Переплати з ПДВ: як з’являються і як їх використовувати

Усі вже давно звикли, що ПДВ до бюджету сплачується не безпосередньо з поточного рахунку, як усі нормальні податки, а через електронний рахунок. Податківці на підставі поданих декларацій (показник ряд. 18) складають реєстр і направляють його до Казначейства (п. 20 Порядку № 569). А воно вже списує кошти з електронного рахунку до бюджету. Тому завдання платника — забезпечити необхідну суму на електронному рахунку на граничну дату сплати узгодженого податкового зобов’язання (бажано раніше).

Ця специфіка обумовлює те, що переплата з ПДВ може утворитися, зазвичай, у таких випадках (технічні збої системи не розглядаємо):

1. Суму податку, що підлягає сплаті до бюджету за результатами періоду, платник перерахував не на електронний рахунок, а безпосередньо з поточного рахунку до бюджету (як правило, помилково, порушуючи встановлену процедуру).

2. Платник подав зменшуючий уточнюючий розрахунок (УР), яким виправляється завищення податку попередніх періодів. Але не завжди, а тільки в разі, якщо податок за декларацією минулих періодів був сплачений.

3. Під час судового оскарження суд визнає ППР (за яким уже сплачені суми) протиправним і скасовує його. Тут ідеться про таку ситуацію: за результатами перевірки податківці виявили заниження ПДВ, склали ППР, донарахували податок, застосували штраф. Платник сплатив ці суми (забігаючи наперед, зауважимо, що сплачуються вони з поточного рахунку до бюджету), але оскаржив ППР у суді. Під час судового розгляду з’ясувалося, що донарахування були неправомірними, ППР було скасовано.

Платник подає зменшуючий УР

Випадку з поданням зменшуючого УР потрібно приділити більше уваги. Справа тут у визначенні терміна «надміру сплачені кошти» (це і є переплата). Під ними розуміються кошти, які на певну дату зараховані до бюджету понад нараховані грошові зобов’язання, граничний строк сплати яких настав на таку дату (п.п. 14.1.115 ПКУ).

Тому якщо в помилковій декларації минулого періоду не було податку до сплати (ПЗ не перевищили ПК), то зменшення ПЗ або збільшення ПК шляхом подання УР не призведе до появи переплати. Адже за декларацією не було зарахування коштів до бюджету. Цей УР призведе, зазвичай, до збільшення від’ємного значення (з’являється/збільшується ряд. 19 декларації). Але ні від’ємне значення, ні бюджетне відшкодування переплатою не вважаються. До речі, таке розуміння переплат демонструють і суди (постанова ВС від 10.09.2019 р. у справі №808/3399/17 // reyestr.court.gov.ua/Review/84362971).

Проілюструємо це на простому прикладі.

Подання зменшуючого УР і поява переплати

У першому варіанті після подання УР формується від’ємне значення. 2000 грн, що з’явилися при поданні УР, втягуються в поточну декларацію до ряд. 16.2 (чи можна втягнути цю суму вже в найближчу декларацію, див. «Податки & бухоблік», 2019, № 83, с. 18). Переплати немає.

У другому випадку після подання УР надміру сплачені 1500 грн формують переплату, яку можна повернути на електронний рахунок.

Тобто переплата з’являється в сумі, яка дорівнює зменшенню показника ряд. 18 декларації минулого (помилкового) періоду.

Узагалі специфіка проведення ПДВ в інтегрованій картці платника (ІКП) породжує цілий букет тонкощів. Наприклад, податківці не проводять від’ємне значення за декларацією. Тому якщо в платника є переплата і при цьому постійне від’ємне значення, то руху по ІКП не буде. Отже, через 1095 днів податківці мають право цю переплату списати. Тому в такій ситуації або стежте за 1095 днями і вчасно подавайте заяву на повернення, або перераховуйте на бюджетний рахунок символічну суму, щоб з’явився рух по ІКП.

Повернення грошима

Переплату, що виникла, можна повернути в загальному порядку, передбаченому в п. 43.4 ПКУ. У випадку з помилковим перерахуванням і скасуванням ППР повернення піде на поточний рахунок, а у випадку з поданням УР — на електронний рахунок (п. 43.4¹ ПКУ). При цьому сума реєстраційного ліміту значення не має. Вона не змінюється ні при перерахуванні податку до бюджету, ні при поверненні з бюджету (БЗ 101.17). Тому навіть при недостатньому ліміті кошти можна повернути на електронний рахунок.

Податковий борг з інших податків. Узагалі повернення переплати на поточний рахунок у банку (або готівкою за чеком) можливе тільки за відсутності податкового боргу. А якщо він є — тільки після повного погашення цього боргу. Ця норма встановлена в п. 43.2 ПКУ.

Проте суди вважають, що ця норма не стосується повернення переплати ПДВ з бюджету на електронний рахунок, адже він не є поточним рахунком у банку. Кошти, зараховані на електронний рахунок, можуть використовуватися для погашення податкового боргу тільки з ПДВ.

Тобто за наявності податкового боргу з інших податків платник має право повернути переплату з ПДВ на електронний рахунок (постанова ВС від 31.07.2020 р. у справі № 280/701/19 // reyestr.court.gov.ua/Review/90804188).

Зменшуючий УР. Ще раз звертаємо увагу: якщо переплата утворилася через подання зменшуючого УР, то повернути кошти вийде, тільки якщо податок за помилковою декларацією був сплачений до бюджету.

Інша річ, що податківці можуть перегинати палицю і відмовляти в поверненні в усіх випадках подання зменшуючого УР. Вважаємо такі дії неправомірними. Якщо в помилковій декларації минулих періодів був заповнений ряд. 18, то кошти були сплачені з електронного рахунку до бюджету і теж підпадають під визначення надміру сплачених згідно з п.п. 14.1.115 ПКУ (ср. ). Просто сплачені вони були трохи раніше, коли була подана декларація із завищеною сумою податку.

Сплата за поточними деклараціями

Припустимо, платник вирішив не повертати переплату грошима. Наступне запитання, яке неминуче в нього виникне:

Тобто чи зарахують податківці переплату з поточним податком? Узагалі традиційно податківці не проти заліку (БЗ 129.04). Але щодо ПДВ є своя специфіка. Це і зрозуміло, адже згідно з діючими правилами щодо поточних декларацій податківці все одно направлятимуть реєстр до Казначейства виходячи з показника ряд. 18 декларації. А переплата так і залишатиметься на ІКП. Тобто Казначейство в будь-якому разі списуватиме гроші з електронного рахунку, а за їх відсутності реєстр висітиме до повного виконання, тобто до того моменту, поки кошти не надійдуть на електронний рахунок. Так, якщо ви перерахуєте гроші на електронний рахунок, наприклад, для збільшення реєстраційного ліміту (якщо його не вистачає для реєстрації ПН), то кошти, що надійшли, Казначейство відправлятиме до бюджету, поки не закриє зобов’язання за декларацією в повному обсязі. Тобто на ІКП постійно формуватиметься переплата.

І тим не менш податківці погашають поточні зобов’язання переплатою. Причому в порядку хронологічної черговості (це випливає з пп. 1 п. 1 розд. ІІ Порядку ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного соціального внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Мінфіну від 07.04.2016 р. № 422).

Наприклад, платник помилково перерахував кошти безпосередньо до бюджету. Через деякий час помилку виявили, цю ж суму перерахували ще раз, але вже на електронний рахунок, звідки вона знову потрапила до бюджету. Переплата в наявності. У такому разі податківці говорять — перший платіж, нехай навіть перерахований, порушуючи порядок, піде на погашення податку в ІКП. А другий (правильний) — формуватиме переплату, яку можна забрати в загальному порядку на електронний рахунок (лист ДПСУ від 14.08.2020 р. № 3370/ІПК/99-00-04-01-03-06).

До речі, із цього листа можна дійти ще одного важливого висновку: хронологічний порядок заліку може визначати напрям повернення переплати (на поточний чи на електронний рахунок) і залежить від того, як був зарахований до бюджету останній платіж. У наведеному прикладі він пройшов через електронний рахунок, отже, податківці повернуть його тільки на електронний рахунок. Тому якщо платник вирішить відновити ситуацію так, як це було б, якби він не допустив помилку (тобто повернути гроші на поточний рахунок за допомогою додатка Д4 (див. «ПДВ-переплата на електронному рахунку»)), то він отримає зменшення регліміту. Іншими словами, в цьому прикладі платник утратить ліміт*.

* Цю проблему ми розглядали в «Податки & бухоблік», 2019, № 58, с. 22. Там же ми доходили висновку, що аргументи податківців не безперечні.

Наступне популярне запитання:

З попередніх міркувань уважний читач уже зрозумів — ні, не можуть. Більше того, це усвідомлюють самі податківці, зазначаючи, що за наявності переплати в ПКУ не передбачена відповідальність за несвоєчасне перерахування/не перерахування коштів з рахунку в СЕА ПДВ до державного бюджету (БЗ 101.28). Тобто жодні штрафи вони застосувати не можуть.

Але тут з’являється інший підводний камінь: дані СЕА розходитимуться з даними ІКП. Це призведе до постійної переплати податку (про що ми сказали трохи вище). Тому зловживати цим заліком не рекомендуємо. Ну і само собою невикористання електронного рахунку призведе до того, що регліміт не збільшуватиметься.

Сплата за уточнюючим розрахунком

Аналогічний порядок повинен працювати і при поданні збільшуючого УР. Як ви знаєте, якщо помилка призвела до заниження ПЗ (заповнений рядок 18 гр. 6 УР), то при поданні УР штрафних санкцій не уникнути (п. 50.1 ПКУ). Розмір штрафу становить 3 % від суми недоплати (ряд. 18.1 УР). Сплатити недоплату і штраф необхідно до подання такого УР. Донарахована сума податку сплачується на електронний рахунок, а звідти вона спишеться до бюджету згідно з поданим податківцями реєстром (п. 20 Порядку № 569). А ось сума самоштрафу перераховується безпосередньо до бюджету (п. 25 Порядку № 569).

Недоплата. Якщо за наявності переплати в ІКП ви не забезпечите на електронному рахунку суму недоплати, то податківці повинні зробити так само, як і у випадку зі сплатою ПДВ за поточною декларацією. Тобто на суму недоплати з УР вони направлять Казначейству реєстр, який там висітиме до виконання. Але при неперерахуванні коштів Казначейством оштрафувати вони вас не можуть, оскільки за ІКП обліковується переплата.

Про який штраф ідеться? Традиційно податківці вважали, що якщо платник подав УР, але не сплатив самоштраф і суму заниження, то до нього застосовується штраф згідно з п. 120.2 ПКУ в розмірі 5 % від суми самостійно нарахованого заниження податку (БЗ 132.01, втратила чинність). Проте після набрання чинності Законом № 466 застосування штрафу пов’язане лише з несплатою самоштрафу.

У будь-якому разі якщо в платника не буде на електронному рахунку коштів для сплати суми заниження за збільшуючим УР, то за наявності переплати у ІКП трагедії не станеться. Якщо, звичайно, не вважати такою розбіжність даних СЕА і даних ІКП. Вона тут теж має бути.

Самоштраф. З ним ще простіше. Переплату можна використати в рахунок погашення тих платежів із ПДВ, які сплачуються безпосередньо до бюджету, минаючи електронний рахунок. Згідно з п. 113.1 ПКУ суми штрафних (фінансових) санкцій зараховуються до бюджетів, до яких згідно із законом зараховуються відповідні податки і збори. Згідно з п. 87.1 ПКУ жодних заяв для заліку переплати подавати не потрібно, залік має бути автоматичний і не повинен призводити до нестикувань у СЕА. Тому з перерахуванням самоштрафу можна взагалі не морочитися.

Куди ще можна використати переплату

Згідно з п. 25 Порядку № 569 безпосередньо до бюджету, минаючи електронний рахунок, сплачуються:

1) податкові зобов’язання, визначені контролюючим органом відповідно до пп. 54.3.1, 54.3.2, 54.3.5, 54.3.6 ПКУ. Ідеться, зазвичай, про донарахування ПДВ за результатами перевірок, якщо платник занизив його в декларації;

2) штрафи і пеня, що застосовуються податковими органами за результатами перевірок. Причому це не обов’язково штраф при донарахуваннях ПДВ у разі заниження податку в декларації (п. 123.1 ПКУ). Це може бути і штраф за несвоєчасну реєстрацію або відсутність реєстрації ПН/РК, передбачений пп. 120¹.1 і 120¹.2 ПКУ, тощо (детальніше див. «Податки & бухоблік», 2020, № 8, с. 28).

Щодо всіх цих платежів електронний рахунок не використовується, а отже, щодо них ситуація має бути така ж, як і з самоштрафом. Тобто залік має бути автоматичний без участі платника, без подання заяв і без будь-яких негативних наслідків (СЕА тут не задіюється).