Добові витрати на відрядження: розмір та оподаткування

Якого розміру можуть бути добові?

Добові витрати — це витрати на відрядження, не підтверджені документально, на харчування та фінансування інших власних потреб фізособи, понесені у зв’язку з таким відрядженням (п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ).

Обов’язковість виплати добових відрядженим працівникам як соціальної гарантії встановлена ст. 121 КЗпП. Що ж стосується розміру добових, то для працівників звичайних підприємств небюджетної сфери та ФОП ані мінімальної, ані максимальної їх суми ви у чинному законодавстві не знайдете.

Такі роботодавці можуть встановлювати мінімальну суму добових у розмірі, що визначений для бюджетників в додатку 1 до постанови КМУ від 02.02.2011 № 98. Проте це необов’язково. І з цим погоджується Мінекономіки у листі від 27.01.2022 № 4711-06/4121-01.

Але якщо мінімальної межі немає, то, виходить, що можна встановити добові навіть у розмірі 1 грн? На нашу думку, ні. Адже в такому разі ця виплата перестане відповідати визначенню добових: їх виплата повинна компенсувати працівнику витрати, які він несе у зв’язку із перебуванням поза місцем свого проживання, насамперед, витрати на харчування.

Що стосується встановлення максимального розміру добових, то тут усе залежить від щедрості роботодавця. Однак пам’ятайте про небезпеку потрапляння суми добових під оподаткування ПДФО і ВЗ, якщо їх розмір перевищить неоподатковувану межу (див. нижче).

Це можна зробити, наприклад, у Положенні про відрядження, що діє на підприємстві, або окремим наказом про встановлення розміру добових.

Якщо у внутрішньому документі підприємства немає спеціальних застережень щодо зменшення суми добових залежно від умов відрядження, то добові виплачують у повному розмірі, встановленому у внутрішніх документах, що регулюють питання відрядження працівників такого підприємства. Визнавали це й податківці (див. лист ДПСУ від 31.03.2012 № 5742/6/15-1415).

Переходимо до питань оподаткування.

Неоподатковуваний розмір добових

Неоподатковуваний розмір добових у розрахунку на 1 день відрядження встановлено окремо для внутрішньоукраїнських та окремо для закордонних відряджень абзацом сьомим п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ. Його наведено в таблиці нижче.

Таким чином, у 2023 році у разі відрядження по Україні не оподатковуємо ПДФО та ВЗ добові, якщо їх розмір не перевищує 670 грн в розрахунку на 1 день відрядження.

Крім того, зверніть увагу, що відповідно до п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ сума добових визначається згідно з наказом про відрядження за наявності документальних доказів перебування працівника у відрядженні. Якщо такі докази відсутні, то вся сума добових включається до оподатковуваного доходу працівника.

Щодо закордонних відряджень, то якщо бажаєте уникнути оподаткування, встановіть суму добових нижче 80 євро, наприклад, 70 чи 75 євро. Річ у тім, що встановлення граничного розміру добових витрат на закордонне відрядження на рівні податковограничних 80 євро також може загрожувати оподаткуванням. Детально про це — в статті «Добові для закордонних відряджень» // «Податки & бухоблік», 2023, № 25.

Добові перевищують неоподатковувану межу

ПДФО/ВЗ. Сума добових, що перевищує неоподатковувану межу, є оподатковуваним доходом працівника. Який саме це дохід?

На наш погляд, це дохід у вигляді додаткового блага (п.п. «г» п.п. 164.2.17 ПКУ). Причому оскільки зазвичай у документі, що встановлює розмір добових витрат, роботодавець зазначає «чисту» суму добових, яку слід виплатити працівнику на руки, то щоб знайти суму доходу, яка підлягає нарахуванню, потрібно «накрутити» ПДФО і ВЗ на оподатковувану частину добових. Цього можна досягти, застосувавши коефіцієнт 1,242236 до «чистої» суми оподатковуваних добових, й отримати суму до нарахування.

Разом з тим податківці у своїх роз’ясненнях дотримуються іншої думки (див. роз’яснення 103.17 БЗ). Так, ДПСУ вважає, що оподатковувана частина добових — це дохід у вигляді надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження та не повернутих у встановлені законодавством строки (п.п. 164.2.11 ПКУ). Тож обчислювати ПДФО з такого доходу треба в порядку, передбаченому для оподаткування надміру витрачених грошових коштів, не повернених своєчасно підзвітною особою (п. 164.5 ПКУ).

Такий підхід ДПСУ щодо визначення виду доходу, на наш погляд, є дивним. Сума добових витрат установлена та затверджена роботодавцем. Вона не підлягає поверненню працівником. Тож твердження, що оподатковувана частина добових, — це надміру витрачені кошти, що не були повернуті у встановлені строки, є хибним.

Проте якщо ви не бажаєте сперечатися з податківцями, то дотримуйтесь їхньої позиції. У такому випадку до бази оподаткування ПДФО оподатковувана частина добових повинна потрапити збільшеною на натуральний коефіцієнт, визначений п. 164.5 ПКУ. При ставці ПДФО 18 % він складе 1,219512.

А суму ВЗ розраховуйте з фактичної суми оподатковуваних добових без застосування будь-яких коефіцієнтів. Причому оскільки сплатити ВЗ за рахунок такого доходу не вийде, то сплатіть його за рахунок інших доходів (наприклад, за рахунок зарплати) працівника на підставі його заяви.

ЄСВ. Його на добові витрати незалежно від їх розміру не нараховуємо, оскільки сума добових не належить до фонду оплати праці відповідно до п. 3.15 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.2004 № 5. Крім того, добові (у повному обсязі) зазначені серед виплат, на які не нараховують ЄСВ згідно з п. 6 розд. І Переліку, затвердженого постановою КМУ від 22.12.2010 № 1170.

Авансовий звіт та сплата податків

Звітування. Порядок подання Звіту про використання коштів / електронних грошей, виданих на відрядження або під звіт, за формою, що затверджена наказом Мінфіну від 28.09.2015 № 841 (далі — Авансовий звіт), встановлено п.п. 170.9.4 ПКУ. Причому з 01.04.2023 такий Звіт потрібен не завжди. Авансовій звіт обов’язковий у випадках:

— наявності оподатковуваного доходу, визначеного згідно з п.п. 170.9.1 ПКУ, з метою розрахунку суми податку;

— використання платником податку готівки понад суму добових (включаючи отриману із застосуванням платіжних інструментів).

Детально про те, в яких випадках слід складати Авансовий звіт, читайте в статті «Авансовий звіт: коли він потрібен?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 65 (ср. ).

Так, потрібно. Адже такий Звіт є обов’язковим за наявності оподатковуваного доходу, визначеного згідно з п.п. 170.9.1 ПКУ. Тож якщо на вашому підприємстві (у ФОП) розмір добових перевищує неоподатковувану межу, повідомте працівників про обов’язок відзвітувати після завершення відрядження за формою, встановленою Мінфіном. Скласти Авансовий звіт без помилок допоможуть статті «Авансовий звіт: правила складання і приклад заповнення» та «Заповнюємо авансовий звіт щодо закордонного відрядження: практичні ситуації і приклад» // «Податки & бухоблік», 2023, № 65.

Сплата ПДФО/ВЗ. В які строки слід сплатити ПДФО/ВЗ з оподатковуваної частини добових? ПКУ не містить чіткої відповіді на це запитання.

Вважаємо, що сплачувати ПДФО/ВЗ з оподатковуваної частини добових при видачі авансу на відрядження не потрібно, оскільки сума такого авансу в момент видачі не є доходом працівника. Достовірно відомою сума витрат працівника на відрядження, в тому числі й у частині добових, стає після затвердження його Авансового звіту. Відповідно й сума доходу працівника у вигляді оподатковуваних добових також буде відома в день затвердження Звіту. Тому найбезпечніше для роботодавця утримати й перерахувати до бюджету ПДФО і ВЗ з оподатковуваної частини добових саме в цей день.

Об’єднана звітність

Неоподатковувані добові (їх частина) не повинні потрапити до 4ДФ Об’єднаного звіту.

Що стосується оподатковуваної частини добових, то в розділі І 4ДФ, на наш погляд, її слід відображати з ознакою доходу «126» — додаткове благо.

Якщо ж ви погодилися з позицією податкової, що частина добових, яка перевищує неоподатковувану межу, оподатковується як надміру витрачені та своєчасно не повернуті кошти, то відображайте їх суму з ознакою «118» (див. роз’яснення 103.17 БЗ).

Суму добових, що перевищують неоподатковувану межу, вказуйте у графах 3а та 3 розд. І 4ДФ збільшеною на коефіцієнт, тобто зазначайте базу оподаткування ПДФО.