Пальний/спиртовий акциз: здрастуйте, штрафи!

Штрафи за АН

Нагадаємо, що Законом № 2628¹ у ст. 120² ПКУ була «модернізована» низка штрафних санкцій за порушення строків реєстрації АН і РК в ЄРАН.

¹ Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо поліпшення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» від 23.11.2018 р. № 2628-VIII.

Пункт 1202.1 ПКУ. Встановлює

з відповідних обсягів пального або спирту етилового, зазначених у «простроченій» АН/РК.

Пункт 1202.2 ПКУ. Передбачає:

— за нереєстрацію АН/РК з вини платника протягом більш як 120 календарних днів після дати, на яку має бути складена така АН/РК, штраф у розмірі 50 % від суми акцизного податку з відповідних обсягів пального або спирту етилового, на які платник повинен був скласти таку АН/РК;

— за нереєстрацію другого примірника АН/РК з вини платника протягом 120 календарних днів з дати граничного терміну реєстрації другого примірника АН/РК штраф у розмірі 2 % від суми акцизного податку з відповідних обсягів пального або спирту етилового, зазначених у «простроченій» АН/РК.

Пункт 1202.3 ПКУ. Визначає, що сума акцизного податку для цілей застосування згаданих вище штрафів визначається за ставкою, що встановлена на дату реалізації пального, та курсом НБУ, який діє на перший день кварталу, в якому здійснюється реалізація пального, а для спирту етилового — за ставкою, що встановлена на дату реалізації спирту етилового.

Строки та особливості введення штрафів. Відповідно до п. 25 підрозд. 5 розд. ХХ ПКУ в редакції Закону № 2628 норми згаданих пп. 120².1 — 120².3, якими введені ці нові штрафні санкції, повинні розпочати застосовуватися з 1 жовтня 2019 року.

У зв’язку з цим виникають запитання щодо застосування цих санкцій. Фіскали видали із цього приводу досить гуманне роз’яснення (див. його на сайті ДПСУ²), яке містить висновок про те, що ці штрафні санкції можуть бути застосовані до АН і РК, дата реєстрації яких в ЄРАН починається з 1 жовтня 2019 року. Крім того, вони зазначають, що погодили цю позицію з Мінфіном (лист Мінфіну від 20.08.2019 р. № 11320-10-5/21041).

² sfs.gov.ua/nove-pro-podatki--novini-/389744.html

На підставі цього підходу робимо висновок, що за тими АН/РК, граничний строк реєстрації яких припадав на дати, що передували 1 жовтня цього року, штрафи за несвоєчасну реєстрацію і за нереєстрацію фіскали застосовувати взагалі не повинні.

Нові АН/РК. Граничні строки реєстрації для нових (складених починаючи з 1 липня) АН і РК, нагадаємо, встановлені в п. 231.6 ПКУ — див. їх у таблиці в «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 59, с. 12, 13. Тому ви повинні на підставі цієї норми визначити, на яку дату припадає граничний строк реєстрації конкретної АН/РК і, якщо він припадає на період починаючи з 1 жовтня, то краще поквапитися з її (їх) реєстрацією, щоб не потрапити під більший розмір санкцій. Якщо ж граничний строк сплив до згаданої дати, то з реєстрацією таких АН/РК можна особливо не поспішати, а насамперед витрачати кошти і сили на реєстрацію пізніших АН/РК (тих, що з граничним строком із 1 жовтня).

Важливо! Життя не стоїть на місці, і депутати в ухвалений у другому читанні законопроєкт № 1073 (присвячений питанням РРО!) внесли зміни в цю перехідну норму (п. 25): про відтермінування штрафування згідно з пп. 120².1 — 120².3 ПКУ до 1 грудня 2019 року за АН/РК, складеними з 1 липня по 30 листопада! Щоправда, це перенесення набере чинності лише після опублікування відповідного Закону, і не виключено, що опублікування затримається. Тобто деякий час у жовтні формально можуть застосовуватися ці штрафи!..

Старі АН/РК. За прострочення реєстрації/нереєстрацію старих («до першолипневих») АН/РК з пальним при неліберальному підході до прочитання згаданого п. 25 підрозд. 5 розд. ХХ ПКУ з 1 липня цього року право штрафувати у фіскалів, схоже, залишається. Річ у тому, що в цьому пункті йдеться про норми пп. 120².1 — 120².3 ПКУ, «якими введені нові штрафні санкції», що можна, зокрема, трактувати й вузько: мовляв, до 1 жовтня не діють не всі ці пункти, а тільки ті їх норми, якими введені нові штрафні санкції (для «спиртових» АН/РК і для другого примірника АН/РК).

І от у світлі ліберального роз’яснення стосовно нових АН, вступаючи з ним у суперечність, ДФС виклала фіскальний підхід щодо штрафування за старими АН/РК (див. БЗ 116.12). Вона стверджує, що стосовно прострочених старих («до першолипневих») АН/РК до 1 жовтня все ще повинні застосовуватися санкції згідно зі старою редакцією ст. 120² ПКУ, оскільки вона продовжує діяти й після 1 липня.

До речі, у новій редакції п. 25 підрозд. 5 розд. ХХ ПКУ, про яку ми згадали вище (але яка поки що невідомо коли набере чинності), йдеться про незастосування штрафів лише за новими АН/РК. ☹

Штрафи за акцизними складами

Усі платники пального акцизу вже напевно знають, що Законом № 2628 було також введено абсолютно драконівські штрафи за нереєстрацію акцизних складів.

Пункт 1281.2 ПКУ. Ним установлено, що відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального і спирту етилового платником податку — розпорядником акцизного складу — тягне накладення штрафу в розмірі 1000000 грн. За ті ж дії, вчинені платником, до якого протягом року був застосований штраф за таке ж порушення, розмір штрафу подвоєний, — 2000000 грн.

Звертаємо увагу, що відповідно до того ж п. 25 підрозд. 5 розд. ХХ ПКУ норма п. 128¹.2 ПКУ також повинна розпочати застосовуватися з 01.10.2019 р.! (І строк цей, на відміну від штрафів за ст. 1202 ПКУ, законопроєктом № 1073 не переноситься!).

Тут теж виникають запитання. Наприклад, як буде з тими платниками, хто до цієї дати (1 жовтня) вже зареєстрував склад, але із запізненням? А коли фіскали оштрафували на 1 млн, то в який строк платник повинен зареєструвати акцизний(і) склад(и), чи фіскали можуть прийти вже наступного дня й оштрафувати на 2 млн? І ще низка інших запитань.

Висловимо свою думку з деяких питань застосування «складського» штрафу.

Заднє число. Штрафування заднім числом (за порушення, допущені до 1 жовтня, але до цієї дати вже платниками усунені, — склад(и) зареєстрували) виключається вже з тієї причини, що саме формулювання п. 128¹.2 ПКУ припускає штрафування за відсутність з вини платника реєстрації. Та й який взагалі сенс був би законодавцеві здійснювати відстрочку застосування п. 128¹.2 ПКУ до 1 жовтня?.. Не кажучи вже про те, що закон зворотної сили не має (ст. 58 Конституції України). А Закон № 2628, що вніс зміни в ПКУ, застережень із цього приводу не містить. Тут доречно нагадати: головні податківці у себе на сайті роз’яснили³, що чинним законодавством не передбачена відповідальність у разі, якщо підприємство не зареєструвалося платником акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового та/або не здійснило реєстрацію акцизних складів до 1 липня 2019 року в системі електронного адміністрування реалізації пального (СЕАРП). Аналогічний підхід повинен бути і до періоду з 1 липня до 1 жовтня ц. р.

³ sfs.gov.ua/media-tsentr/novini/380739.html

І ще! Мова в п. 128¹.2 ПКУ явно йде про те, що

Тому вважаємо, що коли до 1 жовтня платник встиг склад(и) зареєструвати, то фіскали вже не зможуть укрутити йому «лимон» штрафу за нереєстрацію. І навіть після 01.10.2019 р. — якщо податківці спочатку зареєструють платникові склад (з простроченням) — а вже потім спробують його оштрафувати за п. 128¹.2 ПКУ за «відсутність реєстрації», то такий штраф можна спробувати оскаржити через суд. Тим більше, коли на кону 1 мільйон!

Вина. Цей штраф припускає наявність вини платника. Наприклад, якщо платник до 1 жовтня (чи пізніше — у призначений строк) подав документи на реєстрацію, але склад(и) через зволікання фіскалів вчасно не зареєстрували, то застосовувати цей штраф незаконно. Оскільки вина у відсутності реєстрації вже буде на фіскалах. Нагадаємо, що податківці зобов’язані зареєструвати платника акцизу та його акцизний(і) склад(и) наступного дня за днем подання ним заяви (форма № 1-АКПС) в електронному вигляді (п. 7 Порядку № 408⁴). Але ось для реєстрації додаткових акцизних складів чіткий строк не встановлено — вважаємо, що фіскали зобов’язані аналогічно зареєструвати їх на наступний за днем подання заяви день.

⁴ Порядок електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, затверджений постановою КМУ від 24.04.2019 р. № 408.

Подвійний штраф «наступного дня». Вважаємо, що «повторний» (двомільйонний) штраф фіскали мають право застосувати за нереєстрацію тільки іншого(их) складу(ів) протягом року після виписування штрафу за перше порушення, а не того ж/тих, за які особа вже була оштрафована.

Такий наш висновок чітко випливає із норми п. 116.2 ПКУ, в якій зазначено:

Один штраф — за все! Крім того, звертаємо увагу, що, виходячи з формулювання п. 128¹.2 ПКУ, де склади згадані в множині, штраф повинен застосовуватися фіскалами один — за нереєстрацію всіх наявних у платника на дату виписування ППР акцизних складів. У зв’язку з цим не виключаємо виверту фіскалів, що спочатку вони умисне в акті зазначать не всі незареєстровані склади, а наступного дня прийдуть і випишуть двохмільйонний штраф за інший(і) незареєстрований(і) склад(и). Все ж сподіваємося, що з урахуванням значності санкції до такого справа на практиці не дійде.

Коли звинувачують у «складі» і штрафують

Окремо — про штрафування за нереєстрацію «складу» в спірній ситуації, коли суб’єкт використовує пальне винятково для власних потреб. Тобто коли він не зареєстрував свої акцизні склади, бо вважав, що він не здійснює операцій з «реалізації пального» (див. визначення цього терміна в п.п. 14.1.212 ПКУ) і тому не є платником пального акцизу.

Нагадаємо, що податківці для цілей визначення того, чи потрібно конкретній особі реєструватися платником акцизу,

⁵ Такий висновок напрошується з консультацій фіскалів у БЗ, 116.02 і 116.11, де вони відповідають на запитання про осіб, що використовують/зберігають пальне винятково для власних (у тому числі, виробничих) потреб.

А це, на наш погляд, суперечить як нормі п.п. 212.1.15 ПКУ, так і загальній логіці акцизних норм Кодексу. У публікації в «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 76, с. 10 ми вказували на сумнівність такого фіскального підходу, зокрема, й у ситуації, коли пальне використовується госпсуб’єктом виключно для власних потреб. Ми там же наводили й інші приклади, коли в особи (за критеріями п.п. 14.1.6 ПКУ) може бути «акцизний склад», але не бути операцій з реалізації пального!

Сподіваємося, використовуючи наведені там аргументи, а також правило про конфлікт інтересів (п.п. 4.1.4 та п. 56.21 ПКУ), вам вдасться відсудити застосування зазначеної санкції за нереєстрацію акцизного складу. Водночас майте на увазі, що судді тут можуть зайняти й позицію фіскалів. А краще спочатку спробуйте отримати від фіскалів ІПК, що вам не потрібно реєструватися платником і реєструвати акцизний(і) склад(и). Таке малоймовірно — тому отримавши ІПК з відмовою, поспішайте оскаржити її через суд. Утім, безпечніше буде спочатку все зареєструвати, а вже потім починати боротися.

Штрафи за лічильниками

Пункт 128¹.1 ПКУ. Він передбачає штраф у розмірі 20000 грн. за кожен необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливанням з акцизного складу або за кожне місце отримання і відпуску спирту етилового та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір- лічильник спирту етилового. Повторне протягом року вчинення на тому ж акцизному складі будь-якого із згаданих порушень тягне накладення штрафу у 2,5 раза більшому розмірі: 50000 грн.

Згідно з п. 18 підрозд. 5 розд. ХХ ПКУ ці санкції застосовуються:

з 1 липня 2019 року — до розпорядника акцизного складу, на акцизному складі якого розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 20000 куб. м;

з 1 жовтня 2019 року — до розпорядника акцизного складу, на акцизному складі якого розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 1000 куб. м, але не перевищує 20000 куб. м;

з 1 січня 2020 року — до розпорядника акцизного складу, на акцизному складі якого розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. м.

Тобто застосування цих штрафів прив’язане до граничних строків установлення лічильників розпорядниками акцизних складів різної «місткості».

Штрафи за електронними документами

Пункт 128¹.3 ПКУ. Цей пункт передбачає за незабезпечення з вини розпорядника акцизного складу своєчасного подання податківцям електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обороту пального або спирту етилового, — накладення штрафу в розмірі 1000 грн. за кожен неподаний електронний документ.

Враховуючи той факт, що такі електронні Довідки за формою, затвердженою наказом Мінфіну від 27.11.2018 р. № 944, повинні подаватися щодня (згідно з п.п. 230.1.3 ПКУ), то в день по 1000 грн., у результаті може «накапати» чимала сума штрафу.

Це логічно, оскільки такі документи повинні складатися на підставі показників лічильників, граничні строки установлення яких для низки «малооб’ємних» суб’єктів так само розтягнуто до цієї дати. Застосовувати й цей штраф «заднім числом» — за невідправлення таких документів у 2019 році у фіскалів із зазначених вище доказів немає жодних підстав!

Тож платники акцизу, що з різних причин не подають поки ці Довідки, до Нового року можуть особливо не перейматися.