Теми статей
Обрати теми

Послуги через Інтернет: де місце постачання?

Солошенко Людмила, податковий експерт
Постачання послуг особливим способом — через Інтернет впливає на їх оподаткування і, зокрема, на ПДВ-облік. Адже для послуг важливу роль відіграє місце їх постачання. І від того, де воно знаходиться (в Україні чи за її межами), залежить: оподатковувати чи не оподатковувати послуги ПДВ. Але як його визначити при постачаннях послуг по Інтернету? Розбираємося.

Електронні послуги

Передусім слід врахувати, що більшість послуг, що надаються по Інтернету, потрапляють в електронні послуги.

Адже, як визначено п.п. 14.1.565 ПКУ, електронні послуги — це послуги, які постачаються через мережу Інтернет, автоматизовано, за допомогою інформаційних технологій та переважно без втручання людини, у тому числі шляхом встановлення спеціального застосунку на смартфонах, планшетах, телевізійних приймачах чи інших цифрових пристроях. При цьому п.п. 14.1.565 ПКУ позначено, які з послуг потрапляють в електронні, а які до електронних не належать.

Які послуги є електронними

Підпункт

п.п. 14.1.565 ПКУ

Електронними послугами вважаються:

п.п. «а»

постачання електронних примірників, підписка на електронні газети, журнали, книги, надання доступу до зображень, текстів та інформації та/або завантаження фотографій, графічних зображень, відеоматеріалів

п.п. «б»

надання доступу до баз даних, у тому числі користування пошуковими системами і службами каталогів у мережі Інтернет

п.п. «в»

постачання електронних примірників та/або надання доступу до аудіовізуальних творів, відео- й аудіотворів на замовлення, ігор, включаючи постачання послуг з участі в таких іграх; постачання послуг з доступу до телепрограм (каналів) або їх пакетів, окрім доступу до телепрограм одночасно з їх трансляцією через телевізійну мережу

п.п. «г»

надання доступу до інформаційних, комерційних, розважальних електронних ресурсів, розміщених, зокрема, на платформах загального доступу до інформації та відеоматеріалів

п.п. «ґ»

постачання послуг з дистанційного навчання в мережі Інтернет, проведення та надання якого не потребує участі людини, у тому числі шляхом надання доступу до віртуальних класів, освітніх ресурсів, у яких учні виконують завдання онлайн, а оцінки виставляються автоматично, без участі людини (або з мінімальною її участю)

п.п. «д»

надання хмарної послуги в частині надання обчислювальних ресурсів, ресурсів зберігання або систем електронних комунікацій за допомогою технологій хмарних обчислень

п.п. «е»

постачання програмного забезпечення й оновлень до нього, у тому числі електронних примірників, надання доступу до них, а також дистанційне обслуговування програмного забезпечення та електронного обладнання

п.п. «є»

надання рекламних послуг у мережі Інтернет, мобільних застосунках і на інших електронних ресурсах, надання рекламного простору, у тому числі шляхом розміщення банерних рекламних повідомлень на вебсайтах, вебсторінках або вебпорталах

Важливо! До електронних послуг не належать:

— постачання товарів/послуг, замовлення (бронювання) яких здійснюється через Інтернет, за допомогою мобільних застосунків та інших електронних ресурсів, а фактичне постачання здійснюється без використання мережі Інтернет (наприклад, послуг з проживання, оренди автомобілів, послуг закладів харчування з постачання продукції, послуг пасажирського транспорту та ін.);

— постачання «неелектронних» товарів/послуг (тобто відмінних від електронних), у складі яких є електронні послуги, — якщо вартість електронних послуг включена до загальної вартості таких товарів/послуг;

— постачання послуг з дистанційного навчання в мережі Інтернет, якщо мережа Інтернет використовується виключно як засіб комунікації між викладачем і слухачем;

постачання примірників творів у сфері науки, літератури та мистецтва на матеріальних носіях;

— надання консультаційних послуг електронною поштою;

— надання послуг з доступу до мережі Інтернет

Місце постачання

Електронні послуги. Врахуйте: якщо послуги, що надаються по Інтернету, потрапляють в електронні, то для них установлено своє правило визначення місця постачання. Так,

згідно з п. 186.31 ПКУ місце постачання електронних послуг визначають за одержувачем

При цьому слід зауважити, що хоча поняття «електронні послуги» з’явилося в ПКУ завдяки Закону України від 03.06.2021 № 1525-IX (що регулює сплату ПДВ нерезидентами з електронних послуг, наданих фізичним особам — неплатникам ПДВ), і в п. 186.31 ПКУ у зв’язку із цим уточнюються правила визначення місця постачання таких послуг (при їх наданні одержувачам-фізособам), — насправді правила цього пункту є універсальними і працюють не лише для електронних послуг, що надаються нерезидентом одержувачам-фізособам (неплатникам ПДВ), але і для будь-яких електронних послуг, які надаються.

Причому на широке застосування правил п. 186.31 ПКУ (для будь-яких електронних послуг, незалежно від суб’єктного складу учасників операцій) вказують і податківці. Оскільки у своїх роз’ясненнях фіскали орієнтуються на норми цього пункту (і визначають місце постачання послуг за одержувачем) не лише при постачанні нерезидентом електронних послуг фізичним особам — неплатникам ПДВ, але також і в інших випадках — наприклад, якщо електронні послуги постачаються резидентом-юрособою (лист ДПСУ від 10.02.2022 № 327/ІПК/99-00-21-03-02-06), а також при постачаннях електронних послуг одержувачам-нерезидентам (листи ДПСУ від 09.02.2023 № 276/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 09.06.2022 № 734/ІПК/99-00-21-03-02-06).

А це означає, що якщо послуги, які постачаються, потрапляють в електронні послуги (з п.п. 14.1.565 ПКУ), то пріоритет над «послужними» пп. 186.2, 186.3, 186.4 ПКУ мають положення «електронного» п. 186.31 ПКУ і місце постачання таких послуг треба визначати за одержувачем. Тому в такому разі з урахуванням правил п. 186.31 ПКУ електронні послуги, поставлені:

— одержувачеві-резидентові — будуть об’єктом ПДВ (оподатковуються ПДВ);

— одержувачеві-нерезиденту — не є об’єктом ПДВ (не оподатковуються ПДВ).

«Неелектронні» послуги. А ось якщо послуги не потрапляють в електронні, то місце їх постачання визначають відповідно за правилами «послужних» пп. 186.2, 186.3, 186.4 ПКУ. Тому, наприклад:

— при наданні консультаційних послуг електронною поштою місце постачання таких послуг визначають за правилами «консультаційного» п.п. «в» п. 186.3 ПКУ (тобто за одержувачем);

при бронюванні по Інтернету послуг з проживання/оренди (не належать до електронних послуг згідно з п.п. 14.1.565 ПКУ) місце постачання послуг оренди визначають за правилами «орендного» п.п. 186.2.2 ПКУ (тобто за місцезнаходженням нерухомості);

при бронюванні квитків на проїзд пасажирським транспортом (не належать до електронних послуг згідно з п.п. 14.1.565 ПКУ) місце постачання послуг перевезення (з урахуванням УПК, затвердженої наказом ДПСУ від 06.07.2012 № 610) визначають за правилами «загального» п. 186.4 ПКУ (тобто за перевізником).

Електронні послуги від нерезидента

А що коли електронні послуги по Інтернету надав нерезидент? Тоді все залежить від одержувача послуг.

Якщо одержувачі: фізичні особи — неплатники ПДВ (у тому числі ФОП). У такому разі врахуйте: нерезидент повинен зареєструватися платником ПДВ і сам сплачувати ПДВ з електронних послуг у разі їх постачання фізичним особам — неплатникам ПДВ (п.п. «д» п.п. 14.1.139, п.п. 9 п. 180.1, ст. 2081 ПКУ). Причому навіть якщо електронні послуги надаються підприємцям — неплатникам ПДВ. Тому при отриманні електронних послуг від нерезидента підприємці — неплатники ПДВ (загальносистемники або єдиноподатники, а також спецЄПешники, про яких ще скажемо окремо) не повинні сплачувати ПДВ з послуг нерезидента і подавати Розрахунок ПЗ з ПДВ з нерезидентних послуг. Детальніше про це див. «Електронні послуги від нерезидента: хто платить ПДВ?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 12.

Якщо одержувачі: ФОП — платники ПДВ або юрособи. А ось якщо електронні послуги від нерезидента отримують:

(1) юрособи (платники ПДВ або неплатники ПДВ) або

(2) підприємці-фізособи (платники ПДВ),

то тут працюють загальні ПДВ-правила отримання послуг від нерезидента. Тому одержувачі послуг стають податковим агентом нерезидента і повинні нарахувати з послуг нерезидента ПДВ.

У зв’язку із цим з урахуванням правил ст. 208 ПКУ:

1) одержувачі послуг нерезидента — платники ПДВ (юрособи та ФОП) повинні (пп. 208.2, 208.3 ПКУ):

— скласти і зареєструвати податкову накладну (ПН) з послуг нерезидента з типом причини «14» (за першою подією, детальніше про її складання див. «ПН на послуги від нерезидента» // «Податки & бухоблік», 2022, № 48), а також

— відобразити такі операції в декларації: податкові зобов’язання — ПЗ (у ряд. 6) і податковий кредит — ПК (у ряд. 13, за умови, що зареєстрована ПН), а

2) одержувачі послуг нерезидента — юрособи — неплатники ПДВ (окрім спецЄПешників) повинні відзвітувати і сплатити податок у місячні строки (п. 208.4 ПКУ; БЗ 101.20), тобто:

— подати Розрахунок ПЗ з ПДВ з послуг нерезидента (за формою, затвердженою наказом Мінфіну від 28.01.2016 № 21, у редакції наказу Мінфіну від 01.03.2021 № 131) протягом 20 календарних днів, що настають за місяцем отримання послуг від нерезидента, і

— сплатити задекларовану суму ПДВ з послуг нерезидента протягом 10 календарних днів, що настають за граничним строком подання Розрахунку.

Якщо одержувачі: платники спецЄП. Врахуйте: якщо електронні послуги від нерезидента отримують спецЄПешники (ФОП чи юрособи), то вони нараховувати ПДВ з послуг, отриманих від нерезидента, і подавати Розрахунок ПЗ з послуг нерезидента не повинні, оскільки для спецЄПешників установлені особливі правила оподаткування і вони звільнені від обов’язків, установлених ПДВ-розділом V ПКУ (яким установлений обов’язок у тому числі й щодо нарахування ПДВ з послуг нерезидентів). Причому із цим згодні й податківці (питання 72 роз’яснення ДПСУ від 07.04.2022; БЗ 101.20). Детальніше про це див. «Імпорт послуг у спецЄПшників: чи платити ПДВ?» // «Податки & бухоблік», 2022, № 95.

Електронні послуги нерезиденту

А ось електронні послуги, надані одержувачеві-нерезиденту, не будуть об’єктом ПДВ — оскільки місце їх постачання через одержувача-нерезидента знаходиться за межами митної території України (листи ДПСУ від 09.02.2023 № 276/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 09.06.2022 № 734/ІПК/99-00-21-03-02-06). Тому податкова накладна на них не складається. Проте постачання таких «позамежних» послуг нерезиденту необхідно показати в «неоподатковуваному» рядку 5 декларації з ПДВ (з відображенням у таблиці 1 додатка Д5).

Дистанційне навчання, онлайн-семінари/тренінги

І декілька слів — про навчання по Інтернету.

Як установлено п.п. «ґ» п.п. 14.1.565 ПКУ, до електронних послуг, зокрема, належать послуги з дистанційного навчання в мережі Інтернет, проведення та надання якого не подтребує участі людини, у тому числі шляхом надання доступу до віртуальних класів, освітніх ресурсів, у яких учні виконують завдання онлайн, а оцінки виставляються автоматично, без участі людини (або з мінімальною її участю). Тому з урахуванням правил «електронного» п. 186.31 ПКУ:

— постачання таких електронних послуг з навчання, наприклад нерезиденту, не буде об’єктом ПДВ, а

— отримання таких послуг з навчання від нерезидента вимагатиме (від одержувачів ФОП — платників ПДВ і юросіб: платників ПДВ та неплатників ПДВ, окрім спецЄПешників, фізичних осіб — неплатників ПДВ і неплатників-ФОП, детальніше див. попередній розділ) нарахувати «нерезидентський» ПДВ за правилами ст. 208 ПКУ.

Проте зверніть увагу: як водночас обумовлено п.п. 14.1.565 ПКУ, до електронних послуг не належить постачання послуг з дистанційного навчання в мережі Інтернет (у випадку якщо мережа Інтернет використовується виключно як засіб комунікації між викладачем і слухачем)! До таких послуг, зокрема, можна віднести Інтернет-навчання онлайн, тобто проведення в режимі реального часу викладачами/лекторами/доповідачами онлайн-занять, семінарів, вебінарів, вебконференцій, тренінгів та ін.

А це означає, що для таких послуг з навчання (що не потрапляють в електронні) місце постачання треба визначати за правилами п.п. 186.2.3 ПКУ (тобто за місцем фактичного надання послуг). Проте з’являється питання: а що вважати місцем їх фактичного надання? Як його визначити? У зв’язку із цим зауважимо, що податківці в такому разі для дистанційних послуг з навчання через мережу Інтернет (за допомогою Zoom, Skype тощо) радили місце фактичного постачання послуг визначати, відштовхуючись від місцезнаходження постачальника, що надає навчальні послуги (лист ДПСУ від 13.01.2021 № 139/ІПК/99-00-21-03-02-06, див. коментар «Місце постачання дистанційного навчання» // «Податки & бухоблік», 2021, № 15; лист ДПСУ від 10.06.2020 № 2387/6/99-00-05-06-02-06/ІПК; лист ДПСУ від 07.12.2021 № 4571/ІПК/99-00-21-03-02-06). А це означає, що при постачанні таких онлайн-послуг, наприклад нерезиденту, доведеться нарахувати ПДВ.

Висновки

  • Якщо послуги, що надаються по Інтернету, потрапляють в електронні, то місце їх постачання визначають за правилами п. 186.31 ПКУ — за одержувачем.
  • Якщо послуги не є електронними, то місце їх постачання визначають за правилами пунктів 186.2, 186.3, 186.4 ПКУ.
  • Врахуйте: інтернет-навчання онлайн (у режимі реального часу — якщо Інтернет використовується виключно як засіб комунікації між викладачем і слухачем) — зокрема, проведення онлайн-занять, семінарів, тренінгів та ін., не є електронними послугами. Місце постачання таких послуг податківці радять визначати за місцезнаходженням постачальника.
App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі