Імпорт на спецЄП: як компенсувати податковий кредит з ПДВ?

Нагадаємо, що при скасуванні спецЄП з 01.08.2023 своїх спецправил для імпорту встановив п.п. 9¹.2.1 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ (доданий Законом України від 30.06.2023 № 3219-IX). Детальніше про них ви могли прочитати в статті «Імпортний ПДВ при скасуванні спецЄП» // «Податки & бухоблік», 2023, № 59. Згідно з цими правилами:

— імпортний ПДВ, сплачений при ввезенні товарів/необоротних активів (НА) під час перебування на спецЄП, включається до ПК. Проте одночасно слід нарахувати компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ — якщо імпортні товари/НА були використані (поставлені/реалізовані) на спецЄП*. Причому

— ПК з компенсуючими ПЗ за таким імпортом треба відобразити синхронно в одній і тій же декларації (тобто декларації серпня, вересня або жовтня), проте не пізніше 31 жовтня 2023. Тому останнім місяцем, коли за імпортним ПДВ можна задекларувати ПК (за необхідності разом з компенсуючими ПЗ), є жовтень-2023. При цьому

— сплачений на спецЄП імпортний ПДВ врахують у ліміті. Як пояснили податківці, в ліміті (у показнику ∑Митн) такий імпортний ПДВ врахується за умови зазначення в графі В МД (у рядку, де відображаються відомості про сплату ПДВ) у квадратних дужках податкового номера особи (імпортера), яка претендує на податковий кредит з ПДВ (пп. 3, 4 розд. V інформаційного листа ДПСУ № 4/2023, БЗ 101.17).

* Детальніше про те, що розуміти під «використанням», див. статтю «Відновлення ПДВ-реєстрації після спецЄП і компенсуючі ПЗ» // «Податки & бухоблік», 2023, № 59.

Ну а тепер розглянемо ситуації.

Якщо імпортний товар використано на спецЄП

Ситуація 1. Товар ввезли на спецЄП і повністю використали на спецЄП.

Імпортні норми запрацювали з 1 серпня. Ну а оскільки на час спецЄП реєстрація особи платником ПДВ заморожувалася, то власне при ввезенні (імпорті) жодного права на ПК зі сплаченого імпортного ПДВ у спецЄПешника не виникало. А як відомо, за бухобліковими правилами суми непрямих податків у зв’язку з придбанням запасів/НА, невідшкодовуваних підприємству, включаються до первісної вартості запасів /НА, що придбаваються (п. 9 НП(С)БО 9 «Запаси», п. 8 НП(С)БО 7 «Основні засоби»). Тому сума сплаченого імпортного ПДВ за товарами/НА, імпортованими в період спецЄП, збільшувала їх первісну вартість. І якщо товар був використаний (наприклад, проданий) у період спецЄП, така сума ПДВ (у складі собівартості товару) потрапила на витрати (Дт 902 — Кт 28).

Як у цьому випадку за імпортним ПДВ відновити ПК?

Оскільки імпортні норми, повторимо, запрацювали лише зі скасуванням спецЄП — з 1 серпня, то на той момент усі операції в обліку показали правильно. Тому жодних помилок у минулому не допущено і ні коригувати витрати (собівартість реалізованих товарів), ні тим більше за вже проданими товарами (списаними з балансу) їх первісну вартість підстав немає.

А щоб урівноважити відображені витрати, відновлення ПК з імпортного ПДВ доведеться показати через рахунки обліку доходів записом: Дт 641/ПДВ — Кт 719. І раз товар був використаний на спецЄП, то також нарахувати компенсуючі ПЗ: Дт 949 — Кт 641/ПДВ.

Розглянемо це на прикладі.

Облік імпортного ПДВ відобразиться записами (припустимо, що ПК з компенсуючими ПЗ відображаємо у вересні):

Таблиця 1. Імпортний ПДВ за товаром, повністю використаним на спецЄП

Якщо імпортний товар частково використаний на спецЄП

Ситуація 2. Товар ввезли на спецЄП, проте використали на спецЄП не повністю (частково).

А що коли на спецЄП використали (продали) тільки частину імпортного товару, а частину поки що не використали (лежить на складі)?

Тоді завдання ускладнюється, оскільки

І:

— щодо частини товару, використаної на спецЄП, діяти тим способом, про який говорилося вище, тобто: відновлювати ПК через бухдоходи (Дт 641/ПДВ — Кт 719) і нараховувати компенсуючі ПЗ (Дт 949 — Кт 641/ПДВ), а

— щодо частини товару, яка залишилася не використаною на спецЄП і ще числиться на складі, — відновлювати ПК шляхом коригування первісної вартості товару (тобто витягаючи ПДВ з первісної вартості).

Розглянемо наступний приклад.

Тоді облік імпортного ПДВ відобразиься записами:

Таблиця 2. Імпортний ПДВ за товарами, частково використаними на спецЄП

Таким чином, за невикористаними залишками імпортного товару також слід відновити ПК (не пізніше 31 жовтня). Тобто

При цьому весь такий відновлений ПК (як і ПК при звичайному імпорті), показують в «імпортному» ряд. 11 декларації з ПДВ. Повертаючись до умов прикладу 2, увесь відновлений у вересні ПК (і за використаними на спецЄП товарах — 63000 грн, і за невикористаними — 21000 грн, тобто всього в сумі 84000 грн) треба показати в «імпортному» ряд. 11.1 декларації з ПДВ за вересень-2023. Причому такий ПК у загальному порядку бере участь у формуванні показників декларації і на загальних підставах може зменшувати ПЗ поточного звітного періоду (з ряд. 9 декларації) або ПЗ наступних періодів (якщо перетече в наступну декларацію як перехідний «мінус»). Жодної специфіки обліку (особливих правил відображення в декларації) для нього не передбачено. Тому за бажання такий сплачений імпортний ПК можна навіть заявляти до БВ.

Проте в тому випадку, якщо товари на спецЄП не були використані, нараховувати компенсуючі ПЗ на такі залишки імпортного товару (не використані на спецЄП), що лежать на складі, платникові не треба. Адже умова про нарахування компенсуючих ПЗ стосується саме імпортних товарів, використаних у період спецЄП! А в цьому випадку така частина товару на спецЄП не була використана (жодного використання не було). А тому немає жодних підстав для того, щоб за нею компенсувати ПК. Тому візьміть на замітку:

Тож відновлення ПК не означає, що треба автоматом нарахувати і ПЗ. А необхідність у нарахуванні компенсуючих ПЗ виникатиме тільки щодо імпортних товарів/НА, використаних у період спецЄП.

Причому якщо після виходу зі спецЄП такий імпортний товар буде використаний платником в оподатковуваних операціях у межах госпдіяльності, то необхідності в нарахуванні компенсуючих ПЗ і далі не виникне. Ну, наприклад, товар, ввезений на спецЄП, продали вже після скасування спецЄП у серпні. Тоді за імпортним ПДВ відновлюємо ПК (серпнем/вереснем або жовтнем — як вирішимо) і при продажу (серпнем) — нараховуємо звичайні поставні ПЗ. І жодних компенсуючих ПЗ у цьому випадку не буде.

Якщо не ділити? Можливо, з’явиться запитання. А може, простіше не морочитися з поділом товару на «використану» і «не використану» частини? І за залишками, наприклад, первісну вартість не коригувати (і ПДВ з неї не витягати), а відновити ПК за всім товаром (і «використаним на спецЄП», і «не використаним») єдиним записом Дт 641/ПДВ — Кт 719 (як у ситуації 1).

Хочемо застерегти:

оскільки собівартість товарів через незайману (невідкориговану на суму ПДВ) первісну вартість виявиться завищеною. А це, у свою чергу, у платників податку на прибуток може призвести до заниження податкових зобов’язань з податку на прибуток (див. «Якщо витрати показати в іншому періоді?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 43).

Хіба що якщо свідомо відомо, що залишки імпортного товару будуть використані високодохідниками-квартальниками, наприклад, до кінця III кварталу 2023 року, а малодохідниками-річниками — до кінця 2023 року, то одночасне відновлення ПК через бухдоходи (Дт 641/ПДВ — Кт 719) і списання «завищеної» собівартості використаних товарів на витрати (Дт 902 — Кт 28) до викривлення фінрезультату за такий період, загалом, не призведе. Оскільки витрати урівноважаться доходами (хоча і тут можливі причіпки від фіскалів — мовляв, витрати показали більше, ніж належить). Тому ми не прибічники цього підходу, оскільки він методологічно неправильний.

Якщо є розстрочення у сплаті імпортного ПДВ

Ситуація 3. При ввезенні обладнання в період спецЄП сплатили тільки частину імпортного ПДВ, оскільки отримано розстрочення в його сплаті (обладнання поки перебуває на складі).

При розстроченні суми розстроченого імпортного ПДВ включаються до складу ПК у тому звітному періоді, в якому здійснена їх сплата (п. 198.2, п. 65 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ; БЗ 101.24). Тому якщо в період спецЄП через розстрочення сплатили тільки частину імпортного ПДВ, то

І оскільки обладнання поки що не використовувалося (перебуває на складі ), то відновлювати ПК слід шляхом коригування первісної вартості об’єкта основних засобів записами:

— Дт 152 — Кт 377 (методом «червоне сторно») і

— Дт 641/ПДВ — Кт 377.

Компенсуючі ПЗ при цьому нараховувати не треба, оскільки жодного використання обладнання в період спецЄП не було.

А ось у тому випадку, якщо б імпортне обладнання вже ввели в експлуатацію і почали використати (Дт 104 — Кт 152), то сформовану за ним первісну вартість не чіпаємо, а відновлення сплаченого імпортного ПК показуємо записом: Дт 641/ПДВ — Кт 719.

Якщо імпортний товар потім зіпсувався

Ситуація 4. Відновили ПК за імпортним товаром, ввезеним на спецЄП. Товар лежить на складі. Потім, припустимо, в грудні-2023, виявили, що товар зіпсувався.

Оскільки товар був імпортований на спецЄП, то за ним до 31 жовтня треба відновити ПК. Одночасно нараховувати компенсуючі «імпортні» ПЗ у такому разі не потрібно (оскільки на спецЄП використання товару не було). Проте

Адже в грудні товар зіпсувався. А отже, за зіпсованим товаром (як використаним у негоспдіяльності) вхідний ПДВ доведеться компенсувати — нарахувати компенсуючі ПЗ за п.п. «г» п. 198.5 ПКУ (лист ДПСУ від 23.12.2021 № 4776/ІПК/99-00-21-03-02-06).

До речі, відновити імпортний ПК і нарахувати компенсуючі ПЗ (не пізніше 31 жовтня) довелося б і в тому випадку, якщо б імпортний товар зіпсувався ще в період спецЄП (негоспвикористання на спецЄП). Детальніше див. «Відновлення ПДВ-реєстрації після спецЄП і компенсуючі ПЗ» // «Податки & бухоблік», 2023, № 59.

Втім, врахуйте, що:

— податківці погоджуються з ненарахуванням компенсуючих ПЗ, якщо вартість зіпсованих товарів включається у вартість товарів, що продаються, операції з постачання яких є об’єктом оподаткування ПДВ і пов’язані з отриманням доходів (листи ДПСУ від 31.07.2023 № 2215/ІПК/99-00-21-03-02-06, ГУ ДПС у Дніпропетровській обл. від 30.09.2021 № 3632/ІПК/04-36-18-03-15). А також за допомогою суду платникам удавалося обстояти ненарахування компенсуючих ПЗ, наприклад, при утилізації прострочених ліків. Детальніше про це див. «Псування товарів: коли без ПДВ?» // «Податки & бухоблік», 2020, № 78. Крім того,

— не вважаються використаними в неоподатковуваній/негосподарській діяльності товари, знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили в період воєнного стану. Тому при списанні таких товарів (придбаних з ПДВ) компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ нараховувати не треба. Детальніше див. «Війна = руйнація, або Облік знищених активів» // «Податки & бухоблік», 2022, № 90.

А чи можна за імпортом ПК з ПЗ не відображати?

Оскільки щодо імпортних товарів/НА, використаних на спецЄП, ПК треба показати одночасно з компенсуючими ПЗ в одному періоді (не пізніше 31 жовтня), то може виникати запитання: а чи можна такими імпортними правилами не користуватися — ПК за імпортними товарами/НА не відновлювати і компенсуючі ПЗ не нараховувати? На жаль,

До того ж, якщо не відновлювати ПК, проблеми можуть бути щодо прибутку. Адже якщо товар уже використаний на спецЄП, то в невідновленні ПК контролери можуть убачити заниження доходів. А якщо імпортний товар, навпаки, поки що не використаний (лежить на складі), в періоді використання товару податківці можуть вказати на завищення витрат (оскільки в первісній вартості залишився ПДВ).

А також нічого хорошого не світить, якщо за імпортними товарами/НА (вже використаними на спецЄП) не нарахували компенсуючі ПЗ. Тоді напевно фіскали скажуть, що ПЗ звітного періоду занижені (на те, що не поставили ПК, не звертатимуть уваги). На додаток тут можливий штраф за нереєстрацію компенсуючої ПН. Тому такими імпортними правилами радимо не нехтувати.