Основное средство не отработало 1 год: что делать?

В избранном В избранное
Печать
Карпова Влада, налоговый эксперт, канд. экон. наук, сертифицированный бухгалтер-практик (CAP)
Бухгалтерская неделя Ноябрь, 2015/№ 44
Поводом для написания данной статьи послужила проблемная ситуация читателя, которая, полагаем, будет интересна многим. У предприятия есть объект ОС (пресс-форма), который изначально планировали использовать 2 года. Но фактически его эксплуатировали только 5 месяцев и далее в связи с изменившимися бизнес-планами использовать больше не планируют. Что делать в такой ситуации: продолжать амортизировать ОС или ликвидировать? Давайте разбираться.

ОС ↔ МБП: переклассификация возможна?

По стоимостному критерию необоротный актив, о котором шла речь в вопросе читателя, классифицируется именно как ОС, а не как малоценный необоротный материальный актив. От этого и будем отталкиваться.

В данном случае может измениться только критерий «ожидаемый срок использования», который фиксируют в приказе или распоряжении (письмо МФУ от 08.08.12 г. № 31-08410-07-10/19584).

В зависимости от ожидаемого срока использования активы разграничивают так:

• если срок использования более 1 года (или более операционного цикла, если он длиннее 1 года) — активы считают ОС;

• если срок использования менее 1 года (или менее операционного цикла, если он длиннее 1 года) — активы признают МБП.

Внимание: для разграничения на ОС и МБП имеет значение именно ожидаемый срок использования актива, а не фактический срок его эксплуатации. Это следует из определения ОС, приведенного в  п. 4 П(С)БУ 7 «Основные средства».

Поэтому в рассматриваемой ситуации, когда активы были изначально отнесены к ОС, а фактический срок их эксплуатации не превысил 1 года, они не подлежат переклассификации. Аналогично такие операции трактуют и судебные органы (см., к примеру, определение ВАдСУ от 16.09.15 г. № К/9991/77776/12*).

* http://reyestr.court.gov.ua/Review/51553879.

Немаловажное значение в данном случае имеет также то, что по техническим характеристикам объект ОС, в принципе, может эксплуатироваться и далее, а уменьшение срока эксплуатации связано с изменением бизнес-планов предприятия.

Учтите: при установлении ожидаемого срока эксплуатации необходимо ссылаться на объективные данные, на основании которых были вынесены такие суждения. К ним можно, в частности, причислить:

• нормативные документы;

• техническую (паспортную) документацию на актив, в частности, гарантийные обязательства производителя.

Итак, в нашей ситуации активы продолжают числиться ОС. В связи с этим «срабатывают» нормы п. 29 П(С)БУ 7, которые предусматривают, что начислять амортизацию на ОС прекращают начиная с месяца, следующего за месяцем выбытия объекта ОС, перевода его на реконструкцию, модернизацию, достройку, дооборудование, консервацию. Начислять амортизацию при применении производственного метода прекращают с даты, следующей за датой выбытия объекта ОС.

Ввиду того, что предприятие не планирует дальше использовать объект ОС для производства продукции, оно должно его вывести из эксплуатации. С этой целью издают распорядительный документ (приказ о выводе ОС из эксплуатации) и оформляют акт вывода ОС из эксплуатации. Со следующего месяца на такой объект ОС амортизацию уже не начисляют.

И здесь возникает вопрос: что с этим ОС делать дальше? Есть несколько вариантов выхода из ситуации.

Вариант 1 — списываем ОС

Документы. Объект ОС перестает признаваться активом (списывается с баланса) в случае его выбытия в результате продажи, ликвидации, бесплатной передачи, недостачи, окончательной порчи или других причин несоответствия критериям признания активом ( п. 40 Методрекомендаций № 561).

Активами признают ресурсы, контролируемые предприятием в результате прошлых событий, использование которых, как ожидается, приведет к получению экономических выгод в будущем ( ст. 1 Закона о бухучете).

Исходя из этого, предприятие может списать объект ОС в том случае, если ожидается, что он в будущем не принесет экономических выгод. В принципе, ОС подлежит списанию, если предприятие не имеет возможности его эксплуатировать для собственных нужд, сдать в аренду другому лицу, продать или использовать иным способом.

Для определения непригодности ОС к использованию, возможности его использования другими предприятиями, организациями и учреждениями, неэффективности или нецелесообразности улучшения (ремонта, модернизации и т. п.) и оформления соответствующих первичных документов руководитель предприятия создает постоянно действующую комиссию ( п. 41 Методрекомендаций № 561).

Если комиссия принимает решение о ликвидации ОС, оформляют в двух экземплярах акт списания ОС типовой формы № ОЗ-3*. Акт подписывают члены комиссии, главный бухгалтер и утверждает руководитель предприятия.

* Утвержден приказом Минстата от 29.12.95 г. № 352.

К акту на списание ОС прилагают инвентарную карточку учета ОС (форма № ОЗ-6), в которой делают записи о выбытии. Кроме того, делают соответствующие записи в описи инвентарных карточек по учету ОС (форма № ОЗ-7), карточке учета движения ОС (форма № ОЗ-8), инвентарном списке ОС (форма № ОЗ-9).

Важная деталь: при ликвидации ОС обычно образуются запчасти, металлолом, отходы и т. п. При этом следует учесть, что некоторые составляющие подлежат утилизации в особом порядке и сдаче на специализированные предприятия**.

** Детально о ликвидации объекта ОС можно прочитать в статьях: «Ликвидируем основные средства: как отразить в учете» // «БН», 2015, № 30, с. 27; «Ликвидируем основные средства: как документально оформить?» // «БН», 2015, № 29, с. 18.

Налог на прибыль. Налогоплательщики, не проводящие корректировки финрезультата (с годовым доходом за последний годовой отчетный (налоговый) период не более 20 млн грн., которые приняли решение о непроведении корректировок), отражают операцию ликвидации объекта ОС исключительно на основании данных бухгалтерского учета.

Лица, которые проводят корректировки финрезультата (с годовым доходом выше 20 млн грн.), бухучетный финрезультат корректируют на такие разницы:

увеличивают на сумму остаточной стоимости отдельного объекта ОС, определенную в соответствии с НП(С)БУ ( п. 138.1 НКУ);

уменьшают на сумму остаточной стоимости отдельного объекта ОС, определенную с учетом положений ст. 138 НКУ (п. 138.2 НКУ).

Если сумма амортизации объекта ОС по данным налогового и бухгалтерского учета совпадает, то корректировки будут проведены на одну и ту же сумму.

НДС. Согласно абз. 1 п. 189.9 НКУ, если ОС ликвидируются по самостоятельному решению налогоплательщика, такая ликвидация для целей налогообложения рассматривается как поставка этих основных производственных или непроизводственных средств по обычным ценам, но не ниже балансовой стоимости на момент ликвидации.

В то же время плательщик имеет право не начислять налоговые обязательства, если он подает в контролирующий орган соответствующий документ об уничтожении, разборке или преобразовании ОС другим способом, в результате чего они не могут использоваться по первоначальному назначению ( абз. 2 п. 189.9 НКУ).

Нюанс: налоговики разрешают не начислять НДС в операциях ликвидации ОС при условии, что налогоплательщик составляет акт на списание ОС формы ОЗ-3, а также имеет заключение экспертной комиссии о невозможности использования в будущем этих ОС по первоначальному назначению (см. консультацию в категории 101.06 ЗІР ГФСУ).

Между тем в данной ситуации есть риск того, что контролеры будут возражать против использования «льготных» положений абз. 2 п. 189.9 НКУ о неначислении налоговых обязательств по НДС при ликвидации ОС. Ведь в рассматриваемом случае ОС в принципе может использоваться по первоначальному предназначению, просто в этом у предприятия уже нет необходимости.

На приходуемые в результате разборки ТМЦ налоговые обязательства по НДС не начисляют ( п. 189.10 НКУ). Однако последующую продажу отходов и лома облагают НДС в общем порядке, на что обращают внимание и контролеры (см. консультацию в категории 101.02, 101.06 ЗІР ГФСУ).

Исключение составляют операции поставки лома и отходов черных и цветных металлов товарной позиции 4707 УКТ ВЭД, включенных в соответствующий Перечень, утвержденный постановлением КМУ от 12.01.11 г. № 15, которые временно до 01.01.17 г. освобождаются от НДС на основании п. 23 подразд. 2 раздела XX НКУ. На это обращают внимание и налоговики (см. консультацию в категории 101.14.10 ЗІР ГФСУ).

Бухгалтерский учет. При ликвидации объекта ОС его остаточную стоимость включают в состав прочих расходов и отражают на субсчете 976 «Списание необоротных активов» ( п. 34 П(С)БУ 7, п. 29 П(С)БУ 16 «Расходы»).

На этом субсчете показывают также другие расходы, связанные с ликвидацией (разборкой, демонтажем) объекта ОС (см. п. 40 приложения к Методрекомендациям № 561).

Субсчет 976 можно использовать и для отражения расходов, связанных с начислением налоговых обязательств по НДС на операции ликвидации ОС.

Детали, узлы, агрегаты и другие материалы, полученные при разборке и демонтаже ликвидируемых ОС, отражают корреспонденциями: Дт 20 «Производственные запасы», 22 «Малоценные и быстроизнашиваемые предметы» — Кт 746 «Прочие доходы» ( п. 44 Методрекомендаций № 561):

1) по чистой стоимости реализации — ожидаемой цене реализации запасов в условиях обычной деятельности за вычетом ожидаемых расходов на завершение их производства и реализацию ( п. 4 П(С)БУ 9 «Запасы») — если такие запасы предназначены для реализации;

2) в оценке возможного их использования, которая может быть определена исходя из стоимости подобных запасов при наличии их на балансе предприятия, с учетом степени их пригодности к эксплуатации — если такие активы предприятие планирует использовать для собственных целей.

Пример 1. Предприятие ликвидирует пресс-форму, первоначальная стоимость которой — 24000 грн. (без НДС), сумма начисленной амортизации — 5000 грн. Составлен акт на списание ф. № ОЗ-3. В результате ликвидации оприходован лом, который в дальнейшем был сдан на специализированное предприятие (оценочная чистая стоимость реализации лома составила 300 грн., стоимость продажи — 350 грн.).

Таблица 1. Учет операций по ликвидации объекта ОС

Хозяйственная операция

Корреспондирующие счета

Сумма, грн.

дебет

кредит

1. Списана сумма начисленной амортизации ликвидируемой пресс-формы

131

104

5000

2. Списана остаточная стоимость ликвидируемой пресс-формы

976

104

19000

3. Отражены налоговые обязательства по НДС, начисленные при ликвидации пресс-формы

976

641

3800(1)

4. Оприходован лом, полученный от ликвидации

209

746

300

5. Сдан лом специализированному предприятию

301

712

350

6. Списана стоимость лома

943

209

300

(1) Рассчитываем так: 19000 грн. х 20 % = 3800 грн.

 

Вариант 2 — продаем ОС

Предприятие может принять решение о продаже «ненужного» объекта ОС по любой цене. Эта операция повлияет на учет следующим образом.

Налог на прибыль. Так же, как и в операции ликвидации ОС, операция продажи у лиц, не проводящих корректировки финрезультата до налогообложения, отразится по бухучетным правилам.

Лица, которые проводят корректировки финрезультата, должны будут его откорректировать так:

увеличить на сумму остаточной стоимости отдельного объекта ОС, определенную в соответствии с НП(С)БУ;

уменьшить на сумму остаточной стоимости отдельного объекта ОС, определенную с учетом положений ст. 138 НКУ.

Опять же, если сумма начисленной амортизации на ОС по данным налогового и бухгалтерского учета совпадает, то корректировки будут проведены на одну и ту же сумму.

Нюанс: необоротные активы, предназначенные для продажи, расцениваются в налоговом учете как ОС, выведенные из эксплуатации (письмо ГФСУ от 20.07.15 г. № 15174/6/99-99-19-02-02-15). То есть налоговики фактически подтверждают, что продажу таких активов в налоговом учете отражают по тем же правилам, что и продажу ОС.

НДС. Согласно абз. 1 п. 188.1 НКУ предприятие начисляет в обычном порядке налоговые обязательства по НДС на договорную стоимость продаваемого ОС.

Учтите: в соответствии с  абз. 2 п. 188.1 НКУ база для начисления НДС не должна быть ниже балансовой стоимости по данным бухгалтерского учета, сложившейся по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого осуществляется операция продажи. Поэтому предприятие должно начислить налоговые обязательства по НДС на положительную разницу между остаточной стоимостью объекта ОС и его договорной ценой.

Бухгалтерский учет. В бухгалтерском учете объект ОС, подлежащий продаже, переводят на субсчет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, удерживаемые для продажи».

В остальном операцию продажи отражают в общем порядке.

Пример 2. Предприятие продает пресс-форму, первоначальная стоимость которой — 24000 грн., сумма начисленной амортизации — 5000 грн., за 600 грн. с НДС (в том числе НДС — 100 грн.).

Учет этих операций будет следующим.

Таблица 2. Учет операций по продаже объекта ОС

Хозяйственная операция

Корреспондирующие счета

Сумма, грн.

дебет

кредит

1. Списана сумма начисленной амортизации пресс-формы

131

104

5000

2. Переведена пресс-форма в состав активов, содержащихся для продажи

286

104

19000

3. Отражен доход от продажи пресс-формы

311

712

600

4. Отражены налоговые обязательства по НДС, начисленные на договорную стоимость пресс-формы

712

641

100

5. Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из минимальной базы начисления НДС

949

641

3700(1)

6. Отражены расходы по проданной пресс-форме

943

286

19000

(1) Определяем так: (19000 - 500) х 20 % = 3700 грн.

 

Вариант 3 — ничего не делаем

Предприятие имеет полное право вывести объект ОС из эксплуатации и далее ничего с ним не делать (отправить на склад). Такой объект ОС может числиться на балансе предприятия сколь угодно долго. Но желательно в распорядительном документе о выводе ОС из эксплуатации указать, что объект ОС планируется в будущем использовать на предприятии, когда изменится конъюнктура рынка и будет целесообразно выпускать с его помощью соответствующие изделия. А произойдет ли это в будущем фактически, проверить никто не сможет.

В дальнейшем предприятие может либо продать ОС, либо ликвидировать ОС.

Подытожим: в варианте с ликвидацией ОС и его продажей есть неприятный момент, связанный с необходимостью начисления налоговых обязательства по НДС исходя из остаточной стоимости объекта ОС. Вместе с тем в учете по налогу на прибыль появляются расходы. Поэтому здесь предприятие должно само проанализировать, как ему выгоднее поступить в конкретной ситуации: «пожертвовать» НДСом и получить расходы или же ничего не делать в ожидании «лучших» времен.

Выводы

  • Для разграничения «дорогих» активов на ОС и МБП имеет значение именно ожидаемый срок использования актива, а не фактический срок эксплуатации. Если активы были изначально отнесены к ОС, а фактический срок их эксплуатации не превысил 1 год, они остаются ОС.

  • Если предприятие не планирует дальше использовать объект ОС для производства продукции, оно должно его вывести из эксплуатации и со следующего месяца не начислять амортизацию.

  • Предприятие может списать ОС, если от него не планируют в дальнейшем получать экономические выгоды, в том числе выгоды от продажи такого объекта или сдачи его в аренду. При списании ОС осторожным плательщикам следует начислить налоговые обязательства по НДС исходя из балансовой стоимости ОС на момент ликвидации.

  • Предприятие может принять решение о продаже «ненужного» объекта ОС по любой цене, при этом база НДС должна быть не ниже балансовой стоимости ОС.

  • Предприятие также имеет полное право вывести объект ОС из эксплуатации и далее ничего с ним не делать.

Документы и сокращения статьи

Методрекомендации № 561 — Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом МФУ от 30.09.03 г. № 561.

МБП — малоценные быстроизнашивающиеся предметы.

ОС — основные средства.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить