ФОП пішов зі спрощенки: як відобразити витрати на загальній?

Документально-облікові новинки

Спершу згадаємо основні моменти, з якими зіткнеться ФОП на загальній системі оподаткування (ЗСО) після того, як залишить спрощенку.

Книга обліку доходів і витрат. Насамперед, підприємець-загальносистемник буде змушений завести спеціальну Книгу обліку доходів і витрат (далі — Книга ОДВ).

Річ у тім, що об’єктом оподаткування ПДФО у ФОП-загальносистемників є чистий оподатковуваний дохід (п. 177.2 ПКУ). Визначають цей показник на підставі записів у Книзі ОДВ, яку й зобов’язаний вести підприємець на ЗСО. Про це прямо сказано в п. 177.10 ПКУ. Форму такої Книги затверджено наказом Міндоходів від 16.09.2013 р. № 481.

Записи в Книзі ОДВ є важливими одразу з кількох причин.

По-перше, для матеріального та податкового обліку, адже тут зазначають реквізити підтвердних документів на придбані товари (роботи, послуги).

* Порядок ведення Книги ОДВ…, затверджений наказом Міндоходів від 16.09.2013 р. № 481.

По-друге, з метою дотримання касової дисципліни, якщо під час розрахунків використовується готівка. Нагадаємо: відображення денної готівкової виручки в Книзі ОДВ є умовою її повного та своєчасного оприбуткування (п.п. 18 п. 3 та останній абзац п. 11 Положення № 148**).

** Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління НБУ від 29.12.2017 р. № 148.

Касовий метод. Під час розрахунку чистого доходу ФОП на ЗСО застосовують касовий метод (104.05 БЗ). А це означає, що доходи підприємець визначає з урахуванням надходження компенсації за відвантажені товари, роботи (послуги), а витрати — за умови наявності їх оплати. Тобто принцип нарахування (як у бухгалтерському обліку) тут не спрацьовує.

До того ж іще діє принцип: немає доходів — немає й витрат. Ідеться про ті витрати, які можна прив’язати до конкретних, отриманих як у грошовій, так і в натуральній формі, доходів (так звані прямі витрати). Інші витрати (непрямі), які прямо не пов’язані з отриманням доходу (наприклад, оренда адміністративного офісу, комунальні платежі, банківські послуги тощо), відображаються в обліку в періоді їх понесення.

Усе це випливає зі ст. 177 ПКУ (докладніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 3, с. 7).

Первинні документи. Порядок оподаткування доходів, отриманих підприємцем від провадження господарської діяльності на ЗСО, регулює ст. 177 ПКУ. За загальними правилами обліку підприємницької діяльності загальносистемника, його витрати мають:

(1) бути пов’язані з господарською діяльністю (причому прямі й непрямі витрати обліковуються по-різному) (п.п. 177.4.5 ПКУ);

(2) вписуватися в дозволений перелік витрат з п. 177.4 ПКУ;

(3) бути фактично понесені та документально підтверджені (п.п. 177.4.5 ПКУ). Тобто до підприємницьких витрат включаються тільки оплачені витрати (104.05 БЗ).

Зверніть увагу:

Простіше кажучи, тепер підприємцю доведеться особливо ретельно вести первинні документи, адже без їх наявності немає й права на витрати.

РРО та ЗСО. З переходом на ЗСО підприємець усі готівкові розрахунки*** повинен здійснювати через РРО. Звільнення, передбачене п. 296.10 ПКУ, стосується тільки підприємців-єдиноподатників.

*** За винятком деяких видів діяльності, наведених у Переліку, затвердженому постановою КМУ від 23.08.2000 р. № 1336. При їх провадженні дозволено здійснювати готівкові розрахунки без РРО, але з КОРО та РК.

ПДВ-реєстрація. Якщо ФОП підпадає під обов’язкову реєстрацію як платник ПДВ, то він зобов’язаний не пізніше 10-го числа першого календарного місяця, в якому здійснено перехід на ЗСО, подати заяву на реєстрацію платником ПДВ (форма № 1-ПДВ****).

**** Про це докладніше читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 81, с. 18.

Нагадаємо: під обов’язкову реєстрацію платником ПДВ підпадає особа, в якої загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з розд. V ПКУ, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1 млн грн. (без урахування ПДВ) (п. 188.1 ПКУ). Причому для цілей ПДВ-реєстрації до таких операцій відносять операції, що підлягають оподаткуванню за ставками ПДВ 20 %, 7 %, 0 % та звільнені (умовно звільнені) від оподаткування ПДВ (101.02 БЗ).

Перехідні операції

ПДФО чи ЄП. Оскільки для визначення чистого оподатковуваного доходу витрати підприємця на ЗСО формуються при отриманні доходу (виручки), то така фізична особа має право врахувати суму витрат, безпосередньо пов’язаних з отриманням доходу, незалежно від того, на якій системі оподаткування вони фактично були понесені (104.05 БЗ).

З огляду на сказане, наведемо в таблиці приклади перехідних операцій.

Приклади перехідних операцій

Тим часом щодо непрямих витрат жодних перехідних нюансів виникати не повинно. Наприклад, зарплата, нарахована за місяці роботи підприємця на спрощенці, виплачується вже в періоді роботи на ЗСО. У такому разі зарплатні витрати братимуть участь у розрахунку чистого доходу загальносистемника. Тобто орієнтуємося на дату фактичної виплати такої зарплати.

Або, припустімо, банківська комісія за касове обслуговування. Такі суми підлягають відображенню у складі витрат того періоду, в якому вони фактично були понесені (списані з банківського рахунка підприємця).

Амортизація ОЗ та НМА. Нагадаємо: у п.п. 177.4.6 ПКУ сказано, що підприємці на ЗСО мають право (за власним бажанням!) включати до складу витрат, пов’язаних з провадженням їхньої господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають витрати на:

1) придбання ОЗ та НМА;

2) самостійне виготовлення ОЗ (зверніть увагу: амортизація самостійно створених НМА нормами ПКУ не передбачена).

На жаль, ст. 177 ПКУ нічого не говорить про те, з якого періоду починати амортизувати об’єкт ОЗ/НМА. У ній ідеться лише про те, що амортизацію розраховують протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта ОЗ/НМА, використовуючи прямолінійний метод нарахування амортизації (п.п. 177.4.7 ПКУ). Тим більше не зрозуміло, від якої вартості відштовхуватися загальносистемнику при нарахуванні амортизації щодо перехідних ОЗ та НМА (тобто придбаних ще до переходу на ЗСО).

Прояснити ситуацію взялися фіскали. Як зазначено в 104.05 БЗ, якщо підприємець придбав ОЗ та НМА після 01.01.2017 р.***** під час перебування на спрощенці, то

***** Саме з цієї дати почали діяти норми, що дозволяють підприємцям амортизувати ОЗ та НМА.

При цьому залишкову вартість об’єкта ОЗ/НМА визначаємо таким чином.

Якщо виконано одразу дві умови: об’єкт оплачено і отримано, то починаємо нараховувати амортизацію з місяця, наступного за місяцем введення його в експлуатацію (104.08 БЗ). Закінчуємо останнім місяцем перебування ФОП на спрощенці. Потім первісну вартість об’єкта ОЗ/НМА зменшуємо на суму нарахованої таким чином амортизації******.

****** Докладніше про нарахування амортизації ФОП на ЗСО див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 76, с. 17, 2019, № 3, с. 8.

Приклад. ФОП, який перебував у 2018 році у групі 2 єдиного податку, придбав (оплатив і отримав) та ввів в експлуатацію в червні 2018 року ноутбук вартістю 8400 грн. (без ПДВ). З січня 2019 року підприємець перейшов на ЗСО.

Обчислимо залишкову вартість ноутбука для цілей нарахування амортизації та віднесення таких витрат до складу підприємницьких із січня 2019 року.

Ноутбук належить до основних засобів групи 4, мінімальний строк корисного використання яких 5 років (п.п. 177.4.9 ПКУ). Отже, щомісячна сума амортизації становить 140 грн. (8400 : 5 років : 12 місяців). Амортизацію починаємо нараховувати з липня 2018 року (оскільки введено в експлуатацію ноутбук у червні). Амортизація за 2018 рік становить 840 грн. (140 грн. х 6 місяців з липня по грудень 2018 року). Отже, залишкова вартість ноутбука на 01.01.2019 р. становить 7560 грн. (8400 - 840). Тобто амортизаційні суми, що нараховуються від залишкової вартості ноутбука (7560 грн.), підприємець може з 2019 року щомісячно у розмірі 140 грн. відображати в графі 8 Книги ОДВ.

ПДВ-операції. Питання, пов’язані з ПДВ-оподаткуванням перехідних операцій, завжди хвилювали платників ПДВ, адже їх досі не врегульовано в ПКУ.

Між тим контролери здавна дотримуються позиції: якщо у новоспеченого платника ПДВ перша подія (відвантаження товарів) відбулася до ПДВ-реєстрації, а друга (зарахування коштів) — після, то ПЗ з ПДВ нараховувати не потрібно (див. листи ГУ ДФС у Чернігівській обл. від 12.03.2018 р. № 950/IПК/25-01-12-01-09, ДФСУ від 20.07.2018 р. № 3201/6/99-99-15-03-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 69, с. 5, 101.06 БЗ). І така позиція цілком обґрунтована.

Декларуємо доходи

У разі переходу з ЄП на ЗСО протягом I, II або III кварталів звітного року підприємцю необхідно заповнити й подати податкову декларацію про майновий стан і доходи за результатами першого такого перехідного кварталу та річну декларацію за результатами календарного року.

У першій перехідній декларації необхідно самостійно визначити суму авансових платежів з ПДФО, які доведеться сплачувати з наступного кварталу аж до кінця року (п.п. 177.5.2 ПКУ). Причому в такій декларації підприємець не зазначає інші доходи, отримані ним як громадянином.

Якщо ж перехід відбувся в IV кварталі звітного року, то підприємець подає до контролюючого органу за місцем своєї податкової адреси податкову декларацію за звітний період, що дорівнює календарному кварталу, яка прирівнюється до річної податкової декларації (див. 104.09 БЗ). У ній підприємцю вже доведеться показати у тому числі й свої доходи як громадянина, а також інформацію про рухоме та нерухоме майно.

Ну от і все, що хотілося стисло сказати про ЗСО. Хоча, безумовно, ця система оподаткування має ще безліч підводних каменів, описуючи які, просто не можна «втиснутися» у формат однієї статті. Вважаємо, в загальному випадку за умови дотримання основних правил, описаних вище, проблем з обліком підприємницьких витрат у вас бути не повинно.