Безнадійна заборгованість

Бухгалтерський облік

У бухобліку порядок списання безнадійної дебіторської заборгованості залежатиме від того, чи створювався під таку заборгованість резерв сумнівних боргів (РСБ). Якщо безнадійна заборгованість списується за рахунок РСБ, в обліку це відображається проводкою: Дт 38 — Кт 36, 37. Таке списання можливе лише в межах суми створеного РСБ. Якщо ж суми РСБ не вистачає, безнадійна дебіторська заборгованість списується на інші операційні витрати: Дт 944 — Кт 36, 37.

Списання заборгованості, за якою РСБ не створювався (наприклад, «авансової» дебіторської заборгованості), відображають так само, як і списання заборгованості понад РСБ. Тобто через дебет субрахунку 944 в кореспонденції з рахунками заборгованості.

Щодо безнадійної кредиторської заборгованості, то при її списанні підприємство керується вимогами п. 15 П(С)БО 15, згідно з яким сума зобов’язання, що не підлягає погашенню, визнається доходом. Тобто суму списаної безнадійної кредиторської заборгованості включають до складу інших операційних доходів. Це відображається проводкою Дт 63, 68 — Кт 717.

Податок на прибуток

У малодохідників і витрати на створення РСБ, і прямі витрати від списання безнадійної дебіторської заборгованості, що відображені в бухгалтерському обліку, без будь-яких коригувань перейдуть і в «податковоприбутковий». А от у високодохідників не все так просто. Згідно з п. 139.2 ПКУ у них фінрезультат:

— збільшується: (1) на суму витрат на формування РСБ; (2) на суму витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму РСБ;

— зменшується: (1) на суму коригування РСБ відповідно до П(С)БО чи МСФЗ, на яку збільшився фінрезультат до оподаткування; (2) на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, визначеним п.п. 14.1.11 ПКУ.

Безнадійною є заборгованість, яка відповідає хоча б одній із ознак, встановлених п.п. 14.1.11 ПКУ. Саме це є визначальним для високодохідника при здійсненні «зменшуючих» коригувань. Створювався при цьому РСБ чи ні — не важливо (БЗ 102.13).

Головна новина останніх років у питанні безнадійної заборгованості — Мінфін поставив крапку щодо підтвердження «безнадійного» статусу заборгованості на підставі п.п. «а» п.п. 14.1.11 ПКУ. УПК № 400 проголосила, що достатньою підставою для визнання заборгованості безнадійною згідно з п.п. «а» п.п. 14.1.11 ПКУ є сплив за нею строку позовної давності, незалежно від того, вживалися чи ні заходи з її стягнення. Крім того, фіскали зазначили: у разі якщо заборгованість відповідає критерію, визначеному п.п. «а» п.п. 14.1.11 ПКУ, платники не повинні здійснювати перевірку відповідності такої заборгованості іншим критеріям, передбаченим п.п. 14.1.11 ПКУ (див. лист ДФСУ від 16.05.2019 р. № 2198/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Визнання заборгованості безнадійною на підставі п.п. «є» п.п. 14.1.11 ПКУ відбувається у разі відсутності в боржника — юридичної особи майна для повного погашення заборгованості. Таке визнання можливе за умови, що здійснені виконавцем заходи щодо розшуку такого майна виявилися безрезультатними, а інше майно у боржника відсутнє, що підтверджується постановою державного виконавця про повернення виконавчого документа. Інша справа, якщо постановою про повернення виконавчого документа встановлено термін його повторного пред’явлення для виконання. У такому разі виконавче провадження по справі не закрито і дії щодо примусового стягнення майна боржника тривають. За таких обставин, на думку фіскалів, відсутні підстави для визнання такого боргу безнадійним згідно з п.п. «є» п.п. 14.1.11 ПКУ (див. лист ДФСУ від 16.11.2018 р. № 4850/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Достатньою умовою для визнання заборгованості безнадійною відповідно до вимог п.п. «з» п.п. 14.1.11 ПКУ є наявність постанови господарського суду про визнання боржника банкрутом, прийнятої у судовому засіданні за участю сторін, або про припинення юридичної особи, що підтверджується записом у ЄДР (див. лист ГУ ДФС у м. Києві від 14.01.2019 р. № 113/ІПК/26-15-12-03-11).

Зауважте: в ситуації, коли покупець перерахував продавцеві (неплатнику податку на прибуток або нульовику) аванс, але постачання під нього так і не відбулося, матиме місце ще й «збільшуюча» різниця згідно з п.п. 140.5.10 ПКУ. Адже така безнадійна заборгованість фактично перетворюється на безповоротну фіндопомогу (п.п. 14.1.257 ПКУ). На наш погляд, визначати цю різницю повинні лише ті високодохідники, які перерахували аванс і не отримали під нього товари. Бо ж згідно з п.п. 140.5.10 ПКУ безповоротна фіндопомога має бути саме перерахована неплатнику. Однак фіскали хочуть бачити цю різницю і у випадку з «відвантажувальною» заборгованістю (див. лист ДФСУ від 23.07.2018 р. № 3236/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Щодо безнадійної кредиторської заборгованості, то при її списанні жодних різниць ПКУ не передбачає. Тобто сума списаної кредиторської заборгованості збільшує фінрезультат для цілей оподаткування в тому звітному періоді, в якому таку заборгованість уключають до складу бухгалтерських доходів.

ПДВ

Якщо це заборгованість за відвантажені, але не оплачені товари/послуги, зменшити ПЗ при її списанні немає жодних підстав — постачання відбулося. При цьому ст. 192 ПКУ можливості коригування ПДВ-зобов’язань не передбачає. І байдуже, що оплата відсутня, а заборгованість списано (див. БЗ 101.06).

А от покупцю, навпаки, доводиться коригувати податковий кредит. На цьому давно наполягали фіскали і, на жаль, наразі обов’язок покупця «знімати» податковий кредит при списанні безнадійної кредиторської заборгованості підтверджує Верховний Суд (див. постанови ВС від 06.02.2018 р. у справі № 804/7561/15 і від 11.09.2018 р. у справі № 804/4180/17*). А фіскали встановили «рецепт» списання: податковий кредит за придбаннями до 01.07.2015 р. вони пропонують зменшувати на підставі бухдовідки, а за придбаннями після 01.07.2015 р. — через «компенсуючі» ПДВ-зобов’язання згідно з п. 198.5 ПКУ (див. лист ДФСУ від 14.06.2018 р. № 2620/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

* Див.: reyestr.court.gov.ua/Review/72065008, reyestr.court.gov.ua/Review/76418914.

Якщо продавець отримав передоплату, але не відвантажив товар/послугу, то аванс після закінчення строку позовної давності стає безповоротною фінансовою допомогою (п.п. 14.1.257 ПКУ). А фіндопомога ПДВ не обкладається, оскільки зникає постачання товарів/послуг. У зв’язку із цим податкові зобов’язання продавця мають бути зменшені. Фіскали раніше були не проти такого зменшення, але наразі вагаються і пропонують звертатися за індивідуальними консультаціями (див. БЗ 101.15). У виданні фіскалів підтверджено висновок про право продавця зменшити податкові зобов’язання (див. «Вісник. Офіційно про податки», 2018, № 9, с. 18-19). А в одній зі свіжих ІПК фіскали формально дозволили таке зменшення, але лише на підставі РК (див. лист ДФСУ від 25.10.2018 р. № 4552/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Однак на практиці таке зменшення є фактично неможливим, адже не виходить зареєструвати РК до накладної, із дати складання якої минуло більше 1095 днів.

А от покупцю в цьому випадку сперечатися нема з чим — від необхідності зменшити податковий кредит нікуди не подітися. Адже постачання товарів так і не відбулося. А отже, операція з придбання відсутня і права на податковий кредит покупець не має. Зменшувати такий податковий кредит, на думку фіскалів, теж потрібно через нарахування «компенсуючих» ПДВ-зобов’язань (див. лист ДФСУ від 16.10.2018 р. № 4438/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Ну або за допомогою бухдовідки, якщо йдеться про податковий кредит за накладною, складеною до 01.07.2015 р.

Що ще ми писали на цю тему