунку 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу»).

За дебетом субрахунку 943 відображають собівартість реалізованих виробничих запасів (сировини, матеріалів, відходів тощо) і необоротних активів, утримуваних для продажу (у кореспонденції з кредитом рахунків 20, 22, 25 і субрахунку 286).

За кредитом субрахунків 901, 902 і 943 роблять списання оборотів у кореспонденції з дебетом субрахунку 791.

Для обліку дебіторської заборгованості за відвантажені товари і продукцію Інструкцією № 291 передбачений рахунок 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками».

Для розрахунків з українськими покупцями застосовують субрахунок 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями», а для розрахунків з нерезидентами — субрахунок 362 «Розрахунки з іноземними покупцями».

Рахунок 36 — активний, тому

утворення кредитового сальдо за цим рахунком не допускається

У зв’язку з цим облік попередніх оплат, отриманих від покупців, ведуть окремо на пасивному субрахунку 681 «Розрахунки за авансами одержаними».

При реалізації запасів, якщо вона не є основним видом діяльності підприємства, на нашу думку, доцільно для обліку розрахунків з покупцями використати субрахунок 377 «Розрахунки з іншими дебіторами» (у кореспонденції з субрахунком 712).

За дебетом рахунків 36 і 37 відображають продажну вартість реалізованої продукції, товарів, запасів, яка включає ПДВ, акцизи й інші податки, збори (обов’язкові платежі), що підлягають перерахуванню до бюджетів і позабюджетних фондів і включені у вартість реалізацій. За кредитом цих рахунків показують суми платежів, що надійшли на рахунки підприємства в банківських установах або в касу. Крім того, у разі отримання від покупця передоплати, за кредитом рахунка 36 або 37 після відвантаження запасів відображають погашення заборгованостей у кореспонденції з дебетом субрахунку 681.

Наочно вищевикладене продемонструємо на прикладі.

Приклад 1.1. Підприємство відвантажило покупцеві — платникові ПДВ партію товару на суму 42000,00 грн. (у тому числі ПДВ — 7000,00 грн.).

Згідно з угодою покупець зобов’язаний оплатити товар упродовж 30 календарних днів з моменту його отримання. При цьому одним із пунктів договору передбачено надання покупцеві знижки в розмірі 7 % від загальної вартості товару в разі його оплати протягом 5 календарних днів з моменту відвантаження.

Товар сплачений покупцем на четвертий день з моменту відвантаження.

Таким чином, з урахуванням наданої знижки вартість товару склала 39060,00 грн. (у тому числі ПДВ — 6510,00 грн.).

Покупна вартість реалізованого товару — 28000,00 грн.

В обліку підприємства-продавця вказані операції будуть відображені таким чином (див. табл. 1.3):

Таблиця 1.3. Облік реалізації товарів

Облік у покупця. Передусім скажемо про момент оприбутковування активів, отриманих від постачальника.

Нагадаємо, що активи — це ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому ( п. 3 НП(С)БО 1). При цьому контроль над активом, зазвичай, супроводжується правом власності на нього (див. лист Мінфіну від 03.03.2007 р. № 31-34000-20-10/4345).

Але одного тільки права власності недостатньо для того, щоб вважати актив контрольованим. Необхідно також враховувати і момент переходу ризиків випадкової загибелі або ушкодження товарів, установлений договором. Крім того, щоб визнати актив, потрібно мати можливість достовірно визначити його вартість ( п. 5 П(С)БО 9, п. 6 П(С)БО 7).

Зазвичай, усі умови визнання активу виконуються після його надходження на склад. Утім, оприбутковувати актив можна і до його надходження, якщо всі умови визнання активу виконані. У такому разі враховувати його слід на спеціально введених субрахунках, призначених для обліку товарів у дорозі.

Для відображення поточних розрахунків з постачальниками за поставлені ТМЦ застосовують субрахунки:

— 631 — при розрахунках з вітчизняними постачальниками;

— 632 — при розрахунках з іноземними постачальниками.

За кредитом рахунка 63 відображають заборгованість за отримані виробничі запаси, МШП, товари, необоротні активи. При цьому рахунок 63 кореспондує з дебетом:

— рахунків 20, 22, 28, 15 — на вартість отриманих активів без ПДВ;

— субрахунку 641 або 644 — на суму ПДВ, якщо постачальник і покупець є платниками цього податку. При цьому суми ПДВ, не підтверджені податковими накладними, зареєстрованими в ЄРПН, слід виокремлювати на додатково відкритому субрахунку «Податковий кредит непідтверджений», наприклад, на субрахунку 644/1 ( п. 8 Інструкції № 141).

Нагадуємо: у разі використання придбаних ТМЦ у негосподарській діяльності, у необ’єктних або в не оподатковуваних ПДВ операціях покупець повинен нарахувати «компенсуючі» податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з бази оподаткування, вказаної в п. 189.1 ПКУ (див. с. 17).

При цьому якщо такі ТМЦ із самого початку планується використати в негосподарській діяльності, необ’єктних або не оподатковуваних ПДВ операціях, то суми податкових зобов’язань повинні попередньо взяти участь у формуванні первісної вартості активів. Якщо ж ТМЦ придбавали для використання в господарській діяльності в оподатковуваних ПДВ операціях, а пізніше фактично використали в необ’єктних, пільгових або негосподарських операціях, то

суму нарахованих «компенсуючих» податкових зобов’язань з ПДВ відносять на витрати періоду (субрахунок 949)

Детальніше про це див. в журналі «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 17, с. 37; № 21, с. 3.

При погашенні заборгованості перед постачальниками рахунок 63 кореспондує з кредитом рахунків обліку грошових коштів (30, 31).

У разі придбання ТМЦ на умовах передплати першою подією є перерахування авансу постачальникові. Облік розрахунків за поточними авансами, виданими іншим підприємствам, ведуть на субрахунку 371 «Розрахунки за виданими авансами». За дебетом цього субрахунку відображають суми виданих авансів (попередньої оплати) в кореспонденції з рахунками обліку грошових коштів. Таким чином, підприємство відображає виникнення поточної дебіторської заборгованості.

ТМЦ, отримані від постачальників, зараховують до складу активів з відображенням за дебетом рахунків 15, 20, 22, 28 і кредитом відповідного субрахунку до рахунка 63. Після отримання вказаних активів роблять залік заборгованостей: Дт 63 — Кт 371.

Порядок відображення операцій з постачальниками на умовах передоплати розглянемо на прикладі.

Приклад 1.2. Підприємство уклало з постачальником договір про постачання товару на суму 18000,00 грн. (у тому числі ПДВ — 3000,00 грн.). Товари передбачається використати в господарській діяльності підприємства в оподатковуваних ПДВ операціях.

Згідно з умовами договору постачальникові перераховано попередню плату за товар у повному обсязі.

Згодом частину отриманого товару загальною вартістю 6000,00 грн. (у тому числі ПДВ — 1000,00 грн.) було використано в негосподарській діяльності підприємства.

В обліку покупця вказані операції відображають таким чином (див. табл. 1.4):

Таблиця 1.4. Облік придбання товарів

Особливості бухгалтерського обліку експортних операцій

Так само як і при реалізації на території України, дохід від реалізації ТМЦ на експорт визнають при виконанні умов, передбачених п. 8 П(С)БО 15 (див. табл. 1.2 на с. 23), тобто в загальному випадку — на дату відвантаження.

У зв’язку з тим, що розрахунки за продукцію (товари, запаси), відвантажену на експорт, зазвичай здійснюють в іноземній валюті, операції за експортними договорами поставки відображають в обліку відповідно до вимог П(С)БО 21. Причому при відображенні таких операцій першорядне значення матиме те, яка з подій відбувається раніше:

— відвантаження продукції (товарів, запасів) за договором поставки

чи

— отримання оплати їх вартості.

Розглянемо обидва варіанти.

Перша подія — відвантаження. У цьому випадку при визначенні гривневого еквівалента доходу від продажу продукції (товарів, запасів) на експорт слід керуватися п. 5 П(С)БО 21. Згідно з цим пунктом операції в іноземній валюті при їх первісному визнанні відображають у валюті звітності шляхом перерахунку за курсом НБУ на початок дня дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов’язань, власного капіталу, доходів і витрат)*. Таким чином,

* Нагадаємо: нині курс НБУ протягом дня не змінюється (п. 6 Положення № 496).

у загальному випадку дохід від експортної операції відображають за курсом, установленим НБУ на дату відвантаження продукції (товарів, запасів)

Зверніть увагу: дебіторська заборгованість, що виникла після відвантаження, для цілей бухгалтерського обліку вважається монетарною (оскільки буде погашена грошима). Тому за нею на кожну дату балансу і на дату здійснення господарської операції (тобто на дату погашення заборгованості) потрібно визначати курсові різниці в межах такої операції або за всією статтею** ( п. 8 П(С)БО 21).

** Відповідно до облікової політики підприємства.

Додатні курсові різниці виникають, якщо курс НБУ на дату балансу або дату погашення заборгованості вище курсу, що діяв на дату відвантаження ТМЦ. Такі різниці відображають за кредитом субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці».

Від’ємні курсові різниці з’являться в разі, якщо курс НБУ на дату балансу або дату погашення заборгованості знизився відносно курсу, що діяв на дату відвантаження ТМЦ. Такі різниці обліковують за дебетом субрахунку 945 «Втрати від операційної курсової різниці».

Перша подія — отримання оплати. У випадках, коли перша подія — передоплата за контрактом, що передбачає експорт продукції (товарів, запасів), при визначенні гривневого еквівалента доходу від продажу необхідно керуватися абзацом другим п. 6 П(С)БО 21. Його вимоги полягають у тому, що суму авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті, отриману від інших осіб у рахунок платежів для постачання активів, при включенні до складу доходу звітного періоду перераховують у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на дату отримання авансу.

Оскільки доходи ми відображаємо в обліку на дату переходу ризиків і вигод, пов’язаних з правом власності на ТМЦ,

валютний курс, що діяв на дату отримання авансу, необхідно запам’ятати і врахувати при визначенні доходу в момент відвантаження ТМЦ

Кредиторська заборгованість, що виникла при отриманні передоплати від покупця, є немонетарною (оскільки вона буде погашена не грошовими коштами, а шляхом відвантаження активів на експорт). Тому ні на кінець звітного періоду, ні на дату погашення такої заборгованості розраховувати курсові різниці за нею не потрібно.

Узагальнено вищесказане представимо в табл. 1.5 на с. 29.

Таблиця 1.5. Основні правила обліку експортних операцій

Якщо отримання від покупців авансових платежів в іноземній валюті здійснювалося частинами або частинами робилося відвантаження покупцеві немонетарних активів, дохід від реалізації таких активів визнають за сумою авансових платежів із застосуванням валютних курсів, виходячи з послідовності отримання авансових платежів ( абзац другий п. 6 П(С)БО 21).

Відвантаження ТМЦ (з передачею права власності) здійснюється після часткової передоплати? Тоді дохід від реалізації складатиметься з:

— суми, яка дорівнює отриманому авансу, перерахованому в гривні за курсом НБУ на дату його отримання;

— частини вартості експортованих ТМЦ, що залишилася, визначеної за курсом НБУ на дату їх відвантаження ( п. 5 П(С)БО 21).

Зверніть увагу також: суми сплачених експортером митному органу митних платежів будуть для нього витратами на збут. Тобто відображати їх потрібно на однойменному рахунку 93.

Облік експортних операцій розглянемо на прикладах.

Приклад 1.3. Експорт товарів (перша подія — відвантаження). Підприємство 15.06.2017 р. відвантажило на експорт покупцеві-нерезиденту товар на суму $5000 (курс НБУ на цю дату — 26,81 грн./$*). Митна декларація була оформлена цього ж дня, і є повідомлення митного органу про фактичне вивезення товару 15.06.2017 р. Вартість послуг митного брокера — 800,00 грн. (брокер не є платником ПДВ).

* Тут і далі — курс умовний.

Курс НБУ на дату балансу (30.06.2017 р.) склав 26,59 грн./$.

Оплата товару в сумі $5000 надійшла на розподільчий рахунок підприємства 06.07.2017 р. (курс НБУ на цю дату — 26,88 грн./$).

Балансова вартість відвантаженого товару — 100000,00 грн.

В обліку підприємства вказані експортні операції відображають таким чином (див. табл. 1.6 на с. 30):

Таблиця 1.6. Облік експортних операцій (перша подія — відвантаження товарів)

Приклад 1.4. Експорт товарів з частковою передоплатою. За умовами ЗЕД-договору підприємство відвантажило на експорт товар вартістю €10000.

Згідно з домовленістю сторін експортні операції здійснені в такій послідовності:

23.06.2017 р. — отримано на розподільчий рахунок підприємства часткову передоплату за товари в розмірі €3000 (курс НБУ — 28,50 грн./€);

29.06.2017 р. — відвантажено покупцеві та вивезено за межі митної території України партію товару (оформлено митну декларацію і є повідомлення митного органу про фактичне вивезення товару 29.06.2017 р.) (курс НБУ — 28,43 грн./€);

07.07.2017 р. — отримано на розподільчий рахунок оплату частини вартості експортованого товару, що залишилася, в сумі $7000 (курс НБУ — 28,40 грн./€).

Курс НБУ на 30.06.2017 р. — 28,45 грн./€.

Собівартість реалізованих товарів складає 200000,00 грн. Вартість послуг митного брокера — 1200,00 грн. (у тому числі ПДВ — 200,00 грн.).

Указані експортні операції відображають в обліку таким чином (див. табл. 1.7):

Таблиця 1.7. Облік експорту товарів з частковою передоплатою

Особливості бухгалтерського обліку імпортних операцій

Передусім зверніть увагу на те, що дата відображення в обліку товарів, що імпортуються, не залежить від дати оформлення митної декларації і може відповідати їй, тільки якщо на цю дату імпортерові передано всі ризики і вигоди, отримано контроль над активами, а також їх вартість достовірно визначено (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 92, с. 29).

Так, наприклад, якщо митна декларація оформлена 31.05.2017 р., а товар надійшов на підприємство 01.06.2017 р. (при цьому тільки на цю дату отримано контроль), оприбутковувати товар необхідно тільки 01.06.2017 р. Проте якщо 31.05.2017 р. вартість активів, що імпортуються, остаточно сформована, ризики і вигоди передані й імпортер вважає їх повністю контрольованими, оприбутковувати активи слід уже на цю дату.

При оприбутковуванні нам важливо знати, за яким курсом перерахувати інвалютну вартість товару у валюту звітності. Тут нам допоможе П(С)БО 21.

Як і в разі експорту, першорядне значення має те, яка з операцій буде першою — отримання активів або оплата їх вартості. Особливості обліку при обох варіантах представлені вашій увазі нижче.

Перша подія — отримання активів. У цьому випадку при визначенні гривневого еквівалента вартості придбаних за імпортом активів слід застосовувати положення п. 5 П(С)БО 21. Згідно з указаним пунктом операції в іноземній валюті при первісному визнанні відображають у гривнях шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на початок дня дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов’язань, власного капіталу, доходів і витрат).

Таким чином,

вартість активів, придбаних за імпортом на умовах подальшої оплати, визначають за курсом НБУ на дату їх визнання

Майте на увазі: кредиторська заборгованість, що виникла перед постачальником, для цілей бухгалтерського обліку є монетарною (оскільки буде погашена грошима). Тому на дату балансу і на дату здійснення господарської операції (тобто на дату погашення заборгованості) потрібно визначати курсові різниці в межах такої операції або за всією статтею — відповідно до облікової політики ( п. 8 П(С)БО 21).

Курсові різниці залежно від того, додатні вони чи від’ємні, необхідно відображати у складі доходів або витрат підприємства.

Додатні курсові різниці виникають, якщо курс НБУ на дату балансу або дату погашення заборгованості нижче курсу, що діяв на дату оприбутковування активів. Такі різниці відображають у складі іншого операційного доходу — за кредитом субрахунку 714.

Від’ємні курсові різниці мають місце, якщо курс НБУ на дату балансу або дату погашення заборгованості підвищився відносно курсу, що діяв на дату оприбутковування активів. Їх враховують у складі інших витрат операційної діяльності — за дебетом субрахунку 945.

Перша подія — оплата. У цьому випадку звертаємося до абзацу першого п. 6 П(С)БО 21. Він пропонує суму авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті, надану іншим особам у рахунок платежів для придбання немонетарних активів (запасів, основних засобів тощо), при включенні у вартість цих активів перераховувати у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на початок дня дати сплати авансу. Отже, в цьому випадку необхідно зафіксувати курс НБУ на дату перерахування передоплати і при отриманні активів використати цей курс для визначення їх вартості.

При цьому виникає дебіторська заборгованість постачальника-нерезидента. Така заборгованість є немонетарною, оскільки буде погашена не грошовими коштами, а отриманням активів. Тому ні на дату балансу, ні на дату здійснення господарської операції (тобто на дату погашення такої заборгованості) розраховувати курсові різниці за нею не потрібно.

Правила ведення бухгалтерського обліку імпортних операцій узагальнимо в табл. 1.8.

Таблиця 1.8. Первісна вартість і курсові різниці при імпорті активів

Згідно з абзацом першим п. 6 П(С)БО 21 при часткових авансових оплатах в іноземній валюті і частковому отриманні немонетарних активів від постачальника первісну вартість активів, що надійшли, визначають за сумою авансових платежів із застосуванням валютних курсів на початок дня дати кожного авансу, виходячи з послідовності їх здійснення.

Можлива також ситуація, коли за частковою передоплатою йде оприбутковування всієї партії активів, і тільки потім нерезидентові перераховується частина їх вартості, що залишилася. У такому разі первісна вартість імпортних активів при надходженні складатиметься з:

— суми, яка дорівнює наданому авансу, перерахованому в гривні за курсом НБУ на дату перерахування такої часткової передоплати

та

— частини вартості активів, що залишилася (тобто за вирахуванням суми попередньої оплати), перерахованої за курсом НБУ на дату їх оприбутковування.

Тобто в цій ситуації

подальша доплата вартості вже оприбуткованих активів на формування їх первісної вартості не вплине

Врахуйте, що окрім сум, які сплачуються нерезидентові, до первісної вартості імпортних активів (Дт 15, 20, 22, 28 — Кт 63, 685, 377) також включають такі витрати:

— митні платежі (ввізний митний збір, плату за виконання митних формальностей у неробочий час або поза місцем розташування митних органів);

— оплату послуг митного брокера (див. лист Мінфіну від 29.11.2013 р. № 31-08410-07-27/34996);

— витрати на сертифікацію імпортних товарів (якщо сертифікат пов’язаний з конкретною партією імпортного товару);

— витрати на збереження товарів на митному складі;

— транспортно-заготівельні витрати.

Не потрапляють до первісної вартості:

— курсові різниці, що виникають при здійсненні розрахунків з іноземними постачальниками за отримані активи;

— витрати, пов’язані з придбанням іноземної валюти для оплати вартості отриманих активів.

А тепер саме час розглянути вищесказане на прикладах.

Приклад 1.5. Імпорт товарів (перша подія — отримання товару від нерезидента). Підприємство за зовнішньоекономічним договором придбаває партію товару загальною вартістю €12000. Контрактна вартість товару відповідає його митній вартості.

Умови договору передбачають постачання товару на умовах подальшої оплати.

Товар отримано від нерезидента 07.06.2017 р. (курс НБУ на дату митного оформлення й оприбутковування товару — 28,68 грн./€).

Митні платежі, сплачені при імпорті на митниці, склали 110704,80 грн., у тому числі:

— митний збір 10 % (умовно) — 34416,00 грн.;

— ввізний ПДВ — 75715,20 грн.;

— плата за митне оформлення поза місцем розташування митного органу — 573,60 грн.

Вартість послуг митного брокера склала 1020,00 грн. (у тому числі ПДВ — 170,00 грн.).

Оплату отриманого від нерезидента товару за імпортним договором у сумі €12000 здійснено 03.07.2017 р. (курс НБУ на цю дату — 28,63 грн./€).

Курс НБУ на 30.06.2017 р. — 28,72 грн./€.

В обліку вказані операції відображають таким чином (див. табл. 1.9):

Таблиця 1.9. Облік імпортних операцій (перша подія — отримання товарів)

Приклад 1.6. Імпорт товару з частковою передоплатою. За умовами ЗЕД-договору підприємство імпортує товари вартістю $6000. Контрактна вартість товару відповідає його митній вартості.

Згідно з домовленістю сторін імпортні операції здійснено в такій послідовності:

21.06.2017 р. — перераховано нерезидентові часткову передоплату за товари в сумі $3000 (курс НБУ — 26,84 грн./$);

26.06.2017 р. — фактично ввезено і оприбутковано всю партію товару (курс НБУ — 26,80 грн./$);

04.07.2017 р. — перераховано нерезидентові частину вартості товару, що залишилася, в сумі $3000 (курс НБУ — 26,85 грн./$).

Курс НБУ на 30.06.2017 р. — 26,78 грн./$.

Митний збір, сплачений при ввезенні товарів, склав 10 % (умовно) — 16080,00 грн.

Вартість послуг митного брокера — 1800,00 грн. (у тому числі ПДВ — 300,00 грн.).

В обліку підприємства вказані операції відображають таким чином (див. табл. 1.10):

Таблиця 1.10. Облік імпорту товарів з частковою передоплатою

Бухоблік санкцій за порушення умов договору поставки

Окремо опишемо порядок бухгалтерського обліку різних видів відповідальності сторін договору поставки за порушення його положень.

Неустойка (штраф, пеня). Суму нарахованої неустойки (яка визнана боржником або за якою отримано рішення суду про її стягнення) її одержувач відображає у складі інших операційних доходів за кредитом субрахунку 715 «Отримані штрафи, пені, неустойки». Заборгованість за визнаними санкціями відображають за дебетом субрахунку 374 «Розрахунки за претензіями».

Винна ж сторона визнані неустойки включає до складу інших операційних витрат ( п. 20 П(С)БО 16). Визнані економічні санкції за невиконання умов договору відображають за дебетом субрахунку 948 «Визнані штрафи, пеня, неустойки» в кореспонденції з кредитом субрахунку 685.

Інфляційні і 3 % річних. На наш погляд, такі виплати слід розглядати як санкції за неналежне виконання грошових зобов’язань. Отже, суми інфляційних і 3 % річних потрібно відображати в бухгалтерському обліку так само, як і штрафи, пеню, неустойки, тобто з використанням субрахунку 715 (в одержувача) і субрахунку 948 (у боржника).

Приклад 1.7. За договором купівлі-продажу підприємство відвантажило 03.04.2017 р. покупцеві товар на суму 84000,00 грн. (у тому числі ПДВ — 14000,00 грн.). Собівартість реалізованого товару складає 50000,00 грн.

За умовами договору покупець зобов’язаний оплатити товар не пізніше 13.04.2017 р. За прострочення оплати в договорі передбачено пеню в розмірі подвійної облікової ставки НБУ за кожен день прострочення.

В установлений договором строк оплата не надійшла, у зв’язку з чим постачальник затребував від покупця погасити суму боргу з урахуванням пені, а також сплатити передбачені ст. 625 ЦКУ 3 % річних від простроченої суми.

Боржник визнав претензію і погасив заборгованість 19.04.2017 р. 
У цій ситуації період, за який нараховується пеня, складає 6 днів (з 14.04.2017 р. по 19.04.2017 р.).

Розмір облікової ставки НБУ в цей період склав 13 %.

Визначимо суму пені, передбачену договором купівлі-продажу:

84000,00 грн. х 13 % х 2 : 100 % : 365 дн. х 6 дн.= = 359,01 грн.,

де 84000,00 грн. — сума простроченого боргу;

13 % — розмір облікової ставки НБУ;

6 — кількість днів прострочення платежу;

365 — кількість календарних днів у році.

Окрім пені, передбаченої договором купівлі-продажу, боржник відповідно до ст. 625 ЦКУ зобов’язаний сплатити 3 % річних від простроченої суми — 41,42 грн. (84000,00 грн. х 3 % : 100 % : : 365 дн. х 6 дн.).

Указані операції в обліку сторін відображають такими записами (див. табл. 1.11):

Таблиця 1.11. Облік санкцій за порушення умов договору поставки

висновки

• Договір поставки потрапляє під дію як ГКУ, так і загальних норм ЦКУ про договір купівлі-продажу.
• Сторонами договору поставки можуть бути тільки госпсуб’єкти.
• Операції з вивезення товарів за межі митної території обкладають за ставкою 0 %.
• У загальному випадку при імпорті товарів підприємство-покупець повинне нарахувати і сплатити податкові зобов’язання з ПДВ, незалежно від його ПДВ-статусу.
• За монетарною заборгованістю, що виникла при здійсненні експорту або імпорту, розраховують курсові різниці на дату балансу і на дату здійснення господарської операції.
• Суму визнаних санкцій за порушення умов договору поставки її одержувач відображає за кредитом субрахунку 715, а порушник — за дебетом субрахунку 948.