Цілі дроблення ПН/РК
Дроблення ПН/РК (розбивка на декілька ПН/РК) може мати такі цілі.
Вписатися в критерій безумовної реєстрації ПН «до 5 тис.». Під безумовну реєстрацію (тобто повз блокування) потрапляють (пп. 6 і 7 п. 3 Порядку № 1165*):
1) ПН, якщо вона складена на покупця — платника ПДВ і обсяг постачання в ній (гр. 10) не перевищує 5 тис. грн. Тобто це ПН із сумою ПДВ не більше 1000 грн, якщо ПДВ нараховано за ставкою 20 %;
2) РК, якщо загальна сума абсолютних значень коригування суми компенсації (-/+) вартості товару / послуги (гр. 13) за таким РК не перевищує 5 тис. грн.
Щоправда, безумовна реєстрація таких «дрібних» ПН/РК (на суму до 5 тис. грн) передбачена тільки: (1) для неризикових платників; (2) з невеликими оборотами — у яких обсяги операцій у поточному місяці не перевищують 500 тис. грн і (3) якщо директор обіймає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку.
Тож
«дрібні» ПН/РК («до 5 тис. грн») у зазначених платників не підпадатимуть під блокування
А отже, платники ПДВ, щоб прослизнути повз блокування, можуть бути зацікавлені в тому, щоб подробити ПН.
Повноцінно використовувати враховану Таблицю даних. Якщо є врахована Таблиця даних, то під безумовну реєстрацію (за умови, що платник не включений до числа ризикових) ПН потрапляє, тільки якщо в ній зазначено виключно ті коди, на які є врахована Таблиця даних.
Якщо ж у ПН/РК, окрім кодів, наявних у врахованій Таблиці, є ще й інші коди, то критерій безумовної реєстрації не спрацьовує. Така ПН/РК розглядається системою на загальних підставах і, якщо немає відповідності хоча б одному показнику позитивної історії, підлягатиме моніторингу на предмет відповідності критерію 1 (при цьому перевірятися на ризиковість будуть лише ті коди, на які немає врахованої Таблиці даних). Отже, так ПН може бути заблокована.
Тож платник може бути зацікавлений складати окремі ПН на коди, які є у врахованій Таблиці даних, і окремо — на інші коди.
«Вписатися» у регліміт. Якщо у платника ПДВ не вистачає коштів, щоб зареєструвати ПН, то «дроблення» ПН (розбивка на окремі ПН) може допомогти своєчасно зареєструвати ПН хоча б на частину постачання. А ось ПН на другу частину постачання (або наступні частини — якщо таких декілька) зареєструємо пізніше, коли з’явиться ліміт. І навіть якщо відвантаження всіх частин відбудеться в один день, то такий «хід» дозволить (1) продавцеві, принаймні, зменшити суму штрафу за прострочення реєстрації ПН, а (2) покупцеві дасть можливість хоча б частину суми ПДВ з постачання відразу включити собі в податковий кредит. Хоча такий маневр можна провести далеко не завжди. Адже не у всіх випадках можна подробити постачання (про що піде мова далі).
За яких умов можна подробити ПН?
Потрібно врахувати, що якщо є бажання або потреба «поділити» ПН, то
про це потрібно попіклуватися заздалегідь. Адже просто так взяти і подробити ПН, як забажається, не можна
ПН повинна відповідати даним первинних документів і однозначно давати можливість ідентифікувати операцію. Якщо це правило не виконуватиметься, то це може призвести до того, що податківці не визнають ПН (як наслідок — покупець втратить право на податковий кредит, а продавець отримає штраф за відсутність зареєстрованої ПН на операцію).
Отже, дробити ПН можна тільки
з оглядкою на правила складання ПН — коли ми можемо скласти окремі ПН, а коли — ні
Коли заходить мова про те, скільки ПН слід складати на певну операцію, варто пам’ятати про вимоги п. 201.7 ПКУ. У ньому передбачено, що ПН складається на кожне (!) повне або часткове постачання товарів / послуг, а також на суму коштів, що надійшли як попередня оплата (аванс) на поточний рахунок продавця.
Отже, з цього випливає, що ПН складається на кожну окрему авансову платіжку / видаткову накладну / акт виконаних робіт (наданих послуг) і чітко в сумі події, що стала причиною для нарахування податкових зобов’язань з ПДВ. А от
складати під один первинний відвантажувальний чи платіжний документ декілька ПН не можна
Так, наприклад, якщо аванс (перша подія) вже надійшов однією сумою, то роздробити ПН уже не вийде.
Коли можна «поділити ПН: якщо перша подія — оплата. Для того, щоб була можливість поділити ПН, — потрібно, щоб
і аванс від покупця також надходив окремими платежами (тобто щоб їх було декілька окремих, нехай навіть в один день, головне, щоб вони були окремими). В такому разі під кожну оплату можна буде скласти окрему ПН
Тож якщо ми, наприклад, хочемо скористатися критерієм безумовної реєстрації ПН «до 5 тис. грн», то потрібно виписати по передоплаті рахунки на суму до 5 тис. грн (без ПДВ), і щоб кожен такий рахунок покупець оплатив окремим платежем.
Аналогічно і в ситуації, коли у нас є врахована Таблиця даних і ми хочемо складати окремі ПН виключно на коди, які є у врахованій Таблиці даних. У такому разі потрібно складати окремі рахунки на оплату під такі коди, і контрагент їх має оплачувати окремими платежами.
Якщо ж аванс надійде (або надійшов) однією сумою, то подробити ПН не вийде. Податківці проти того, щоб під одну оплату складалися декілька ПН (див., зокрема, роз’яснення в БЗ 101.16). Вони вважають, що складання двох або більше ПН у випадку отримання попередньої оплати товарів / послуг однією сумою не дає можливості ідентифікувати операції. І, відповідно, така ПН не дає права на податковий кредит покупцю, оскільки не відповідає первинним документам.
Причому податківці наполягають на тому, що навіть у випадку, якщо були виставлені окремі рахунки покупцю, але оплата від нього надійшла однією сумою, то повинна складатися під такий аванс (якщо ще перша подія) тільки одна ПН. Зазначимо, що в цьому питанні податківців підтримують навіть суди (див., зокрема, постанову ВС від 15.06.2020 у справі № 440/17/19; постанову ВС від 09.05.2023 № К/9901/34117/20). Хоча є й рішення на користь платників (постанова ВС від 27.04.2022 у справі № 560/1399/21).
А ось у зворотній ситуації — якщо надійшло протягом одного дня декілька оплат від одного й того самого покупця, а платник бажає скласти одну ПН, то податківці не проти складання однієї ПН. Як роз’яснюють податківці, платник у цьому випадку має право: (запитання 2 УПК, затвердженої наказом ДПСУ від 16.02.2012 № 127, листи ДПСУ від 23.11.2022 № 2044/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 07.12.2020 № 5026/ІПК/99-00-05-06-02-06 і від 27.05.2020 № 2222/6/99-00-07-03-02-06/ІПК):
— складати окремі ПН (під кожну оплату — на кожен частковий аванс) або
— скласти одну ПН (на загальну суму авансів за день).
Коли можна подробити ПН, якщо перша подія — «відвантаження». Щоб мати можливість скласти декілька ПН,
Потрібно, щоб і відвантаження оформлювалося декількома видатковими накладними (тоді під кожну видаткову накладну можна скласти окрему ПН)
При цьому також варто врахувати, що факт кількох відвантажень має бути зафіксовано в ТТН.
А ось якщо видаткова накладна буде виписана одна, то скласти дві ПН не можна. Податківці не визнають таку ПН, аргументуючи тим, що вона не відповідає даним первинних документів і не дозволяє ідентифікувати операцію.
У зворотній ситуації — коли було декілька відвантажень протягом одного дня одному й тому самому покупцю, а платник бажає скласти одну ПН — податківці не проти складання однієї ПН (див. також статтю «Шпаргалка: скільки складати ПН?» // «Податки & бухоблік», 2022, № 11).
Повернення коштів / товару. Аналогічний підхід щодо дроблення має застосовуватися і до РК. Якщо є бажання, наприклад, вписатися в критерій безумовної реєстрації «5 тис.» для РК, то в такому випадку потрібно, щоб повернення авансу або товарів відбувалося також частинами (декількома платежами / декількома поверненнями, що має бути підтверджено первинними документами) в межах суми до 5 тис. грн (без ПДВ).
Не вистачає регліміту: чи можна скласти ПН + РК
Інколи, коли не вистачає регліміту, платники вдаються до варіанта скласти спочатку ПН на меншу суму, а потім збільшуючим РК (як при виправленні помилки) відкоригувати ПН до потрібної суми. Але так робити не можна. Справа у тому, що податківці не визнають виправлення сумових помилок у ПН за допомогою одного РК. Для виправлення сумової помилки вони наголошують на варіанті повного обнулення ПН і складання правильної ПН. Тобто варіант зі складанням ПН на меншу суму фактично нічим не допоможе. Податковий кредит за такою ПН покупцю показувати ризиково (податківці його не визнають), та й для продавця, скоріш, це буде розцінюватися як відсутність зареєстрованої ПН на операцію (детальніше див. статтю «Помилки в податкових накладних: ситуації» // «Податки & бухоблік», 2024, № 18).
Коли постачань одному контрагентові два та більше на місяць та для реєстрації ПН не вистачає регліміту, не варто забувати про можливість виписки зведеної ритмічної ПН не пізніше останнього дня місяця (п. 201.4 ПКУ). З урахуванням цього, в деяких ситуаціях (коли постачання було в першій половині місяця), роздробивши одне постачання контрагентові на два і більше постачань на місяць, платник отримає право на складання зведеної ритмічної ПН. Відповідно таким чином можна змістити граничну дату реєстрації ПН. А до граничної дати реєстрації зведеної ПН, можливо, встигнете забезпечити в СЕА необхідну суму регліміту. Щоправда, можливість складання зведеної ритмічної ПН бажано прописати в договорі.
Крім того, такий самий маневр можна застосувати, якщо ви ненадовго (приблизно два тижні) прострочили строк реєстрації ПН.
Детальніше про зведені ритмічні ПН див. у статті «Зведена ритмічна ПН» // «Податки & бухоблік», 2022, № 48.
Висновки
- Платник ПН може бути зацікавлений у «дробленні» ПН для того, щоб обійти блокування ПН, або у випадку, коли у нього недостатньо регліміту.
- Дробити ПН можна тільки з оглядкою на правила складання ПН, інакше ПН може бути визнано недійсною.
- У випадку, якщо перша подія — аванс, то для того щоб була можливість поділити ПН, важливо домовитися з покупцем, щоб він перераховував аванс у декілька етапів (нехай і протягом одного дня, але окремими платежами). В такому разі під кожну оплату можна буде скласти окрему ПН.
- Якщо оплата надійде загальною сумою, то скласти декілька ПН під такий аванс не вийде.
- У випадку, якщо перша подія — відвантаження, то для того щоб мати можливість скласти декілька ПН на операцію, — потрібно, щоб відвантаження оформлювалося декількома видатковими накладними (тоді під кожну видаткову накладну можна скласти окрему ПН).
