Экспортируем образцы безвозмездно (то есть даром ☺)

В избранном В избранное
Печать
Ольга Ольховик, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Ноябрь, 2016/№ 93
Каждое предприятие, стремящееся расширить рынок сбыта своей продукции за пределы Украины, рано или поздно сталкивается с необходимостью экспорта ее образцов. Причем платить за такую «ознакомительную» партию заграничный партнер зачастую не согласен. То есть экспортируются они безвозмездно, с рекламной целью. Как отразить такой рекламный бесплатный экспорт в учете? Какие таможенные и налоговые нюансы нужно знать экспортеру? Об этом мы сейчас и поговорим.

ВЭД

Таможенные формальности, валютный контроль

В целом порядок таможенного оформления «бесплатного» экспорта образцов идентичен порядку оформления любой другой «платной» экспортной операции. Однако некоторые нюансы все же есть.

Например, документом, подтверждающим таможенную стоимость товаров, не являющихся объектом купли-продажи, является счет-проформа ( п.п. 3 ч. 2 ст. 53 ТКУ). Поэтому

при экспорте бесплатных образцов составляется счет-проформа, а не счет-фактура

В нем лучше дополнительно зафиксировать, что стоимость указана только для таможенных целей, определить цель отправки (например, для маркетинговых исследований) и указать на безоплатный характер договора.

Оформление «бесплатной» таможенной декларации (ТД) также имеет свои особенности — графы 20, 24, 28 в ней не заполняются ( ч. 1 разд. II Порядка заполнения ТД…, утвержденного приказом Минфина от 30.05.2012 г. № 651).

Кроме того, учтите: «безвозмездная» экспортная операция не подлежит валютному контролю (согласно ст. 1 Закона Украины «О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте» от 23.09.94 г. № 185/94-ВР). Ведь получение выручки в данном случае вообще не предусматривается. То есть

оснований для применения пени* за нарушение сроков расчетов в ВЭД при «бесплатном» экспорте нет

* Подробнее о ней см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 9, с. 25.

Правда, «бесплатность» операции для этого нужно должным образом подтвердить — договором, счетом-проформой, другими документами, ТД, заполненной соответствующим образом. Настаивают на этом и налоговики — см. утратившее силу разъяснение из БЗ 114.10. Отметим: несмотря на то, что разъяснение утратило силу, оснований для изменения позиции нет. А потому учитывать эти требования нужно и сегодня.

НДС-последствия

Операция по вывозу товаров за пределы таможенной территории Украины является объектом обложения НДС ( п.п. «г» п. 185.1 НКУ). Причем «бесплатность» экспортной операции на ее «облагаемость» никак не влияет. Ставка налогообложения — 0 % ( п.п. «а» п.п. 195.1.1 НКУ). А возникают «экспортные» налоговые обязательства (НО) на дату оформления ТД ( п.п. «б» п. 187.1 НКУ). Причем такая ТД:

во-первых, должна подтверждать тот факт, что товары пересекли таможенную границу Украины;

во-вторых, должна быть оформлена в соответствии с требованиями таможенного законодательства.

Только на дату, когда оба эти условия выполнены, возникают «экспортные» НО (подробнее об этом см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 16, с. 11).

Базой налогообложения при экспорте бесплатных образцов будет минимальная база, установленная абзацем вторым п. 188.1 НКУ (поскольку их договорная стоимость равна нулю). А именно:

— цена приобретения — для приобретенных образцов;

— обычная цена — для самостоятельно изготовленных образцов.

Напомним: на наш взгляд,

при доначислении «экспортных» НО на разницу между договорной стоимостью и минбазой тоже применяется «нулевая» ставка налогообложения

Подробнее об этом можно прочитать в «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 91, с. 24.

Правда, налоговики долгое время настаивали на том, что такую разницу следует облагать по ставке 20 % (см., например, письма ГФСУ от 27.04.2016 г. № 9529/6/99-99-15-03-02-15, от 26.01.2016 г. № 1389/6/99-99-19-03-02-15). Но после того как неправомерность такого подхода подтвердил ВАСУ (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 21, с. 23), они стали не столь категоричны. Так, из письма ГФСУ от 25.05.2016 г. № 11361/6/99-99-15-03-02-15 можно сделать вывод, что на применении 20 % ставки они уже не настаивают (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 51, с. 3). Хотя однозначно заявить о том, что фискалы отказались от своих «двадцатипроцентных» замашек нельзя. Ведь БЗ в категории 101.09 и сегодня содержит действующее разъяснение, в котором они по-прежнему заявляют: при доначислении «экспортных» НО к сумме превышения следует применять ставку 20 %.

На «бесплатную» экспортную операцию следует составить две налоговые накладные (НН):

первую — на нулевую стоимость. В верхней левой части этой НН проставляется отметка «Х» и тип причины «07» — Составлена на операции по вывозу товаров за пределы таможенной территории Украины ( п. 8 Порядка № 1307**). В строке «Отримувач (покупець)» указываются наименование (Ф. И. О.) нерезидента и через запятую страна, в которой он зарегистрирован. В строке «Індивідуальний податковий номер» — условный ИНН «300000000000» ( п. 12 Порядка № 1307);

** Порядок заполнения НН, утвержденный приказом Минфина от 31.12.2015 г. № 1307.

вторую — на стоимость приобретения/обычную стоимость. В верхней левой части этой НН также делают отметку «Х» и указывают соответствующий тип причины:

— «15» — при бесплатном экспорте приобретенных образцов;

— «17» — при бесплатном экспорте самостоятельно изготовленных образцов.

В строках, отведенных для заполнения данных покупателя, экспортер указывает собственные данные ( п. 15 Порядка № 1307). А в графе «Номенклатура товарів/послуг продавця» дополнительно указывается: «перевищення ціни придбання над фактичною ціною постачання товарів, указаних в податковій накладній №»/«перевищення звичайної ціни самостійно виготовлених товарів, указаних в податковій накладній №» ( п. 16 Порядка № 1307).

Обе НН подлежат регистрации в ЕРНН в общем порядке в течение пятнадцати календарных дней, следующих за днем возникновения НО ( абзац одиннадцатый п. 201.10 НКУ).

В декларации по НДС объемы «экспортных» операций, облагаемых по ставке 0 %, отражают в строке 2. Причем, скорее всего, налоговики потребуют от вас соответствующих пояснений, так как они эту строку сверяют с данными ТД и понятно, что такая сумма там фигурировать не будет. Тем не менее другой строки для этой операции нет. Не можем мы отразить экспортную минбазу и в стр. 3 декларации, так как в ней место только строго определенным операциям, облагаемым по ставке 0 % (см. п.п. 4 п. 3 разд. V Порядка заполнения и предоставления налоговой отчетности по НДС, утвержденного приказом Минфина от 28.01.2016 г. № 21). Это операции по пп. 195.1.2, 195.1.3, п. 211.1, п. 8 подразд. 2 разд. ХХ НКУ.

По мнению ВАСУ, при бесплатном рекламном распространении продукции НО по п. 185.1 НКУ не возникают (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 73, с. 23). Поэтому плательщикам, готовым отстаивать свою правоту в суде, с НО по НДС при «рекламно-бесплатном» экспорте можно не возиться.

Хотя, на наш взгляд, формально от НО по п. 185.1 НКУ при бесплатном распространении образцов не уйти.

Учтите:

при «рекламно-бесплатном» экспорте образцов хозяйственная направленность их использования сохраняется

Ведь целью такой бесплатной передачи является увеличение продаж (а значит, и получение дохода). Поэтому «компенсирующие» НО согласно п. 198.5 НКУ здесь не возникают. Правда, рекламная цель должна быть должным образом подтверждена — договором, приказом руководителя, прочими документами.

Бухгалтерский учет и налог на прибыль

Сразу скажем: отразить «бесплатную» экспортную операцию в учете гораздо проще, чем «платную». Ведь в данном случае не будет ни курсовых разниц, ни «валютных» пересчетов (потому что ни монетарной задолженности, ни дохода по такой операции не возникнет).

Единственное, что предприятие должно отразить, — это расходы (в стоимости экспортированных образцов, услуг таможенного брокера, других расходов, связанных с экспортом). Поскольку операция носит рекламный характер, такие расходы относят к расходам на сбыт — отражают на счете 93 в периоде, в котором они были осуществлены ( п. 7 П(С)БУ 16).

Никаких «налоговоприбыльных» разниц по «рекламно-бесплатным» экспортным операциям разд. III НКУ не предусматривает. Поэтому расходы, отраженные в бухгалтерском учете, без каких-либо корректировок повлияют и на «прибыльный» объект налогообложения.

Пример. Предприятие экспортировало образцы товара (условия поставки — DDP, место поставки — склад покупателя). Таможенная стоимость — $1000. Плата за таможенное оформление — 200 грн. Услуги таможенного брокера — 500 грн. (без НДС). Балансовая стоимость отгруженного товара — 16000 грн.

Экспорт образцов в учете

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Дт

Кт

Оформление ТД, вывоз товара

1

Перечислена плата за таможенное оформление товара вне места расположения таможенного органа

377

311

200

2

Начислена плата за таможенное оформление

93

377

200

3

Получены от таможенного брокера услуги по декларированию

93

685

500

4

Оплачены услуги таможенного брокера

685

311

500

5

Начислены НО по НДС на дату фактического вывоза товара за пределы таможенной территории Украины:

— на договорную стоимость (0 грн. х 0 %)

702

641/НДС

0

— на минбазу (16000 грн. х 0 %)

949

641/НДС

0

6

Отнесены на финансовый результат:

— плата за таможенное оформление товара

791

93

200

— услуги таможенного брокера

791

93

500

Передача образцов на складе покупателя

1

Отнесена на расходы стоимость переданных образцов

93

281

16000

2

Отнесена на финансовый результат стоимость переданных образцов

791

93

16000

выводы

  • Таможенной стоимостью образцов, экспортируемых на безоплатной основе, является стоимость, указанная в счете-проформе.
  • «Безвозмездная» экспортная операция не подлежит валютному контролю — оснований для применения пени за нарушение сроков расчетов в ВЭД здесь нет.
  • Операция по вывозу образцов за пределы таможенной территории Украины (в том числе на безоплатной основе) является объектом обложения НДС. Ставка налогообложения — 0 %.
  • В бухгалтерском учете при «рекламно-бесплатной» передаче образцов доход не возникает, а стоимость образцов относят к расходам на сбыт.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить