* itd.rada.gov.ua/billInfo/Bills/Card/41268
Відвантаження — на спецЄП, оплата — на прибутку
Як оподатковують зараз? Єдиноподатники групи 3 за ставкою 2 % відображають доходи за касовим методом. Адже п.п. 9.4 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ наказує спецЄПешникам визначати ЄП-дохід відповідно до ст. 292 ПКУ. Відтак доходом юросіб — платників спецЄП є будь-який дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій). А датою отримання доходу платника спецЄП є дата надходження коштів у грошовій (готівковій або безготівковій) формі (п. 292.6 ПКУ).
Тож при відвантаженні товарів (виконанні робіт, наданні послуг) у період перебування на спецЄП єдиноподаткового доходу в юрособи не виникне. А отже, ця операція єдиним податком не буде оподаткована.
З іншого боку, отримана оплата не потрапить і до фінрезультату платника у статусі прибутківця. Адже у бухобліку працює принцип «нарахування», за яким доходи і витрати відображаються в бухобліку та фінзвітності в момент їх виникнення незалежно від часу надходження або сплати грошових коштів (п. 6 розд. ІІІ НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»).
Однак щоб неврахований дохід потрапив під оподаткування податком на прибуток, на сьогодні п. 41 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ передбачає збільшуючу різницю на суму отриманої оплати за товари (роботи, послуги), відвантажені/надані під час перебування на спрощеній системі (див. БЗ 102.11). Для її відображення передбачений рядок 4.1.5.1 додатка РІ до прибуткової декларації.
Причому це збільшуюче коригування мають застосовувати всі платники податку на прибуток, як високодохідники, так і малодохідники (див. БЗ 102.11, питання 27 та 30 роз’яснення ДПСУ від 07.04.2022). Тобто
якщо була реалізація в період застосування спецЄП, а оплата надійшла після повернення в прибутківці, сума оплати буде оподаткована податком на прибуток за ставкою 18 %
А от одночасно з доходом зменшити фінрезультат на собівартість реалізованих товарів (робіт, послуг), за якими було відображено такий дохід, діючою наразі редакцією п. 41 підрозд. 4 розд. XX ПКУ не передбачено.
Як планують оподатковувати? Якщо законопроєкт № 8401 трансформується у закон, тоді у колишніх єдинників (і екс-спецЄПешників у тому числі) буде можливість врахувати витрати у вигляді собівартості відвантажених на спрощенці товарів (робіт, послуг) у зменшення фінрезультату.
Зокрема, згідно із запланованими змінами колишній спецЄПешник у періоді отримання оплати за товари (роботи, послуги), відвантажені/надані на спецЄП, повинен буде прибутковий об’єкт:
— збільшити на суму доходу, визнаного за правилами НП(С)БО або МСФЗ під час перебування на спецЄП, і одночасно
— зменшити на собівартість таких товарів (робіт, послуг), що врахована у складі витрат за НП(С)БО або МСФЗ під час застосування спецЄП.
Тобто новою редакцією п. 41 підрозд. 4 розд. XX ПКУ, яка пропонується до запровадження законопроєктом № 8401, планують врегулювати оподаткування податком на прибуток перехідних операцій з відвантаження/надання товарів/робіт/послуг, які було розпочато під час сплати ЄП та завершено в період сплати податку на прибуток. І тим самим усунути неврахування витрат у вигляді собівартості таких відвантажених товарів (робіт, послуг) у зменшення фінрезультату, що призводило до оподаткування у прибутківця за ставкою 18 % доходу, а не прибутку, як цього вимагає ПКУ. Адже фінрезультат прибутківця збільшуватиметься на суму отриманої прибутківцем оплати та зменшуватиметься на собівартість відвантажених на спецЄП товарів.
Оплата — на спецЄП, відвантаження — на прибутку
Як оподатковують зараз? Якщо оплата за товари (роботи, послуги) надійшла під час перебування на спецЄП, а відвантаження/надання товарів/робіт/послуг відбудеться після повернення до лав прибутківців, тоді
операція підпадає під подвійне оподаткування — один раз із суми отриманого авансу доведеться спочатку сплатити спецЄП за ставкою 2 %, а потім оподаткувати результат такої операції податком на прибуток за правилами бухобліку
Адже жодної перехідної норми і коригуючих різниць ПКУ для цього випадку на сьогодні не встановлено.
Про те, що ПКУ не передбачено коригування (зменшення) фінрезультату на вартість товарів, реалізованих під час перебування в прибутківцях, попередня оплата за які надійшла в період спецЄП, повідомляли і податківці (див. БЗ 102.11, питання 64 роз’яснення ДПСУ від 07.04.2022). Відтак, зменшувати фінрезультат на доходи і збільшувати на витрати у такому випадку фіскали не дозволяють і вимагають діяти за бухобліковими правилами.
Хоча, насправді, такий підхід суперечить нормам ч. 2 ст. 17 ГКУ, яка вимагає усувати подвійне оподаткування. Тому щоб не допустити повторного оподаткування, вважаємо, що платникові податку на прибуток слід відкоригувати за такою операцією доходи і витрати (тобто собівартість реалізованих товарів). І зробити це можна, наприклад: (1) зменшивши його на суму бухоблікового доходу (рядок 4.2.9 додатка РІ) і, одночасно, (1) збільшивши фінрезультат на суму бухоблікової собівартості реалізованих товарів/робіт/послуг (рядок 4.1.12 додатка РІ). Водночас згідно з п. 46.4 ПКУ у спеціальному полі прибуткової декларації пояснюємо причину своїх дій. Детальніше про спецЄП 2 % див. статтю «СпецЄП: що маємо наразі?» // «Податки & бухоблік», 2022, № 98 і тематичний номер «Податки & бухоблік», 2022, № 34 (ср. ).
Як планують оподатковувати? Згідно з положеннями законопроєкту № 8401 передбачається усунути проблему подвійного оподаткування таких перехідних операцій.
Так, у разі отримання під час застосування спецЄП попередньої (авансової) оплати частини вартості товарів (робіт, послуг), відвантажених (наданих) надалі при перебуванні у прибутківцях, фінрезультат до оподаткування слід буде:
— зменшити на суму доходу, визнаного за правилами НП(С)БО або МСФЗ, у частині такої передоплати і одночасно
— збільшити на частину собівартості таких відвантажених (наданих) товарів (робіт, послуг), що врахована у складі витрат згідно з НП(С)БО або МСФЗ.
Зауважте! Частину собівартості, на яку потрібно буде відображати збільшуюче коригування, визначатимемо пропорційно отриманій передоплаті. Точніше, аби обрахувати вказану частину собівартості, необхідно буде добуток загальної собівартості таких відвантажених (наданих) товарів (робіт, послуг) і авансової оплати поділити на загальну вартість відвантажених (наданих) товарів (робіт, послуг).
Також врахуйте! Положення п. 41 підрозд. 4 розд. XX ПКУ і надалі не поширюватимуться на платників сільгоспЄП.
Водночас буде окремо зазначено, що норми п. 41 підрозд. 4 розд. XX ПКУ мають застосовуватися незалежно від того, чи прийняв платник відповідно до п.п. 134.1.1 ПКУ рішення про незастосування коригувань фінрезультату на всі різниці, визначені розд. III ПКУ (крім збитків минулих років і грантових різниць за пп. 140.4.8 і 140.5.16 ПКУ).
А про те, як рахувати амортизацію в бухгалтерському і податковому обліку після виходу зі спецЄП у прибутківці, див. статтю «Як нараховується амортизація після повернення зі спецЄП» // «Податки & бухоблік», 2023, № 28.
Висновки
- На сьогодні п. 41 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ передбачає тільки збільшуючу різницю на суму отриманої оплати за товари (роботи, послуги), відвантажені/надані під час перебування на спецЄП.
- Законопроєкт № 8401 пропонує усунути неврахування витрат у вигляді собівартості таких відвантажених на спецЄП, а оплачених вже під час перебування у прибутківцях товарів (робіт, послуг) у зменшення фінрезультату.
- Наразі ПКУ не передбачено коригування (зменшення) фінрезультату на вартість товарів, реалізованих під час перебування в прибутківцях, попередня оплата за які надійшла в період спецЄП.
- За законопроєктом № 8401 планується зменшувати фінрезультат до оподаткування на суму доходу і одночасно збільшувати на собівартість товарів, відвантажених у прибутківцях, у разі отримання передоплати за них на спецЄП.
