Теми статей
Обрати теми

Перехідні витрати у ФОП на загальній системі: що задумали податківці

Томашпольський Сергій, податковий експерт
За матеріалами БЗ 104.05

zir.tax.gov.ua/main/bz/view/?src=ques&id=41815

ВИСНОВОК ДОКУМЕНТА

ФОП на загальній системі (ЗС) при розрахунку чистого оподатковуваного доходу не враховує витрати, пов’язані з отриманням доходу поточного року, оплата яких відбувається в наступному році

Одразу скажемо, чому ми звернули увагу саме на це роз’яснення. Дивіться, як податківці відповідають на запитання, так би мовити, в динаміці.

Запитання

Стара відповідь

(діяла до 23.07.2024)

Нова відповідь

Чи враховуються при визначенні чистого річного оподатковуваного доходу ФОП на загальній системі оподаткування витрати, пов’язані з отриманням доходу поточного року, за умови, що оплата витрат відбувається в наступному році?

Ні.

Такі витрати будуть враховані при обчисленні чистого оподатковуваного доходу в тому звітному періоді, коли їх фактично поніс платник податку

Ні

Помітили різницю? Вона стосується саме подальшої долі витрат, які пов’язані з доходом одного календарного року, а понесені будуть лише в наступному календарному році / роках.

Наприклад, якщо ФОП отримав дохід у 2024 році, а витрати, пов’язані з ним, понесе (сплатить) лише у 2025 році, то:

безперечно такі витрати не можна врахувати при обчисленні чистого доходу за 2024 рік. Бо ці витрати ФОП не поніс (не сплатив) у 2024 році. Такі витрати не можуть потрапити в 2024 році до Типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами — підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність* (далі — Типова форма). Відповідно і до декларації про майновий стан і доходи за 2024 рік вони потрапити не можуть. Тож і на чистий дохід за 2024 рік не впливають. І тут податківці, коли кажуть «Ні», абсолютно мають рацію;

— у ФОП має бути можливість урахувати такі витрати при обчисленні чистого доходу за 2025 рік. І раніше протягом років податківці прямо цю можливість визнавали (див. вище). Але чомусь в останньому роз’ясненні вони вирішили про це вже нічого не казати. Що, в принципі, наштовхує на певні роздуми щодо долі таких витрат, про що детальніше і поговоримо далі.

* Затверджена наказом Мінфіну від 13.05.2021 № 261.

Базові правила обліку

Ми пам’ятаємо, що і доходи, і витрати у ФОП на ЗС виникають за «касовим» методом. Бухгалтерський принцип нарахування тут не працює. Тобто:

— сам факт відвантаження товару чи підписання акта виконаних робіт / наданих послуг для ФОП на ЗС не призводить до збільшення доходу. Дохід визнається (і записується до Типової форми) саме за фактом отримання оплати (у т. ч. авансової) в грошовій або негрошовій формі (див., зокрема, статтю «Дата виникнення доходів у ФОП-загальносистемника» // «Податки & бухоблік», 2024, № 44);

— так само і з витратами. Відобразити їх ми можемо лише після того, як вони будуть фактично сплачені. Згідно з п.п. 177.4.5 ПКУ не включаються до складу витрат ФОП на ЗС документально не підтверджені витрати. А згідно з Порядком № 261* документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи,

що засвідчують факт оплати товарів (робіт, послуг)

Тобто документально підтверджені = сплачені (є первинний документ про сплату). І лише після факту оплати ФОП може відобразити відповідні витрати в обліку.

* Порядок ведення типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат, фізичними особами — підприємцями.., затверджений наказом Мінфіну від 13.05.2021 № 261.

Тому у ФОП і виникають сумніви. Бо витрати можуть «відставати» від доходу, з отриманням якого вони пов’язані. І якщо доходи передують витратам, то під оподаткування фактично потрапляє весь дохід, а не чистий дохід (прибуток). І досить гостро постає питання, як вирівняти цю ситуацію після того, як витрати будуть фактично понесені (сплачені).

Поточні витрати — поза зоною ризику

У п. 177.4 ПКУ наведено фактично п’ять груп витрат ФОП (ту ж логіку бачимо й у Типовій формі):

1) матеріальні витрати (вартість товарів, сировини, матеріалів, напівфабрикатів, комплектуючих, палива, енергії, будматеріалів, запчастин, тари);

2) зарплата працівників та винагорода фізосіб, які виконують роботи (послуги) для ФОП за цивільно-правовими договорами;

3) суми податків, зборів, ЄСВ, плата за ліцензії;

4) інші витрати, а саме: на відрядження працівників, зв’язок, рекламу, на розрахунково-касове обслуговування, оренду, ремонт та експлуатацію майна, на транспортування продукції чи товарів, транспортно-експедиційні та інші послуги, прямо пов’язані з виробництвом товарів (робіт / послуг) та їх транспортуванням;

5) амортизаційні відрахування.

Так от, фіскали традиційно не проти, щоб витрати груп 2 — 4 (тобто нетоварні витрати) ФОП ураховував у момент їх оплати, незалежно від того, чи вже отримав він дохід, з яким ці витрати логічно пов’язані.

Це, умовно кажучи, поточні витрати. Типу сплатив — зробив запис у графах 5, 7, 8, 9 Типової форми, не звертаючи уваги на дохід (отримано його чи ні, і якщо отримано, то коли саме). Тобто

навіть якщо такі поточні витрати логічно пов’язані з діяльністю / доходами попереднього календарного року, це не заважає ФОП відобразити їх за фактом сплати в поточному році

Іншими словами:

— до моменту оплати такі витрати ми в будь-якому разі не враховуємо;

— тільки-но ми їх сплатили, то можемо враховувати їх в обліку. Навіть якщо такі витрати логічно пов’язані з діяльністю / доходами попереднього календарного року чи навіть наступного календарного року (див., зокрема, консультацію в категорії 104.05 БЗ; статтю «Нетоварні «перехідні» витрати у ФОП-загальносистемника: нюанси обліку» // «Податки & бухоблік», 2023, № 34).

Податківці дивляться на це все спокійно.

Матеріальна собівартість — є питання

Дещо інша історія з матеріальними витратами з п.п. 177.4.1 ПКУ (див. п. 1 вище). Податківці традиційно наполягають, що «матеріальну собівартість» проданих товарів / продукції / робіт / послуг ФОП може поставити у витрати (графи 5, 6 Типової форми) не раніше, ніж він отримає оплату за відповідні товари / продукцію / роботи / послуги.

Судова практика з цього приводу досить різношерста. Та, на жаль, є досить багато судових рішень, де податківців підтримують суди. Див., зокрема:

постанову ВС від 16.03.2023 у справі № 560/4184/19 : «…колегія суддів враховує правову позицію Верховного Суду, викладену в постановах від 18 листопада 2018 року (справа № 812/1823/17) та від 21 травня 2020 року (справа № 824/257/18-а), згідно з якою до моменту реалізації / використання ТМЦ у межах господарської діяльності та отримання у зв’язку з цим доходу відсутні підстави відносити суми на придбання товарів до складу витрат звітного періоду. Оскільки позивачем фактично лише зберігаються такі залишки ТМЦ до моменту їх використання у господарській діяльності, останні не можуть бути включені до складу витрат, що враховуються при визначенні чистого оподатковуваного доходу»;

постанову ВС від 15.04.2021 у справі № 803/1766/16: «прямі матеріальні витрати пов’язані з отриманим доходом, тому такі витрати можуть бути обліковані виключно після того, як буде отримано дохід від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг».

Тобто:

— такі витрати до моменту оплати ми в будь-якому разі не враховуємо;

— краще погодитися з податківцями, що такі витрати, тобто «матеріальну собівартість» проданих товарів / продукції / робіт / послуг, ФОП може поставити у витрати (графа 6 Типової форми) не раніше, ніж він отримає оплату за відповідні товари / продукцію / роботи / послуги та відобразить відповідний дохід.

Іншими словами,

витрати, що формують матеріальну собівартість проданих товарів / продукції / робіт / послуг (графа 6 Типової форми), можуть бути відображені чи то одночасно з отриманим доходом від реалізації відповідних товарів / продукції / робіт / послуг (якщо витрати на цей момент вже сплачені), чи то пізніше (за фактом сплати)

Але наскільки пізніше? Будь-коли чи може є якісь обмеження? У цьому, власне, і «сіль».

Повертаємося до нашого прикладу, що ми його наводили на початку статті, — ФОП отримав дохід (припустимо, отримав оплату за реалізовані товари) у 2024 році, а витрати, пов’язані з ним (оплата за ці товари їх постачальнику), понесе (сплатить) лише у 2025 році. У такому разі:

— такі витрати не можна врахувати при обчисленні чистого доходу за 2024 рік. Бо ці витрати ФОП не поніс (не сплатив) у 2024 році;

— у ФОП має бути можливість врахувати такі витрати при обчисленні чистого доходу за 2025 рік — за фактом їх оплати.

І раніше протягом років податківці прямо цю можливість визнавали. Буквально у своїх роз’ясненнях вони писали «такі витрати будуть враховані при обчисленні чистого оподатковуваного доходу у тому звітному періоді, коли їх фактично поніс платник податку». Тобто сплатив у наступному календарному році — відобразив їх за фактом сплати (графи 5, 6 Типової форми) у наступному році. Сплатив через рік — відобразив їх за фактом сплати (графи 5, 6 Типової форми) через рік (див., зокрема, статтю «Як обліковувати «перехідні» витрати у ФОП» // «Податки & бухоблік», 2023, № 32).

Але чомусь в останньому роз’яснені, що ми його коментуємо, податківці про це вирішили взагалі нічого не казати. Чи не означає це, що вони передумали і тепер стверджуватимуть, мовляв, у наступних роках такі витрати ФОП урахувати також не зможе, тому що ці витрати вже не будуть пов’язані з доходом цих років?

Таких ризиків, на жаль, виключати тепер не можна. Але на що слід обов’язково звернути увагу?

Аргументи для «перехідних» витрат

У ПКУ немає жодного застереження щодо того, що витрати звітного року обов’язково мають бути пов’язані з доходом цього ж року. Вони просто повинні бути пов’язані з процесом отримання доходу, будь то в минулому році чи в майбутньому.

Так:

— у п. 177.2 ПКУ сказано, що об’єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов’язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи — підприємця;

п.п. 177.4.5 ПКУ забороняє враховувати витрати, не пов’язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою — підприємцем.

Тобто немає жодного слова про зв’язок саме з доходами поточного року!

Немає якихось спеціальних застережень з цього приводу і в Порядку № 261.

Щодо тієї ж гр. 6 Типової форми лише зазначено (п. 6 ч. 1 розд. ІІ Порядку № 261), що «у графі 6 відображається вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані / використані у виробництві продукції, товарів (наданні робіт, послуг), або для використання під час провадження незалежної професійної діяльності». Без уточнень, що йдеться лише про витрати на ТМЦ, що реалізовані / використані саме протягом звітного періоду. Те ж саме щодо гр. 11 Типової форми (п. 7 ч. 1 розд. ІІ Порядку № 261): «у графі 11 зазначається сума чистого оподаткованого доходу, яка розраховується як різниця між загальною сумою отриманого доходу, яка підлягає декларуванню (графа 4), та сумою документально підтверджених витрат, пов’язаних з господарською діяльністю або провадженням незалежної професійної діяльності (графи 6, 7, 8, 9, 10)».

Тобто щодо таких витрат виконуються всі вимоги для обліку. Вони:

— зазначені в п. 177.4 ПКУ;

— пов’язані з господарською діяльністю ФОП (пп. 177.2, 177.4.5 ПКУ);

— оплачені / документально підтверджені;

— безпосередньо пов’язані з отриманим доходом.

Тож

ми не бачимо жодної проблеми в тому, що витрати, пов’язані з доходом одного року, будуть відображені в обліку за фактом сплати, наприклад, у наступному році

Про це, власне, кажуть і суди. Див., зокрема, постанову ВС від 11.12.2023 у справі № 380/2200/20: «При розрахунку чистого доходу фізична особа підприємець, яка перебуває на загальній системі оподаткування, не враховує витрати, пов’язані з отриманням доходу поточного року, оплата яких відбувається у наступному. Такі витрати враховуються при обчисленні чистого оподатковуваного доходу у тому звітному періоді, коли їх фактично поніс платник податку».

Утім, звісно, якщо є можливість, то краще на наступний рік оплату не відкладати, бо деяка вірогідність прискіпувань податківців уже є.

Щодо ситуації, коли затримка витрат відбувається в межах року, то податківці нічого особливого не вигадують. У консультації в категорії 104.08 БЗ на запитання: «Яким чином ФОП заповнює Типову форму, якщо дохід отримано в одному місяці, а витрати, пов’язані з його отриманням, понесені у наступному місяці?» вони відповідають, що ФОП у такому разі «заповнює Типову форму таким чином, зокрема: графу 2 на дату фактичного отримання доходу від здійснення господарської діяльності; графу 6 на дату фактично понесених витрат».

Тобто витрати в такому разі відображаються в Типовій формі на дату їх фактичного понесення. Так само, на наше переконання, слід робити і з витратами, що понесені в наступному році, але пов’язані з доходом поточного року.

App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з ліцензійним договором та договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa ic-prostir

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі