Перш ніж почати розмову, зазначимо, що певні особливості оподаткування ПДФО та ВЗ, а також нарахування ЄСВ залежать від того, з яким саме сумісником маємо справу — з внутрішнім чи з зовнішнім. За внутрішнім сумісництвом працівник працює за основним місцем роботи та за сумісництвом в одного роботодавця, за зовнішнім — у різних роботодавців.
Оподаткування ПДФО та ВЗ
Зовнішні сумісники. Їх заробітну плату оподатковуємо ПДФО за ставкою 18 % та ВЗ за ставкою 1,5 % за загальними правилами. Тобто так само, як і заробітну плату основних працівників.
Для сумісників не встановлено обмежень щодо застосування податкової соціальної пільги (далі — ПСП) (див. пп. 164.6, 169.1 ПКУ). Разом з цим користуватися ПСП працівники можуть тільки за одним місцем нарахування (виплати) зарплати (див. п.п. 169.2.1 ПКУ). Тож якщо сумісник вже користується ПСП за основним місцем роботи, то за сумісництвом зась.
Обирає місце застосування ПСП працівник (п.п. 169.2.2 ПКУ). Детально про ПСП-умови читайте в статті «Застосовуємо ПСП у 2023 році» // «Податки & бухоблік», 2023, № 4.
Зауважте також, що
при застосуванні ПСП до зарплати за зовнішнім сумісництвом сума доходу за основним місцем роботи не має значення
Працівник користувався ПСП за двома місцями роботи? Тобто порушив порядок її застосування. Недоплату з ПДФО та штраф буде стягнуто з працівника. Більше подробиць про це дізнавайтеся зі статті «ПСП за двома місцями роботи: розбираємося з наслідками» // «Податки & бухоблік», 2023, № 50.
Внутрішній сумісник. ПДФО за ставкою 18 % та ВЗ за ставкою 1,5 % утримуємо із загальної суми зарплати працівника, нарахованої одним роботодавцем за основним місцем роботи і за внутрішнім сумісництвом.
Щодо застосування ПСП. У п. 169.1 ПКУ зазначено, що фізособа має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу, отриманого від одного роботодавця у вигляді заробітної плати, на суму ПСП. Який робимо висновок?
Якщо працівник — внутрішній сумісник, то при застосуванні ПСП треба враховувати загальний дохід, нарахований одним роботодавцем за обома трудовими договорами
Саме таку загальну суму зарплати порівнюємо з граничною сумою доходу, що дає право на ПСП. Якщо загальна сума зарплати вище граничної суми доходу, то ПСП не застосовуємо, нижче — застосовуємо.
Нарахування ЄСВ
Почнемо зі ставок внеску. Тут без цікавого. Закон № 2464* не встановлює спецставки для працівників, які працевлаштовані роботодавцями за сумісництвом. А ось щодо суми внеску, то тут є про що поговорити.
ЄСВ з МЗП. Вимога про сплату ЄСВ з мінімальної заробітної плати (МЗП) встановлена для роботодавця, який нараховує фізособам доходи з джерел за основним місцем роботи, на які нараховується ЄСВ за ставкою 22 % (абзаци перший, другий ч. 5 ст. 8 Закону № 2464). З цього випливає, що
якщо працівник — зовнішній сумісник, то ЄСВ сплачуємо з фактичної бази нарахування ЄСВ. Вимогу про сплату ЄСВ з МЗП не виконуємо
При цьому не має значення, нараховано чи не нараховано дохід за основним місцем роботи.
Якщо ж працівник працевлаштований у одного роботодавця за основним місцем роботи та за сумісництвом (внутрішнім), то слід контролювати виконання вимоги про сплату ЄСВ з МЗП. Звісно, за умови застосування ставки внеску 22 %. Адже в такій ситуації роботодавець нараховує доходи з джерел за основним місцем роботи. При цьому ср. з МЗП порівнюємо загальну базу нарахування ЄСВ працівника за місяць. До неї увійдуть всі виплати, що нараховані працівнику одним роботодавцем, як за основною посадою, так і за тою, де працівник працює за внутрішнім сумісництвом. Це підтверджують податківці в роз’ясненні з категорії 201.04.01 БЗ. І якщо така загальна база нарахування ЄСВ виявиться нижчою за МЗП, то на різницю донараховуємо ЄСВ.
А чи треба виконувати вимогу про сплату ЄСВ з МЗП у місяці зміни статусу працівника з основного на сумісника (або навпаки) через звільнення? Ні. Якщо в одного роботодавця працівник частину місяця працював за основним місцем роботи, а частину — за сумісництвом (або навпаки), то ЄСВ нараховуємо на фактичну базу нарахування ЄСВ. Річ у тім, що за основним місцем роботи цю вимогу не дотримуємо у місяці прийняття/звільнення працівника, якщо він відпрацював не всі робочі дні в такому місяці згідно з графіком роботи (див. п. 6 ч. 2 розд. ІІІ Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску.., затвердженої наказом Мінфіну від 20.04.2015 № 449).
Максимальна база ЄСВ. Тут треба діяти за аналогією з випадком щодо вимоги про сплату ЄСВ з МЗП.
Якщо працівник — зовнішній сумісник, то з максимальною базою нарахування ЄСВ порівнюємо фактичну базу нарахування працівника, визначену його роботодавцем за сумісництвом. У 2023 році максимальна база нарахування ЄСВ становить 100500 грн (6700 х 15).
Якщо маємо справу з внутрішнім сумісником, то з максимальною базою нарахування ЄСВ порівнюємо його загальний дохід, нарахований одним роботодавцем за основною посадою та за посадою, на яку працівника прийнято за внутрішнім сумісництвом.
Якщо сума нарахованого доходу, що входить до бази нарахування ЄСВ, перевищує максимальну базу, ЄСВ сплачуємо з максимальної бази.
Висновки
- Зарплату сумісників оподатковуємо ПДФО та ВЗ за загальними правилами.
- Сумісник має право на ПСП. При цьому з граничним розміром доходу, що дає право на ПСП, порівнюємо загальну суму зарплати, нарахованої одним роботодавцем.
- За зовнішніми сумісниками вимогу про сплату ЄСВ з МЗП не виконуємо.
- Якщо працівник прийнятий до одного роботодавця за основним місцем роботи та за сумісництвом, то контролюємо вимогу про сплату ЄСВ з МЗП. З мінімалкою порівнюємо загальну базу, до якої увійдуть доходи за основною посадою та за посадою, на яку працівника прийнято за внутрішнім сумісництвом.
