Воєнне МПЗ-звільнення — вустами податківців

* tax.gov.ua/media-tsentr/novini/686646.html

06.05.2023 з подання Закону № 3050* було викладено в новій редакції п.п. 69.15 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ і тим самим кардинально переписано дію воєнного МПЗ-звільнення. Про це нововведення ми вже згадували неодноразово (див. «СільгоспЄП та МПЗ: що нового» // «Податки & бухоблік», 2023, № 32, «Нове МПЗ-звільнення і ФОП» // «Податки & бухоблік», 2023, № 40 та «Нове МПЗ-звільнення та юрособи-спрощенці» // «Податки & бухоблік», 2023, № 40).

* Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо звільнення від cплати екологічного податку, плати за землю та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за знищене чи пошкоджене нерухоме майно» від 11.04.2023 № 3050-ІХ.

І от нещодавно податківці у роз’ясненні, що коментується, пролили світло на оновлене МПЗ-звільнення. Звернемо увагу на найактуальніше.

Період звільнення залежить від Переліку № 309: наша позиція

Здавалося, що період звільнення від МПЗ визначити нескладно. Адже він чітко визначений у п.п. 69.15 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ. У ньому сказано, що МПЗ не нараховується та не сплачується за земельні ділянки, земельні частки (паї), що розташовані на територіях активних бойових дій (АБД) або на тимчасово окупованих територіях:

— за 2022 рік — фізособами;

— з 1 березня 2022 року до 31 грудня 2022 року — юрособами.

Із цього ми робили висновок, що для отримання звільнення від МПЗ у 2022 році (юрособам 10 місяців, а фізособам всі 12 місяців 2022 року) потрібно, щоб сільгоспугіддя були згадані у Переліку № 309*, як території АБД або як окуповані території. Тобто для отримання звільнення від МПЗ у 2022 достатньо, щоб землі аграрія просто були у 2022 році в зоні АБД чи в окупації.

* Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затверджений наказом Мінреінтеграції від 22.12.2022 № 309.

Що стосується звільнення від МПЗ у 2023 році. Тут теж земля аграрія повинна знаходитися в зоні АБД чи в окупації. Тоді МПЗ слід рахувати, як говорить один із абзаців п.п. 69.15 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, пропорційно кількості місяців, коли такі землі підлягали оподаткуванню платою за землю або сільгоспЄП.

Крім того, у 2023 році можна отримати і окреме звільнення від розрахунку МПЗ, про яке йдеться у новому абзаці сьомому п. 38¹.2 ПКУ. Але МПЗ за 2023 рік — це справа майбутнього, його слід рахувати після закінчення року. Тому сьогодні поговоримо виключно про звільнення 2022.

Період звільнення залежить від інших пільг: позиція фіскалів

На думку фіскалів,

Тобто звільнення від МПЗ далеко на завжди буде безперервним за період 01.03.2022 — 31.12.2022.

Роблять вони цей висновок, спираючись на абзац четвертий п.п. 69.15 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, де говориться, що сума МПЗ, на яке поширюється воєнне МПЗ-звільнення, визначається пропорційно кількості місяців, коли такі землі підлягали оподаткуванню платою за землю або сільгоспЄП.

Враховуючи це, а також той факт, що найбільше суб’єктів, які рахують МПЗ, — це платники сільгоспЄП, то у своєму роз’ясненні вони акцентували увагу на правилах отримання МПЗ-звільнення саме платників сільгоспЄП.

Так, вони наголосили, що аграрії — платники сільгоспЄП отримають МПЗ-звільнення у 2022 році тільки за ті періоди, коли їх землі потрапляють під звільнення від сільгоспЄП. Тобто у 2022 році зв’язка «звільнення сільгоспЄП — звільнення МПЗ» буде працювати так:

— для земель, які були в зоні АБД і окупації більше ніж до 01.05.2022, звільнення від сільгоспЄП надається за період з 1 березня до дати завершення на таких територіях АБД або тимчасової окупації. Отже, саме за цей період у 2022 аграрій отримає звільнення і від МПЗ.

При цьому, на думку фіскалів,

Чому податківці вважають, що цей місяць слід саме викидати із періоду звільнення, а не навпаки додавати, не зрозуміло;

— для земель, АБД або окупація на яких закінчилися до 01.05.2022, — звільнення від сільгоспЄП не надається, а тому немає і звільнення від МПЗ.

Що стосується воєнного МПЗ-звільнення 2023 року, то фіскали взагалі його не бачать у п.п. 69.15 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ. Тобто, на їх думку, цей пункт зовсім не про 2023 рік. На їх погляд, у 2023 діє тільки МПЗ-звільнення із п. 38¹.2 ПКУ. Але щоб отримати це звільнення, слід ну дуже постаратися. Звісно, такий підхід до 2023 року нас трішки дивує, бо й у 2023 році багато територій віднесені до зони активних бойових дій і перебувають в окупації. До речі, такий підхід вони просувають тільки щодо юросіб. А от щодо фізосіб, то контролери згодні, що МПЗ-звільнення діє весь 2022. Чому тут діють різні підходи для юросіб та фізосіб, лишається загадкою.

Що протиставити податківцям

Коли не погоджуєтесь з висновками. На наш погляд, з таким підходом до визначення періоду отримання МПЗ-звільнення погоджуватися не слід. Аргументуємо це тим, що:

1) у перших трьох абзацах п.п. 69.15 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ чітко визначено, які саме періоди потрапляють під МПЗ-звільнення у 2022 році (для юросіб це період з 01.03.2022 і по 31.12.2022);

2) у п.п. 69.15 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ і справді згадується про розрахунок МПЗ пропорційно місяцям, за які рахується сільгоспЄП чи плата за землю. Але це жодним чином не говорить, що саме цей абзац п.п. 69.15 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ визначає період отримання воєнного звільнення від МПЗ. Чіткої вказівки, що воєнне звільнення від МПЗ визначається іншими видами воєнного звільнення, ПКУ не містить.

На наш погляд, вищезгадана норма просто говорить, що за 2022 рік, наприклад, юрособи мають рахувати МПЗ тільки за 2 місяці, а у 2023 тільки за ті періоди, коли землі аграрія не будуть потрапляти в зону АБД чи зону окупації;

3) якщо визнати, що МПЗ-звільнення прив’язане до воєнного звільнення від плати за землю чи сільгоспЄП, то виходить, що аграрії — платники податку на прибуток та спрощенці групи 3 взагалі не мають права на звільнення від МПЗ за землі, орендовані у звичайних юросіб та фізосіб. Адже за такі землі вони не отримують ні звільнення від плати за землю (адже не є платниками плати за землю щодо таких земель), ні звільнення від сільгоспЄП, оскільки не є платниками цього податку. А такої несправедливості бути не повинно;

4) тут можна застосувати презумпцію правомірності згідно з п.п. 4.1.4 та п. 56.21 ПКУ. Відповідно до неї: якщо норми ПКУ суперечать одна одній та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов’язків платників податків, то рішення приймається на користь платника податків.

Як бачимо, аргументів проти позиції фіскалів вдосталь.

Коли вирішили не сперечатися, але пільгу хочеться розширити. Якщо ж платник сільгоспЄП не бажає сперечатися, то він може і пристати на підхід фіскалів. Тим, хто так зробить, інформація для роздумів.

Якщо допустити, що підхід фіскалів правильний, то

Судіть самі, п.п. 69.15 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, на який посилаються контролери, як на основний при визначенні періоду звільнення, говориться, що аграрій має право вибору: орієнтуватися на звільнення від сплати плати за землю або на звільнення від сплати сільгоспЄП. Причому прямо не уточнюється, що звільнення повинно бути тільки воєнним.

Так от, чому б не взяти платнику сільгоспЄП (для яких земель це можливо) за основу отримання звільнення від сплати плати за землю. А там, якщо подивитися на:

— воєнне звільнення від плати за землю, визначене у п. 69.14 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, то звільнення надається протягом 10 місяців 2022 (з 01.03.2022 по 31.12.2022). Під це звільнення потрапляє як власна земля, так і орендована державна та комунальна земля, за сам факт потрапляння у 2022 території, де вона знаходиться, у зону АБД чи тимчасову окупацію. Деталі шукайте у «СільгоспЄП та МПЗ: що нового» // «Податки & бухоблік», 2023, № 32;

— звільнення від плати за землю, що надане тільки агроспрощенцям (п.п. 4 п. 297.1 ПКУ), то звільнення можна отримати за весь 2022 рік, але тільки щодо власної землі, яка використовується для ведення сільськогосподарського товаровиробництва. Хоча напевно фіскали будуть проти цього звільнення. Але якщо у когось буде бажання, то чому б не скористатися і ним.

Якщо враховувати ці два звільнення, то воєнне МПЗ-звільнення аграрій у 2022 має право точно отримати за власну землю чи орендовану державну та комунальну землю протягом 10 місяців, тобто з 01.03.2022 по 31.12.2022.

Звичайно, обидва вищезгаданих звільнення від плати за землю не поширюється на орендовану землю у фізосіб громадян та інших юросіб. От тільки для них варіанта вибору немає. Тут якщо підтримувати підхід фіскалів, платнику сільгоспЄП слід орієнтуватися на звільнення від сільгоспЄП.

Але в будь-якому випадку, якщо застосовувати такий підхід, то аграрій має право отримати більше звільнень, ніж говорять фіскали.

Рахуємо МПЗ-звільнення

У роз’ясненні, що коментується, фіскали видали декілька яскравих штрихів стосовно розрахунку МПЗ:

1. Кількість місяців в уточнюючій декларації. Якщо платник вирішив уточнити МПЗ, то треба подати уточнюючу декларацію, відповідну системі оподаткування платника із додатком, де рахується МПЗ. У розд. І цього додатка потрібно повторити всі дані, що вказані були у цьому розділі при поданні звітної декларації, за винятком заповнення колонки «Кількість календарних місяців». У ньому слід вказати кількість місяців, за які рахується МПЗ з урахуванням воєнного звільнення, тобто якщо дотримуватися підходу фіскалів, — кількість місяців, коли земельні ділянки (земельні частки (паї)) підлягали оподаткуванню платою за землю або сільгоспЄП.

2. Місяць завершення АБД чи окупації — не викидається із розрахунку МПЗ. Так, ми вже писали вище і повторимо позицію податківців. Тільки повні місяці знаходження землі в зоні АБД чи окупації потрапляють під звільнення від розрахунку МПЗ. Якщо цей жах для землі закінчився в середні місяця, то МПЗ за цей місяць рахують.

3. У виконання МПЗ враховуються усі сплачені податки, без принципу пропорційності. При розрахунку суми податків, зборів та обов’язкових платежів, що враховуються у виконання МПЗ (тобто при заповненні розд. ІІ відповідного додатка з розрахунком загального МПЗ за 2022 рік), на думку фіскалів, слід вказувати загальну суму сплачених протягом звітного року податків, зборів, платежів, які відповідно до вимог податкового законодавства використовуються для розрахунку МПЗ.

Це доволі гарний висновок з боку фіскалів. Адже була пересторога, що вони можуть змусити рахувати і цю суму пропорційно кількості місяців, за які рахується МПЗ. Як бачите, цього не сталося.

Інша справа, що фіскали нагадують, що тільки у 2023 році стало відомо про воєнне звільнення від сплати плати за землю та сільгоспЄП. Тому якщо аграрій у минулому році платив і плату за землю, і сільгоспЄП у повному обсязі, а тепер отримав звільнення, то сума податків (і 20 % орендної плати), що була ним сплачена за звільнені місяці, у виконання МПЗ враховуватися не повинна. Адже такі суми вважатимуться надміру сплаченими, а тому не можуть бути використані під час розрахунку МПЗ.