Податок на репатріацію: коли виникає?
За вимогами п. 141.4 ПКУ оподаткуванню підлягає дохід, отриманий нерезидентами із джерелом його походження з України.
Сам по собі дохід у вигляді орендної плати значиться серед нерезидентських доходів, з яких утримується податок із доходів нерезидентів за ставкою 15 % (п.п. «ґ» п.п. 141.4.1 ПКУ — лізингова/орендна плата, що вноситься резидентами на користь нерезидента — лізингодавця/орендодавця за договорами оперативного лізингу/оренди).
Але що вважати таким доходом? Дохід, отриманий нерезидентом від здійснення діяльності на території України? Чи будь-який дохід, що виплачується нерезидентам (незалежно від того, на якій території вони здійснюють свою діяльність)? Зрозуміло, від відповідей на ці запитання і залежить необхідність оподатковувати орендну плату, яку у нашому випадку підприємство платить нерезиденту за закордонне приміщення.
Так, якщо оподаткуванню підлягає тільки дохід, отриманий нерезидентами від діяльності на українській території, то в цьому випадку об’єкт оподаткування взагалі не виникає (оскільки орендні послуги надано за кордоном). Якщо ж вважати, що місце здійснення діяльності на оподатковуваність нерезидентських доходів ніяк не впливає, а важливий лише сам факт виплати, здійсненої резидентом на користь нерезидента, то наявний об’єкт оподаткування.
Аналіз норм п.п. 14.1.54 ПКУ дозволяє дійти висновку, що доходом із джерелом походження з України буде плата за оренду майна, яке знаходиться на території України (п.п. «б» п.п. 14.1.54 ПКУ). Тож
якщо орендоване майно розташоване за межами України, то має спрацьовувати не орендний п.п. «ґ» п.п. 141.4.1 ПКУ (який вимагає утримати з доходу нерезидента податок у розмірі 15 %), а п.п. «к» п.п. 141.4.1 ПКУ
Тобто такі доходи мають розцінюватися як звичайна виручка нерезидента, яка не потребує утримання податку з нерезидентських доходів. Адже податком на репатріацію оподатковують лише доходи нерезидента з джерелом походження з України (п.п. 141.4.2 ПКУ).
Однак податківці стабільно виступали проти такого підходу. Донедавна вони наполягали, що й у випадку, коли орендована нерухомість розташована за межами України, — все одно потрібно утримувати податок із доходів нерезидентів за ставкою 15 %, якщо інше не передбачено умовами договору (БЗ 102.16, на момент виходу статті діюча).
Відтак, за логікою податківців, утримувати податок на репатріацію з орендної плати на користь нерезидента за ставкою 15 % було потрібно, якщо інше не передбачено положеннями міжнародного договору. Протиставити фіскалам можна було хіба що судові рішення, з яких випливає, що оподаткуванню підлягають тільки доходи нерезидента за оренду майна, яке розташоване в Україні (див. постанову ВС від 30.08.2019 у справі № 807/91/17, статтю «Орендні платежі нерезиденту і податок на репатріацію» // «Податки & бухоблік», 2019, № 97. Ну або, як вихід, — отримати від нерезидента довідку.
Наразі ж податківці кардинально змінили свою позицію. Їх відповідь на питання 1.3.2 інформаційного листа № 5/2024 відтепер повністю узгоджується з нормами ПКУ. Звучить вона так:
якщо резидент здійснює виплату лізингової/орендної плати нерезиденту за договорами оперативного лізингу/оренди нерухомого майна, що знаходиться поза межами України, то такі виплати не є доходом нерезидента з джерелом походження з України, що підлягають оподаткуванню податком на доходи нерезидентів (п.п. 141.4.2.ПКУ)
Тож щодо закордонної оренди податок на репатріацію з орендних виплат нерезиденту утримувати не слід незалежно від умов міжнародного договору. Сподіваємося, це вже остаточна позиція фіскалів…
Довідка для звільнення (чи зменшення ставки)
Для тих, хто вирішив перестрахуватися, нагадаємо: якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, установлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила міжнародного договору (п. 3.2 ПКУ). Тобто
правила оподаткування, передбачені в міжнародному договорі, перекривають правила, встановлені ПКУ
Тому якщо Україною з країною нерезидента укладено міжнародний договір (угоду) про уникнення подвійного оподаткування, потрібно подивитися на умови цього договору. Зазвичай, умови міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування передбачають, що дохід нерезидента від оренди нерухомості може оподатковуватися в Україні, тільки якщо нерухомість розташована в Україні. Якщо ж нерухомість знаходиться за межами України, то податок має утримуватися саме в країні нерезидента.
Щоб скористатися такими умовами міжнародної угоди (які передбачають, що податок утримується саме в країні нерезидента) і не утримувати податок з доходів нерезидентів, контрагент-нерезидент повинен підтвердити свій резидентський статус. А саме
нерезидент має надати довідку (або її нотаріально засвідчену копію), що він є резидентом країни, з якою Україною укладено міжнародний договір про уникнення подвійного оподаткування (пп. 103.2, 103.4 ПКУ)
Саме ця довідка і є підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування українських доходів, що виплачуються резидентом нерезиденту (п. 103.4 ПКУ).
Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором, за формою, затвердженою згідно із законодавством цієї країни. Така довідка повинна бути належним чином легалізована і перекладена відповідно до законодавства України (п. 103.5 ПКУ).
Докладно про нерезидентську довідку читайте у статтях «Податок з нерезидента, якщо немає довідки» // «Податки & бухоблік», 2023, № 100 і «Довідка про статус нерезидента» // «Податки & бухоблік», 2021, № 44 (ср. ).
Врахуйте також, що незалежно від того, за якими правилами (міжнародними чи українськими) здійснюється оподаткування доходів нерезидента (навіть якщо дохід звільняється від оподаткування), при виплаті у звітному періоді доходу нерезиденту-юрособі слід скласти додаток ПН до прибуткової декларації (див. БЗ 102.20.02, статтю «Додаток ПН — податок з нерезидентів» // «Податки & бухоблік», 2024, № 7).
Звичайно ж, з огляду на оновлену позицію фіскалів (див. питання 1.3.2 інформаційного листа № 5/2024), раз орендний платіж нерезиденту за оренду майна, яке знаходиться за кордоном, взагалі не підпадає під оподаткування, то й додаток ПН до прибуткової декларації взагалі не подається.
Висновки
- За вимогами ПКУ нерезидентський податок із доходів у вигляді орендних платежів має сплачуватися, якщо орендоване майно знаходиться на території України.
- На сьогодні податківці погоджуються з тим, що виплати нерезидентам за оренду закордонного майна податком на репатріацію не оподатковуються.
