Теми статей
Обрати теми

«Безнадійка» за неоплаченим товаром

Альошкіна Наталя, податковий експерт
Один із найпоширеніших різновидів безнадійної заборгованості — це заборгованість, за якою збіг термін позовної давності. У цій статті розглянемо наслідки списання такої «безнадійки» за отриманими, але не оплаченими товарами, роботами (послугами) у покупця.

На написання цієї статті нас надихнув «свіжий» лист № 2620* від фіскалів про списання безнадійної кредиторки за отриманими, але не оплаченими товарами. Втім назвати новою позицію, висловлену в цьому листі, не можна, оскільки свій фіскальний підхід податківці озвучують давно і наполегливо твердять про коригування «вхідного» податкового кредиту (ПК) покупцем (див. лист ДФСУ від 05.10.2015 р. № 21062/6/99-99-19-03-02-15). Тепер же, вкотре, цю позицію підтвердили, але з одним лише доповненням: механізм такого коригування залежить від періоду, на який припадає утворення кредиторської заборгованості. Але про все по порядку.

Історія проблеми

Мова піде про покупця, який отримав товари, роботи (послуги), правомірно відобразив за ними податковий кредит (абзац третій п. 198.2 ПКУ), але протягом терміну позовної давності таке придбання не оплатив. Яка ж доля чекає на «вхідний» ПДВ?

Податківці погоджуються, що

постачальник, так і не отримавши оплати, після закінчення терміну давності списує дебіторську заборгованість, не зменшуючи податкових зобов’язань (ПЗ) з ПДВ

Але при цьому вони категорично проти збереження покупцем права на ПК.

Пояснюють фіскали це тим, що отримані, але не оплачені протягом терміну позовної давності товари (роботи, послуги) є безоплатно отриманими, оскільки відсутній факт їх придбання.

Причому раніше говорили про зменшення ПК на підставі бухгалтерської довідки, що дозволяла хоча б зберегти регліміт покупця недоторканним (див. наприклад, листи ДФСУ від 05.10.2015 р. № 21062/6/99-99-19-03-02-15, від 29.06.2016 р. № 14038/6/99-99-15-03-02-15 і лист ГУ ДФС у Херсонській обл. від 15.05.2018 р. № 2150/ІПК/21-22-12-02-13). Тепер же в листі № 2620 пропонують прибирати ПК різними способами залежно від періоду «народження» кредиторської заборгованості.

«Рецепт» від фіскалів

Як пропонують контролери, якщо платник податків при придбанні товарів/послуг на підставі отриманої податкової накладної, складеної до 01.07.2015 р., сформував ПК, але такі товари/послуги не оплачені протягом 1095 днів, то в податковому періоді, в якому відбувається списання кредиторської заборгованості, необхідно відкоригувати суму такого ПК. Причому, в указаному випадку податківці, як і раніше, пропонують здійснювати зменшення ПК на підставі бухгалтерської довідки, тобто не зменшуючи регліміт.

Загалом, якщо погодитися з тим, що ПК, у принципі, слід коригувати, то цей механізм його зменшення можна назвати логічним. Адже «вхідний» ПК свого часу не брав участі в так званій формулі «щастя» (п. 2001.3 ПКУ) і зараз не повинен в ній відображатися. Єдине, що могло втішити тут покупця, — механізм зменшення ПК ніяк не впливає на його регліміт (п. 2001.3 ПКУ).

Інакше йдуть справи зі списанням більш «свіжої» кредиторки, яка утворилася починаючи з дати запровадження СЕА на постійній основі (а саме з 01.07.2015 р.). До речі, враховуючи загальний термін позовної давності — три роки, на сьогодні, як правило, списується саме така кредиторка. Тобто, ми говоримо про заборгованість, за якою ПН із «вхідним» ПДВ реєструвалася в ЄРПН у межах регліміту, розрахованого згідно з п. 2001.3 ПКУ.

У цьому випадку фіскали, як ми і припускали раніше (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 86, с. 5), наполягають на коригуванні ПК шляхом нарахування «компенсуючих» ПЗ (п. 198.5 ПКУ). Відповідно, сформована і зареєстрована в ЄРПН податкова накладна на суму «компенсуючих» ПЗ вже безпосередньо зменшуватиме регліміт покупцеві.

Про те, яким чином у такому разі покупець повинен заповнити «компенсуючу» податкову накладну, контролери умовчують. Тому, орієнтуючись на їх позицію, вважаємо, найбільш правильний порядок складання «компенсуючої» ПН буде таким.

Не пізніше за останній день звітного періоду, на який припадає списання безнадійної заборгованості, на суму «компенсуючих» ПЗ має бути складена зведена «компенсуюча» ПН (з позначкою «Х», що підтверджує що ПН — «Зведена»).

У такій зведеній ПН у графі «Одержувач (покупець)» платник податків вказує власне найменування (П. І. Б.), в рядку «Індивідуальний податковий номер одержувача (покупця)» проставляється умовний ІПН «600000000000».

У верхній лівій частині вказується тип причини «13» — складена у зв’язку з використанням не в господарській діяльності (п. 11 Порядку заповнення ПН, затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307).

Далі ПН складається з урахуванням таких особливостей (п. 16 того ж Порядку):

— графи 3.1, 3.2, 3.3, 5 — 9, 11 розділу Б не заповнюють;

— у «номенклатурній» гр. 2 розділу Б записують дату і порядковий номер ПН, за якою був відображений «вхідний» ПК.

Нижче покажемо ПДВ-наслідки при списанні безнадійної заборгованості за отримані, але не оплачені товари з точки зору контролерів (див. табл. 1).

Таблиця 1. ПДВ-наслідки очима податківців

Після закінчення терміну позовної давності не оплачено товар, який отримано (складена ПН)

Дії покупця

Дії продавця

Коригує «вхідний» ПДВ

Оформляє

Вплив на регліміт

до 01.07.2015 р.

зменшує ПК

бухгалтерську довідку

не змінюється

ПЗ не коригує

після 01.07.2015 р.

нараховує «компенсуючі» ПЗ

податкову накладну

зменшується

Як бачимо з табл. 1, порядок коригування «вхідного» кредиту безпосередньо залежить від періоду, на який припадає перша подія (отримання товару) і, відповідно, складання ПН.

До речі, коригувати ПЗ, зачіпаючи величину регліміту, податківці також пропонували при списанні «авансової» безнадійної кредиторки за авансами. Йдеться про ситуацію, коли продавець отримав передоплату, але не відвантажив товар/послугу. В цьому випадку після закінчення терміну позовної давності аванс стає безповоротною фінансовою допомогою (п.п. 14.1.257 ПКУ), відповідно, факт постачання товарів, робіт (послуг) більше не має місця. Тому податківці дозволяли продавцеві «прибрати» ПЗ за ПДВ, але зробити це вони пропонували через складання РК до ПН і реєстрацію її покупцем (див. лист ДФСУ від 20.07.2017 р. № 1283/6/99-99-15-03-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 65, с. 3). Цей механізм хоч і ускладнював процес зменшення ПЗ (оскільки ставив продавця в пряму залежність від покупця, який і без РК зобов’язаний прибрати свій ПК), але проте дозволяв постачальникові зменшити регліміт*. Зараз, мабуть, податківці засумнівалися у своїх висновках і в 101.15 БЗ відправляють платників за індивідуальними консультаціями.

* Щоправда, зареєструвати РК, скоріш за все, не вийде, адже СЕА порівнює дати складання РК і ПН, перевіряючи при цьому, щоб РК був «не старший» 1095 днів з дати складання ПН (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 51, с. 13). Це ще раз підкреслює недієздатність зменшення ПЗ через РК у даному випадку.

На наш погляд, при списанні «безнадійки» за перерахованими авансами з коригуванням ПДВ не посперечаєшся. Але, як і раніше, ми не погоджуємося з коригуванням «вхідного» кредиту покупцем при списанні «безнадійки» за отриманими, але не оплаченими товарами, роботами (послугами). Обґрунтуємо нашу позицію.

Аргументи для незгодних

Безумовно, після закінчення терміну позовної давності заборгованість за неоплаченими товарами стає безнадійною (п.п. «а» п.п. 14.1.11 ПКУ). Проте, незалежно від списання такої заборгованості, факт постачання товару, робіт (послуг) залишається, отже об’єкт обкладення ПДВ нікуди не зникає (п. 185.1 ПКУ). І хоча цей аргумент більшою мірою «спрацьовує» для збереження недоторканними ПЗ продавця, проте він підтверджує придбання покупцем товарів робіт (послуг), які поставляються з ПДВ. Усі подальші аргументи чітко говорять саме на користь збереження «вхідного» кредиту покупцем.

По-перше, після закінчення терміну давності неоплачені товари, роботи (послуги) не набувають статусу безоплатно отриманих, адже умови їх постачання, передбачені договором, не змінюються і, як і раніше, носять платний характер (див. ухвалу ВАСУ від 29.03.2016 р. у справі № К/800/4127/15*).

* http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/56911044.

Причому сторони договору продовжують залишатися кредитором і боржником. Адже навіть після закінчення терміну давності боржникові не забороняється виконати зобов’язання і погасити свій борг (детально див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 23, с. 6).

Отже, не оплачені після закінчення терміну позовної давності товари, роботи (послуги) не «вписуються» у визначення безоплатно отриманих з п.п. 14.1.13 ПКУ.

По-друге, списання такої безнадійної заборгованості не підпадає під жоден з «коригувальних» випадків з п. 192.1 ПКУ. Нагадаємо, цей пункт встановлює вичерпний перелік випадків, коли ПК підлягає коригуванню. Це:

— зміна суми компенсації товарів,

— повернення товарів або передоплати,

— виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної.

По-третє, якщо такі товари (роботи, послуги) не були оплачені, але були використані покупцем в оподатковуваній операції у рамках господарської діяльності, то, власне,

сам факт списання безнадійної кредиторської заборгованості не виключає отримані і неоплачені товари (роботи, послуги) з господарської діяльності

Отже, умови, перераховані в п. 198.5 ПКУ, не виконуються, тобто, немає ніяких законодавчих підстав застосовувати механізм нарахування «компенсуючих» ПЗ. Тож ПК за придбаними товарами, роботами (послугами), які так і не були оплачені в межах позовного терміну давності, залишається недоторканним (!).

До речі, раніше суди часто ставали на бік платника і підтверджували, що не оплачені після закінченню терміну давності товари, роботи (послуги) не набувають ознак безкоштовності в розумінні ПКУ (див. ухвалу ВАСУ від 01.03.2016 р. № К/800/63696/14 // «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 72, с. 10).

Хоча, справедливості заради, відмітимо, що «різнобій» у судових рішеннях мав місце і раніше — ВАСУ висловлювався то на користь платників, то на користь податкових органів.

Засмучує те, що зовсім нещодавно Верховний Суд «підвів риску» в цих спорах і висловився на користь коригування «вхідного» ПК (детальніше див. постанову ВС від 06.02.2018 р. у справі № 804/7561/15/(ср. ) // «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 19-20, с. 37). Тож зараз, враховуючи позицію ВС, відстояти в суді своє право на ПК покупцеві може бути досить складно.

Як варіант, щоб уникнути або відтягнути до «кращих часів» списання «безнадійки», можна продовжити термін позовної давності в порядку, передбаченому ст. 259 ЦКУ (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 78, 2017, № 58, с. 92).

Податково-прибутковий облік

У бухгалтерському обліку при списанні безнадійної кредиторської заборгованості покупець визнає дохід на суму зобов’язання, яке не підлягає погашенню (п. 15 П(С)БО 15) і включає усю суму такої «безнадійки» до складу інших операційних доходів (кредит субрахунку 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості»).

Таблиця 2. Списання безнадійної кредиторської заборгованості за отримані, але не оплачені товари

№ з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн.

Дт

Кт

1

Отримано товари від продавця

28*

631

100000

* Якщо товар потім, наприклад, покупець реалізував, то «реалізаційні» доходи і витрати за ним виникають в загальному порядку (і зберігаються і в бухобліку, і в податковому обліку).

2

Відображено ПК з ПДВ

644/1

631

20000

641/ПДВ

644/1

20000

3

Списано заборгованість після закінчення терміну давності і визнання її безнадійною

631

717

120000

Перший варіант: перша подія (отримання товару) припадає на період до 01.07.2015 р.

4

Методом «сторно» «знімаємо» «вхідний» ПДВ. Операцію оформляємо бухгалтерською довідкою

641/ПДВ

644/1

20000

5

Включено у витрати «компенсуючі» ПЗ

949

644/1

20000

Другий варіант: перша подія (отримання товару) припадає на період після 01.07.2015 р.

4

Нараховано «компенсуючі» ПЗ

643/1

641/ПДВ

20000

5

Включено у витрати «компенсуючі» ПЗ

949

643/1

20000

У податковому обліку ПКУ ніяких коригувань в частині списання безнадійної кредиторки не передбачає (на відміну від дебіторської заборгованості). Тому об’єкт для нарахування податку на прибуток за цією операцією як малодохідники, так і високодохідники визначають чітко за правилами бухобліку.

Таким чином, для цілей оподаткування сума списаної кредиторської заборгованості збільшує фінрезультат у тому звітному періоді, в якому вона включена до складу бухгалтерських доходів.

висновки

  • Податківці наполягають на тому, щоб при списанні безнадійної заборгованості за отриманий, але не оплачений товар (послугу) покупець відкоригував «вхідний» кредит.
  • Причому, на думку фіскалів, при списанні заборгованості, що утворилася до 01.07.2015 р., ПК зменшується шляхом оформлення бухдовідки, а після цієї дати — через механізм нарахування «компенсуючих» ПЗ.
  • У податково-прибутковому обліку жодних податкових різниць — повністю орієнтуємося на правила бухобліку.
  • App
    Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

    © Factor.Media, 1995 -
    Всі права захищені

    Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

    Ознайомитись з договором-офертою

    Приєднуйтесь
    Адреса
    м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
    Ми приймаємо
    ic-privat ic-visa ic-visa

    Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

    Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі