Збитки звичайного ексспрощенця
Врахувати збитки, що виникли в бухобліку у період перебування на ЄП групи 3 за ставкою 3 % / 5 %, не вийде (див. лист ДФСУ від 04.09.2018 № 3831/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Адже у такого ексспрощенця після переходу в прибутківці все розпочинається «з чистого аркуша». Долучившись до лав прибутківців, такий платник подає свою першу прибуткову декларацію як новачок за неповний рік (п.п. «а» п. 137.5 ПКУ). У ній збирають дані «з нуля» за період прибутківця — тобто період з дати переходу на загальну систему оподаткування по 31 грудня податкового (звітного) року включно (п.п. 137.4.2 ПКУ, БЗ 102.11). До речі, у цьому випадку податківці рекомендують до прибуткової декларації додавати одразу два комплекти фінзвітності: (1) за період перебування на спрощеній системі оподаткування і (2) за звітний рік — з 1 січня по 31 грудня такого року (див. БЗ 102.20.02).
Отже, втягнути єдиноподаткові бухоблікові збитки, що виникли на спрощенці, у свій податковоприбутковий облік такий новоявлений прибутківець не зможе. Адже йому дозволено переносити збитки, що виникли усередині податковоприбуткового обліку, і зменшувати фінрезультат до оподаткування на суму від’ємного значення об’єкта оподаткування податком на прибуток минулих років (п.п. 140.4.2 ПКУ).
Також не вийде у платника податку на прибуток, який повертається повторно в прибутківці з ЄП за ставкою 3 % / 5 %, реанімувати старі прибуткові збитки, що були задекларовані ще до переходу на ЄП
Позаяк, на думку податківців, перехід на спрощену систему обриває ланцюжок перенесення збитків минулих років у прибутківців і далі відлік починають наново (див. БЗ 102.10 — діяло до 01.01.2022).
Як звітує з прибутку екс-спецЄПешник?
Усі платники податку на прибуток, що перейшли на спец-ЄП 2 % (тобто обрали під час воєнного стану особливості оподаткування ЄП за п. 9 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ), повинні відзвітувати з податку на прибуток за той проміжок (чи проміжки) 2022 року, протягом яких вони були прибутківцями (п.п. 9.11 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ). Тобто за період з 01.01.2022 до дати переходу на спец-ЄП зі ставкою 2 % (див. БЗ 102.11). Докладніше див. статтю «Перехід з прибутку на ЄП 2 %: як відзвітувати?» // «Податки & бухоблік», 2022, № 31. Це не залежить від звітного періоду з податку на прибуток (рік/квартал). Тобто стосується і квартальників, і річників (див. запитання 66 роз’яснення ДПСУ від 07.04.2022, БЗ 102.20.01).
А ось уже потім, коли ексспецЄПешник повернувся знову в прибутківці (залежно від звітного періоду з податку на прибуток, що застосовувався):
— річник подаватиме — річну декларацію з податку на прибуток за звітний 2022 рік;
— квартальник звітуватиме за наступні звітні квартальні періоди (див. роз’яснення ДПСУ від 12.05.2022 і від 15.06.2022, БЗ 102.20.01).
Тому, наприклад, якщо квартальник протягом одного кварталу перейшов на спец-ЄП (з 2 травня 2022 року) та повернувся в прибутківці (з 1 червня 2022 року), то він має подати декларації з податку на прибуток:
1) за півріччя, де відображаються результати роботи за період з 01.01.2022 по 01.05.2022 (включно) та
2) за три квартали, де наростаючим підсумком будуть показані результати роботи за періоди з 01.01.2022 по 01.05.2022 та з 01.06.2022 по 30.09.2022. Тож сюди ввійдуть і показники червня (тобто формально ІІ кварталу), оскільки піврічну декларацію за період прибутківця з 1 січня по 1 травня (тобто за період до переходу на спец-ЄП) він уже подав.
Чи потрібно подавати річну прибуткову декларацію тому платнику, який до кінця 2022 року не повернеться зі спец-ЄП на загальну систему?
На нашу думку, таку декларацію з податку на прибуток безпечніше подати. Адже декларація з податку на прибуток розраховується наростаючим підсумком. А рік — це податковий (звітний) період для всіх абсолютно платників податку на прибуток підприємств (пп. 137.4 і 137.5 ПКУ).
Збитки особливого ексспрощенця
За вимогами п.п. 9.12 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ після повернення в прибутківці ексспецЄПешники:
— декларацію з податку на прибуток складають з початку календарного року наростаючим підсумком;
— у дохідному рядку 01 прибуткової декларації показують по наростаючій загальний обсяг річного доходу, отриманого з початку року за весь звітний рік (з урахуванням доходів, отриманих за період перебування на спецЄП 2 %). А ось
— при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток (зокрема, при відображенні фінрезультату в рядку 02 декларації) не враховують результати діяльності за періоди перебування на спец-ЄП 2 %.
Тож в умовах нашого прикладу прибутковий об’єкт (рядок 02 декларації) має вбирати в себе бухгалтерський фінансовий результат (!) за періоди:
— з початку звітного року до дати переходу на особливу спрощенку — з 01.01.2022 по 01.05.2022;
— з дати повернення на загальну систему оподаткування і до кінця звітного (податкового) періоду — з 01.06.2022 по 30.09.2022 (у триквартальній декларації квартальника), з 01.06.2022 по 31.12.2022 (у декларації за 2022 рік річника).
А це означає, що бухоблікові збитки, що виникли у період застосування спец-ЄП 2 %, ні за яких умов не вплинуть на прибутковий об’єкт після повернення платника в прибутківці. Адже до рядка 02 декларації єдиноподаткові бухоблікові збитки не потраплять — їх у розрахунок бухфінрезультату ексспецЄПешники не беруть.
Докладно про те, як декларувати податок на прибуток при повернення зі спец-ЄП на загальну систему, читайте у статті «Повернення зі спецЄП на загальну: як декларувати прибуток?» // «Податки & бухоблік», 2022, № 31 (ср. ).
А чи збережеться задекларований збиток минулих періодів при тимчасовому переході на ЄП групи 3 за ставкою 2 %?
У цьому питанні особливим спрощенцям пощастило. Той податковий збиток, що існував на дату переходу на сплату спец-ЄП, вони можуть зарахувати у зменшення об’єкта оподаткування податком на прибуток, що виникатиме після відновлення сплати цього податку. Переносять таке старе від’ємне значення об’єкта оподаткування у порядку, визначеному п. 140.4 ПКУ. Це прямо передбачає п.п. 9.12 п. 9 підрозд. 8 розд. XX ПКУ. Погоджуються з цим і податківці (див. запитання 8 роз’яснення ДПСУ від 12.05.2022, БЗ 102.11).
Отже, ексспецЄПешникам дозволяється зменшити прибутковий об’єкт на податкові збитки:
1) які задекларовані на момент обрання ЄП за ставкою 2 %, тобто відображені в рядку 04 доперехідної прибуткової декларації з «-»;
2) у порядку, визначеному п. 140.4 ПКУ, — мова про збиток минулих податкових (звітних) років, який відображено в рядку 3.2.4 додатка РІ до прибуткової декларації. Нагадаємо, що за приписами п.п. 140.4.4 ПКУ великі платники податків (п.п. 14.1.24 ПКУ) мають право показувати в ньому не більше ніж 50 % непогашених минулорічних збитків. Детально про перенесення збитків минулих років читайте в статті «Збитки та податок на прибуток» //«Податки & бухоблік», 2022, № 66.
Отже, прибутківець, який вийшов зі спец-ЄП 2 %, дублює у рядку 3.2.4 додатка РІ податкові минулорічні збитки, відображені ним у доперехідній прибутковій декларації. Відтак від’ємне значення минулих років буде враховане ексспецЄПешником після повернення в прибутківці.
Щодо податкового збитку в періоді прибутківця (який було отримано колишнім прибутківцем до переходу на спец-ЄП 2 %), то він зіграє у зменшення прибуткового об’єкта за рахунок наростаючого підсумку складання декларації.
Трабли зі звітуванням у єксспецЄПешника
Для виконання податкових обов’язків спецЄПешниками (у тому числі й щодо подання декларації з податку на прибуток і сплати цього податку) п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ відведено особливий строк — протягом 60 календарних днів після виходу зі спец-ЄП і повернення в прибутківці.
Але цей строк стосується звітності, граничні строки подання якої припадають на період з 24 лютого 2022 року до дати переходу на спец-ЄП 2 %. При цьому період, у якому платник перейшов на спец-ЄП (у квітні, травні, червні, липні чи серпні), значення не має. Якщо граничний строк подання звітності припадає на цей проміжок часу, то її можна подати протягом 60 днів з дня відмови від спец-ЄП. А повернення на загальну систему відбувається з першого дня місяця, наступного за місяцем припинення/скасування ВС або прийняття самостійного рішення платником (п.п. 9.9 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ).
Отже, у такі особливі строки вписуються строки подання річної декларації з податку на прибуток за 2021 рік. Адже якщо б не війна, граничним строком подання такої прибуткової декларації було 1 березня 2022 року. Тому, суворо кажучи, спецЄПешники мають право подати декларацію за 2021 рік і сплатити задекларований у ній податок протягом 60 календарних днів з дня повернення зі спец-ЄП на загальну систему (у прибутківці). А ось
граничні строки подання декларації з податку на прибуток за I квартал 2022 року під особливий спецЄПешний 60-денний строк не підпадають
Нагадаємо: спец-ЄП було запроваджено з 1 квітня 2022 року. А при переході з прибутківців у єдиноподатники податківці вимагають подавати квартальну декларацію з податку на прибуток у 40-денний строк (БЗ 102.20.01). Тому у мирний час декларацію з податку на прибуток за I квартал 2022 слід було подати не пізніше за 10 травня, а сплатити податок за нею — не пізніше за 20 травня.
Проте під час воєнного стану для платників, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов’язки (строк виконання яких припадає на період з 24 лютого по 27 травня — а в нього вписується і першоквартальна декларація), п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ встановлює особливий (безштрафний) продовжений строк їх виконання. Тому подати декларацію з податку на прибуток за I квартал 2022 року (без штрафів) дозволено до 20 липня (останній день подання — 19 липня), а сплатити податок — не пізніше за 31 липня (див. запитання 1, 4 інформлиста ДПСУ № 3/2022). Подробиці читайте у статті «Перейшли з прибутку на спецЄП 2 % з 1 квітня: у які строки подавати декларацію з прибутку за I квартал?» //«Податки & бухоблік», 2022, № 52.
Також спокійніше спецЄПешникам було дотриматися загальних квартальних строків і подати прибуткову декларацію за півріччя не пізніше за 9 серпня, а сплатити податок не пізніше за 19 серпня (див. статтю «Декларація з податку на прибуток: звітуємо за півріччя» //«Податки & бухоблік», 2022, № 51).
Виходить, прибуткові декларації за I квартал і півріччя 2022 року випереджають декларацію за 2021 рік. І якщо у декларації за 2021 мають бути відображені податкові збитки (заповнено рядок 04 з «-»), але вона ще не подана, перетягнути таке від’ємне значення у квартальну декларацію за 2022 рік проблематично. За таких обставин збитковому спецЄПешнику краще було не зволікати з прибутковою декларацією за 2021 рік і подати її перед тим, як звітували за податкові періоди 2022 року. Інакше обґрунтувати, звідки взялися ці збитки, буде дуже складно.
Звісно, можна було відзвітувати за квартальні періоди 2022 року без минулорічних збитків, а потім, коли подамо декларацію за 2021 рік, уточнитися. Але цей варіант ризиковий. Тож радимо платникам спец-ЄП не затягувати з поданням збиткової звітності з податку на прибуток…
Висновки
- Звичайному ексспрощенцю за ЄП-ставкою 3 % / 5 % дозволено переносити збитки, що виникли усередині податковоприбуткового обліку, за повторний період прибутківця.
- ЕксспецЄПешники зі ставкою 2 % можуть зарахувати податковий збиток, який існував на дату переходу на особливу спрощенку, у зменшення прибуткового об’єкта, що виникатиме після відновлення статусу прибутківця.
