Закуповуємо сільгосппродукцію у населення

4.1. Сільгосппродукція: що це таке

Сільськогосподарською продукцією (сільськогосподарськими товарами) вважаються:

— живі тварини та продукти тваринного походження (групи 01 — 05 УКТ ЗЕД);

— продукти рослинного походження (групи 06 — 14 УКТ ЗЕД);

— жири та олії тваринного або рослинного походження; продукти їх розщеплення; готові харчові жири; воски тваринного або рослинного походження (група 15 УКТ ЗЕД);

— готові харчові продукти; алкогольні та безалкогольні напої і оцет; тютюн і його замінники (групи 16 — 24 УКТ ЗЕД).

Головна умова: такі товари (продукція) повинні вирощуватися, відгодовуватися, виловлюватися, збиратися, виготовлятися, вироблятися, перероблятися безпосередньо виробником цих товарів (продукції). Причому продукти обробки і переробки сільськогосподарських товарів (продукції), якщо вони придбані або вироблені на власних або орендованих потужностях (площах), також вважаються сільгосппродукцією (п. 2.15 Закону № 1877, п.п. 165.1.24 ПКУ).

Закон № 1877 до сільськогосподарської продукції (товарів) відносить також відходи, отримані при виробництві сільгосппродукції (товарів), визначені в групах 1 — 24 УКТ ЗЕД, а саме:

— органічні добрива (гній, перегній, пташиний послід, а також полова, бадилля тощо);

— суміші органічних і мінеральних добрив, у яких частка органічних добрив становить більше 50 % загальної ваги таких сумішей;

— усе біологічне паливо та енергія, отримані при переробці та утилізації сільськогосподарської продукції (товарів) та їх відходів (біогаз, біодизель, етанол, тверде біопаливо, у виробництві якого була використана сільськогосподарська продукція (її відходи) у розмірі більше 50 % усієї використаної продукції, електрична енергія, пар, гаряча вода тощо).

А ось податкове законодавство «відхідний» бонус не визнає. До визначення сільгосппродукції, наведене в п.п. 14.1.234 ПКУ, зазначені відходи не потрапили. Водночас відзначимо, що воно повинно використовуватися для цілей гл. 1 розд. XIV ПКУ. Інакше кажучи, на нього орієнтуються сільськогосподарські товаровиробники — платники єдиного податку групи 4. А це не наш випадок.

Тепер ви знаєте, що законодавець має на увазі під сільгосппродукцією. Далі поговоримо про особливості її закупівлі у населення.

4.2. Здійснюємо закупівлю

Строки видачі готівки під звіт

Зазвичай закупівля сільгосппродукції здійснюється через підзвітних осіб підприємства за готівкові кошти. Готівку на ці цілі видають з каси на підставі видаткового касового ордера (п. 26 Положення № 148).

Пунктом 19 Положення № 148 передбачені особливі строки видачі готівки під звіт на закупівлю сільгосппродукції — не більше 10 робочих днів з дня видачі, включаючи день їх отримання під звіт.

Якщо підзвітній особі одночасно видано готівку на відрядження і для вирішення в цьому відрядженні виробничих (господарських) питань (у тому числі для закупівлі сільгосппродукції у населення), то строк, на який видано готівку під звіт на такі завдання, продовжується до завершення строку відрядження.

Це обмеження діє за кожним окремим продавцем протягом дня. Таким чином, підзвітна особа, яка придбаває сільгосппродукцію в кількох осіб протягом дня, повинна дотримуватися обмеження за кожним покупцем окремо. При цьому загальна сума закупівлі може бути й більше 50 тис. грн.

Зауважте, що зазначене обмеження діє й на розрахунки за готівку, отриману з використанням корпоративної платіжної картки. Детальніше про «готівкові» обмеження див. у спецвипуску «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 32, с. 62.

Як оформити закупівлю

При оформленні закупівлі сільгосппродукції у фізосіб-непідприємців як первинні документи можна використовувати:

1) закупівельний акт (у випадку якщо закупівля відбувається в однієї фізичної особи). Форма закупівельного акта наведена в додатку 5 до Методрекомендацій № 157. При цьому її можна модернізувати «під себе», оскільки вона носить рекомендаційний характер;

2) закупівельну відомість (у разі придбання сільськогосподарських товарів у кількох фізичних осіб). Форму такої відомості підприємство може розробити самостійно, взявши за основу відомість на виплату грошових коштів за формою додатка 1 до Положення № 148.

До речі, у п. 26 Положення № 148 є декілька підказок щодо наповнення форми відомості. Свої рекомендації стосовно реквізитів, які повинні містити закупівельні акти і закупівельні відомості, свого часу надавали Мінфін (див. лист від 03.12.2004 р. № 31-03430-01-10/22335) і ДПАУ (див. лист від 29.04.2005 р. № 3732/6/17-2116).

Отже, у закупівельних документах доцільно передбачити такі реквізити:

1) місце і дату укладення договору;

2) відомості про продавця: прізвище, ім’я і по батькові, його адресу, реєстраційний номер облікової картки фізичної особи — платника податків (або серію і номер паспорта, якщо він має відмітку в паспорті про відмову від реєстраційного номера, п. 70.12 ПКУ);

3) реквізити Довідки про наявність у фізичної особи земельних ділянок, форму якої затверджено наказом Міндоходів від 17.01.2014 р. № 32 (далі — Довідка за формою № 3ДФ).

Ця Довідка є підставою для неутримання ПДФО з доходів, отриманих фізичною особою від реалізації власної сільгосппродукції. Конкретно варто зазначити номер, дату і ким виданий такий документ (інші подробиці читайте на с. 29).

Якщо здійснюється закупівля продукції тваринництва, Довідка за формою № 3ДФ не потрібна. Відповідно, її реквізити в закупівельні документи не вносять;

4) найменування продукції;

5) ціну одиниці продукції;

6) обсяг проданої продукції;

7) загальну суму доходу;

8) суму утриманого ПДФО і ВЗ (за потреби);

9) суму виплачених коштів;

10) підпис продавця про отримання коштів;

11) підпис особи, яка виплатила кошти.

Звітуємо про закупівлю

Після закупівлі необхідної сільгосппродукції підзвітна особа складає Звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт (далі — Звіт). Форма Звіту затверджена наказом Мінфіну від 28.09.2015 р. № 841.

Строки надання Звіту обумовлені в п.п. 170.9.2 і п.п. «а» п.п. 170.9.3 ПКУ. Так, Звіт має бути подано:

— до закінчення 5-го банківського дня, що настає за днем, у якому працівник завершує виконання цивільно-правової дії (закупівлю сільгосппродукції) за дорученням та за рахунок роботодавця, який видав гроші під звіт, або завершує відрядження, якщо закупівля сільгосппродукції здійснювалася у відрядженні;

— до закінчення 3-го банківського дня після закінчення відрядження, якщо розрахунки здійснювалися готівкою, знятою з корпоративних платіжних карток*.

* На нашу думку, зазначені строки не застосовуються у разі перерахування авансу на особисту картку працівника. У такій ситуації відзвітувати потрібно до закінчення 5-го банківського дня, що настає за днем, у якому працівник завершує відрядження. Проте податківці вважають інакше (детальніше див. спецвипуск «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 32, с. 75).

Залишок коштів має бути повернутий підзвітною особою до каси або на банківський рахунок підприємства до або під час подання Звіту. Але при цьому пам’ятайте, що мають бути дотримані строки, встановлені п. 19 Положення № 148 (див. с. 26).

До Звіту підзвітна особа додає документи, що підтверджують здійснені витрати, тобто закупівельні акти або закупівельну відомість. Крім того, якщо застосовувалася пільга з ПДФО (про неї поговоримо нижче), має бути додана також копія Довідки за формою № 3ДФ (див. лист ДФСУ від 24.05.2017 р. № 323/6/99-99-13-02-03-15/ІПК). Адже саме вона є підставою для неоподаткування доходів фізособи. Виняток — закупівля продукції тваринництва.

4.3. Податковий облік сільгоспзакупівель

Розпочнемо з обкладення доходів продавця сільгосппродукції ПДФО. При цьому важливо, яку саме сільгосппродукцію закуповує підприємство.

Будь-яка сільгосппродукція, крім продукції тваринництва. Питання обкладення ПДФО доходів від продажу сільськогосподарської продукції регулює п.п. 165.1.24 ПКУ.

Так, не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізособи доходи, отримані від продажу власної сільгосппродукції, вирощеної, відгодованої, виловленої, зібраної, виготовленої, виробленої, обробленої та/або переробленої безпосередньо фізичною особою на земельних ділянках, наданих їй згідно зі ст. 121 ЗКУ для ведення визначеної діяльності (див. табл. 4.1).

Таблиця 4.1. Земельні ділянки, на яких може вирощуватися «пільгована» сільгосппродукція

Питання про утримання/неутримання ПДФО при закупівлі сільгосппродукції (крім продукції тваринництва) безпосередньо залежить від наявності земельних ділянок у фізособи-продавця. Підтверджує їх наявність Довідка за формою № 3ДФ, про яку детальніше розповімо далі.

Цей документ продавець сільгосппродукції отримує самостійно в сільській, селищній, міській раді або раді об’єднаних територіальних громад за своєю податковою адресою (місцем проживання). «Строк придатності» Довідки за формою № 3ДФ — 5 років.

Оригінал Довідки залишається в продавця.

Важливо! Покупець сільгосппродукції — податковий агент повинен переконатися в наявності в цій Довідці всіх необхідних реквізитів і обов’язково перевірити, чи не «прострочена» вона.

Можливо, у продавця на руках виявиться Довідка за старою формою, затвердженою ще наказом ДПАУ від 21.12.2010 р. № 975 (втратив чинність з 21.02.2014 р.). Так ось, якщо при цьому інформація, зазначена в Довідці, не змінювалася і строк її дії не закінчився, то вона цілком згодиться. Така консультація фіскалів наведена в підкатегорії 103.04 БЗ.

Важливо! При закупівлі сільгосппродукції звертайте увагу не лише на площу землі, зазначену в Довідці, але й на продукцію, яку ви придбаєте. Так, при закупівлі продукції, яка, у принципі, не може бути самостійно вирощена фізичною особою (наприклад, фініків або кокосових горіхів), потрібно розуміти, що дохід буде оподатковуваним і Довідка за формою № 3ДФ не врятує.

У Податковому розрахунку за формою № 1ДФ неоподатковуваний дохід, виплачений (нарахований) фізособам — власникам сільгосппродукції, підприємство-покупець (податковий агент) відображає з ознакою «148». При цьому графи 4а і 4 не заповнюють (у паперовому варіанті форми № 1ДФ ставлять прочерки).

Якщо ж продавець не надав таку Довідку або в її заповненні є огріхи (наприклад, не наведено розмір земельної ділянки), то сума виплаченого фізособі доходу включається до складу його загального місячного (річного) оподатковуваного доходу.

За якою ставкою обкладати такий дохід? Раніше податківці неодноразово стверджували, що в цьому випадку застосовують ставку, встановлену п. 167.1 ПКУ (18 %).

З одного боку, логічно було б такий дохід обкладати ПДФО за ставкою 5 % як дохід від продажу рухомого майна (п. 173.1 ПКУ). Але з іншого боку, як ми згадували на с. 24, тут може виникнути проблема з визначенням бази оподаткування. Так, згідно з абзацом другим п. 173.1 ПКУ дохід від продажу (обміну) об’єкта рухомого майна (крім легкових автомобілів, мотоциклів, мопедів) визначається виходячи із ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу (міни), але не нижче оціночної вартості цього об’єкта.

Швидше за все, виходячи з економічної доцільності, підприємство обере варіант, який пропонують податківці, щоб не зв’язуватися з оцінкою сільгосппродукції. У цьому випадку, на нашу думку (з урахуванням позиції фіскалів), оподатковуваний дохід відображаємо в розділі I форми № 1ДФ з ознакою «148», а в графах 4а і 4 проставляємо суму ПДФО.

Продукція тваринництва. Для власників продукції тваринництва груп 1 — 5, 15, 16 і 41 УКТ ЗЕД діють особливі правила оподаткування доходу від її реалізації.

До такої сільгосппродукції належать:

— живі тварини і продукти тваринного походження (групи 01 — 05 УКТ ЗЕД);

— жири та олії тваринного походження; продукти їх розщеплення; готові харчові жири; воски тваринного походження (група 15 УКТ ЗЕД);

— готові харчові продукти з м’яса, риби або ракоподібних, молюсків або інших водних безхребетних (група 16 УКТ ЗЕД);

— шкури необроблені (крім натурального та штучного хутра) і шкіра вичинена (група 41 УКТ ЗЕД).

Такий дохід не є оподатковуваним, якщо його сума сукупно за рік не перевищує 50 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року (п.п. 165.1.24 ПКУ).

При цьому фізособи здійснюють продаж зазначеної продукції без отримання Довідки за формою № 3ДФ.

Якщо сума отриманого доходу перевищує встановлений розмір, тоді фізособа — власник продукції тваринництва зобов’язана подати фіскальному органу довідку про самостійне вирощування, розведення, відгодівлю цієї продукції, видану в довільній формі сільською, селищною, міською радою або радою об’єднаних територіальних громад за місцем податкової адреси (місцем проживання) фізособи. Якщо така довідка буде надана, оподаткуванню підлягає дохід, що перевищує 50 розмірів мінзарплати.

У разі коли платник податків не підтверджує самостійне вирощування (розведення, відгодівлю) такою довідкою, дохід від продажу продукції тваринництва обкладатиметься на загальних підставах.

І тут виникає запитання: на кого покладається обов’язок з утримання ПДФО з таких доходів? На жаль, п.п. 165.1.24 ПКУ не надає на нього прямої відповіді. Проте, проаналізувавши норми цього підпункту, ми можемо дійти висновку, що покупець продукції тваринництва робити це не зобов’язаний. Адже підтверджувати право на пільгу з ПДФО за допомогою довідки, що засвідчує факт самостійного вирощування зазначеної продукції, продавець-фізособа повинен не покупцеві, а фіскальному органу.

Підприємство-покупець у результаті такої операції повинно всього лише відобразити дохід, виплачений продавцю — власнику продукції тваринництва, у Податковому розрахунку за формою № 1ДФ з ознакою «179».

Сам продавець, якщо отриманий ним протягом року дохід від продажу продукції тваринництва перевищить 50 розмірів мінзарплати, повинен подати до фіскального органу річну декларацію про доходи. Цього вимагає п.п. 168.1.3 ПКУ, оскільки отримані доходи не були обкладені ПДФО при виплаті, але не звільнені від оподаткування. Разом з декларацією потрібно буде подати довідку про самостійне вирощування, розведення, відгодівлю продукції тваринництва. Її наявність дозволить сплатити ПДФО не з усієї отриманої суми доходу, а виключно із суми, що перевищує 50 розмірів мінзарплати.

ВЗ і ЄСВ. Відповідно до пп. 1.2 і 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ з доходів, що не обкладаються ПДФО, не доведеться утримувати і ВЗ. У свою чергу, якщо дохід від продажу сільгосппродукції є оподатковуваним (наприклад, у зв’язку з ненаданням продавцем копії Довідки за формою № 3ДФ), без ВЗ не обійтися. Ставка збору стандартна — 1,5 %.

А ось ЄСВ не буде в будь-якому разі, оскільки доходи за договорами купівлі-продажу не є об’єктом нарахування цього внеску.

4.4. Бухоблік сільгоспзакупівель

У бухгалтерському обліку видачу грошей під звіт і їх витрачання відображають на субрахунку 372 «Розрахунки з підзвітними особами». У свою чергу, придбану сільгосппродукцію обліковують на субрахунку 201 «Сировина й матеріали» або 281 «Товари на складі». Підставою для відображення такої операції є затверджений Звіт і додані до нього закупівельні документи.

Проілюструємо бухгалтерський облік операції із закупівлі сільгосппродукції на прикладі.

Приклад 4.1. Підзвітній особі на закупівлю сільгосппродукції (огірки ґрунтові) видано з каси готівкові кошти в сумі 2400,00 грн. Фактично витрачено на закупівлю сільгосппродукції у фізособи-непідприємця 1700,00 грн. Залишок підзвітних коштів повернуто до каси підприємства. Розглянемо такі варіанти:

— варіант А: продавець сільгосппродукції надав Довідку за формою № 3ДФ, тому дохід не оподатковувався;

— варіант Б: Довідку за формою № 3ДФ продавець не надав, тому з його доходу утримані ПДФО і ВЗ.

Зауважте: у варіанті Б виплачена сума (1700,00 грн.) є «чистим» доходом продавця сільгосппродукції. У свою чергу, в закупівельному акті слід зазначити не лише виплачену на руки, але й «грязну» (тобто нараховану) суму доходу. Щоб її знайти, рекомендуємо використовувати такий коефіцієнт (К):

К = 100 : (100 - СПДФО - СВЗ),

де СПДФО — ставка ПДФО;

СВЗ — ставка ВЗ.

За умовами нашого прикладу, сторони не вдавалися до оцінки сільгосппродукції і застосовували ставку ПДФО 18 %.

Тоді нарахований дохід становить:

1700,00 х 100 % : (100 % - 18 % - 1,5 %) = = 2111,80 (грн.).

На рахунках бухгалтерського обліку зазначені операції відображаємо таким чином (див. табл. 4.2):

Таблиця 4.2. Облік закупівлі сільськогосподарської продукції у населення

Важливо! Враховуючи правила, викладені вище, доцільно розробити інструкцію, відповідно до якої потрібно діяти підзвітній особі, якщо продавець не надає Довідку за формою № 3ДФ або така Довідка не відповідає формі. Працівник повинен чітко розуміти, як слід утримувати суми ПДФО і ВЗ. Крім того, важливим є своєчасне перерахування цих сум до бюджету.

На жаль, ПКУ не передбачає спеціальних правил сплати ПДФО і ВЗ у цій ситуації. Тобто доводиться керуватися загальними нормами.

Оскільки в цьому випадку виплата здійснюється готівкою, слід діяти за приписами п.п. 168.1.4 ПКУ. Тобто перерахування сум ПДФО і ВЗ до бюджету повинно здійснюватися протягом 3 банківських днів, що настають за днем виплати доходу продавцю сільгосппродукції. У зв’язку із цим, якщо продавець сільгосппродукції не надав Довідку за формою № 3ДФ, підзвітна особа повинна своєчасно повідомити бухгалтерії про суми ПДФО і ВЗ, утримані з доходів від реалізації сільгосппродукції.