(066) 87-010-10 Перезвоните мне
Переводим бухгалтеров в ОНЛАЙН!
  • В избранное
  • Печать
  • Шрифт
  • Цвет фона
  • Комментарии 0
  • В разработке
9/13
Налоги и бухгалтерский учет
Налоги и бухгалтерский учет
Декабрь , 2018/№ 103

Налог на репатриацию «авансом»

http://tinyurl.com/yxo68fsw
У предприятия возник такой вопрос: «Выплачиваем нерезиденту (несвязанному лицу) ежемесячно проценты по кредиту. Налог на репатриацию (по ставке 15 %) перечисляем заранее «с запасом», потом по выплате процентов рассчитываем окончательную сумму обязательств по налогу на репатриацию и отражаем в декларации. Налоговики нам предлагают «додекларировать» налог и «дотянуть» его до размера фактических перечислений. Как быть, ведь эта разница, по сути, переплата, которая должна засчитываться по налогу на репатриацию в счет дальнейших платежей?».

Проценты и налог на репатриацию

Сперва — о тонкостях налогообложения процентов.

15 %-й налог на репатриацию. Напомним, что по общим правилам, выплачивая нерезиденту доходы «с источником происхождения из Украины», с них следует удерживать налог с доходов нерезидентов, так называемый налог на репатриацию (по ставке 15 % за счет таких доходов) и уплачивать этот налог в бюджет, если иное не предусматривает международный договор (п.п. 141.4.2 НКУ).

Перечень таких облагаемых доходов «украинского происхождения» для нерезидентов определен п.п. 141.4.1 НКУ. В него входят и проценты (п.п. «а»). Поэтому в общем случае с процентов, выплачиваемых нерезиденту, удерживают 15 %-й налог.

Хотя есть и «процентные» особенности.

Освобожденные проценты. Для некоторых процентов предусмотрено освобождение. Так, освобождаются от налогообложения:

— проценты, выплачиваемые нерезидентам по займам или финансовым кредитам, взятым в 2017 — 2018 гг., если такие проценты одновременно отвечают условиям (!) «процентного» п.п. 141.4.11 НКУ (п. 47 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). Тогда как проценты по аналогичным «будущим» (!) займам (взятым начиная с 01.01.2019 г. и отвечающим условиям п.п. 141.4.11 НКУ) уже, судя по всему, будут подпадать под налогообложение, однако по «своей» пониженной ставке 5 % (поскольку аналогичного освобождения для них, во всяком случае на момент выхода статьи, НКУ-изменениями не предусмотрено);

— проценты, выплачиваемые нерезидентам по займам или финансовым кредитам, полученным до 31 января 2016 года путем размещения иностранных долговых ценных бумаг на иностранной фондовой бирже, если такие проценты отвечают двум последним условиям — пп. «б», «в» п.п. 141.4.11 НКУ (п. 46 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Поэтому такие перечисленные выше «освобожденные» проценты налогом на репатриацию не облагаются (налог с них не удерживается).

Если есть международный договор. Еще учтите, что если cо страной нерезидента заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, то выплачиваемые проценты могут облагаться по правилам такого договора.

Напомним, что перечень заключенных Украиной международных договоров об избежании двойного налогообложения по состоянию на 01.01.2018 г. приве- ден в письме ГФСУ от 02.01.2018 г. № 78/7/99-99-01-02-02-17. Причем «международное» налогообложение имеет преимущество. Ведь большинство договоров содержит отдельную статью 11 «Проценты», обычно устанавливающую более выгодные условия налогообложения процентов — пониженную ставку налога, как правило, 10 % (или 5 %). Однако

для обложения процентов по правилам международного договора нерезидент должен подтвердить свой статус справкой

или ее нотариально удостоверенной копией — о том, что он является резидентом страны, с которой заключен международный договор. Подробнее о справке см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 77, с. 24. Иначе, без такого подтверждающего документа, проценты, выплачиваемые нерезиденту, облагают по украинским правилам (т. е. удерживают налог по ставке 15 %). Именно так в данной ситуации и поступало предприятие, поскольку нерезидент справку не предоставил.

Также напомним, что удерживать налог на репатриацию должны любые субъекты хозяйствования, выплачивающие доходы юрлицам-нерезидентам (п. 137.3 НКУ), в том числе неприбыльные организации (БЗ 102.04, письмо ГФСУ от 21.09.2017 г. № 2011/6/99-99-15-02-02-15/ІПК // «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 83, с. 3) и единоналожники (п. 297.5 НКУ). К тому же эту обязанность налоговики возлагают даже на физлиц (предпринимателей и обычных граждан), выплачивающих доход нерезидентам (БЗ 102.18, письма ГФСУ от 08.11.2018 г. № 4735/Л/99-99-13-01-02-14/ІПК, от 24.02.2017 г. № 2707/Г/99-99-15-02-02-14, от 05.01.2017 г. № 79/6/99-99-15-02-02-15, от 22.02.2017 г. № 3721/6/99-99-15-02-02-15 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 25, с. 6).

Ответственность. За неудержание и неуплату налога на репатриацию с доходов нерезидента грозит ответственность: штраф в размере 25 % суммы неуплаченного налога, а при повторном нарушении — 50 %-й штраф (п. 127.1 НКУ; БЗ 102.18).

Налог на репатриацию в учете

Бухгалтерский учет. Как рассчитать налог на репатриацию (его гривневый эквивалент), ведь выплату дохода нерезиденту осуществляем в инвалюте? На какой валютный курс в таком случае нужно ориентироваться?

Подпункт 141.4.2 НКУ требует удерживать и уплачивать налог на репатриацию в бюджет во время выплаты дохода нерезиденту. Поэтому отталкиваются от момента выплаты и

сумму налога на репатриацию рассчитывают по курсу НБУ на дату выплаты дохода нерезиденту

О том же говорят и налоговики: налог удерживается из суммы дохода нерезидента, пересчитанного по официальному курсу НБУ на дату выплаты дохода (БЗ 102.18).

Ну а поскольку удержание и уплата налога на репатриацию привязаны к моменту выплаты дохода нерезиденту, в такой момент его проводят и в бухгалтерском учете. И отражают записями:

— удержание: Дт 684, 632 — Кт 641/налог на репатриацию;

— уплата: Дт 641/налог на репатриацию — Кт 311.

Так что учтите: налог на репатриацию засветится в бухгалтерском учете не «по начислению» дохода нерезиденту, а «по выплате». Поэтому никаких курсовых разниц по нему не будет. И именно в такой расчетной сумме (по курсу НБУ на дату выплаты) он подлежит перечислению в бюджет.

Налоговый учет. Не важно, по каким («украинским»/«международным») правилам облагается доход нерезидента — о сумме удержанного с него налога на репатриацию нужно отчитаться. Для этого сумму налога на репатриацию отражают в строках 23 — 25 декларации по налогу на прибыль и заполняют приложение ПН.

Заметьте (!): приложение ПН составляют отдельно по каждому нерезиденту. Поэтому если в отчетном периоде доход выплачивали нескольким нерезидентам, то с декларацией подают несколько приложений ПН (а данные об их количестве проставляют в поле «ПН» заключительной части декларации). Тогда в стр. 23 декларации показывают суммарное значение гр. 6 стр. 28 всех приложений ПН.

Ну а еще приложение ПН нужно заполнять и в случае, когда выплачиваем нерезиденту доходы, освобожденные от налогообложения по правилам международных договоров (БЗ 102.23.02, письмо ГФСУ от 17.06.2016 г. № 13557/6/99-99-15-02-01-16). Подробнее о заполнение приложения ПН см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 8, с. 42.

К тому же в отношении процентов контролеры разъясняют (письмо ГФСУ от 15.11.2018 г. № 4830/6/99-99-15-02-02-15/ІПК):

— при выплате нерезиденту доходов с источником их происхождения из Украины в виде процентов такие доходы подлежат налогообложению в соответствии с п. 141.4 НКУ, независимо от способа выплаты (!) такого дохода, в том числе путем зачета встречных однородных требований. В последнем случае налог на репатриацию уплачивается в момент зачета встречных однородных требований, однако

— если начисленные проценты по кредиту не выплачиваются нерезиденту (к примеру, нерезидент прощает задолженность по таким процентам), то доход нерезидента с источником происхождения из Украины в виде процентов в понимании п. 141.4 НКУ отсутствует (не возникает). Поэтому в таком случае налог на репатриацию удерживать не нужно.

«Процентные» разницы. Еще учтите: если проценты выплачиваются нерезиденту — связанному лицу (критерии «связанности» определены п.п. 14.1.159 НКУ), то у высокодоходников и малодоходников-добровольцев может возникать необходимость расчета «процентных» разниц по пп. 140.2, 140.3 НКУ (в том случае, если расходы на проценты «слишком уж внушительны» и больше величины собственного капитала в 3,5 раза). Подробнее о расчете «процентных» разниц («увеличивающих»/«уменьшающих») и отражении их в декларации (в стр. 3.1.1, 3.2.1 приложения РІ) см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 52, с. 22. Но это не наш случай, так как у предприятия кредит от нерезидента — несвязанного лица.

И для наглядности — пример.

Пример. Получен краткосрочный кредит от нерезидента в сумме $10000. За пользование кредитом начислены ежемесячные проценты в размере $100. С процентов удержан налог на репатриацию по ставке 15 % (справки, подтверждающей нерезидентский статус, нерезидент не предоставил).

В обычном случае предприятие уплатило бы налог на репатриацию во время выплаты процентов нерезиденту.

Однако в нашем случае предприятие поступило несколько иначе: налог на репатриацию (допустим, ориентировочную сумму в 500 грн.) перечислило «досрочно» — еще до выплаты процентов нерезиденту. Потом при выплате процентов нерезиденту (по курсу НБУ на дату выплаты) рассчитало, каким должен быть налог (423 грн.), и в такой сумме его задекларировало в декларации.

Поэтому в учете предприятия операции отразились следующими записями:

Выплата нерезиденту процентов по кредиту (налог на репатриацию перечислен до выплаты процентов — «авансом»)

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма,

$/грн.

Дт

Кт

1

Получен кредит от нерезидента

(курс НБУ — 28,00 грн./$)

312

602

$10000

28000

Начисление процентов (курс НБУ — 28,10 грн./$)

2

Начислены ежемесячные проценты по кредиту

951

684

$100

2810

3

Перечислен в бюджет налог на репатриацию «авансом» (ориентировочная сумма)

641/налог

на репатриацию

311

500

Выплата процентов (курс НБУ — 28,20 грн./$)

4

На дату расчетов (выплаты процентов нерезиденту) отражена курсовая разница

[$100 х (28,20 грн./$ - 28,10 грн./$)]

945

684

10

5

Удержан с процентов налог на репатриацию по ставке 15 % [$100 х 28,20 грн./$ х 15 %]

684

641/налог на репатриацию

423*

6

Выплачены проценты нерезиденту

684

312

$85

2397

* В обычном случае (при уплате налога на репатриацию во время выплаты процентов нерезиденту) в учете операции отразились бы такими записями:

— удержан с процентов налог на репатриацию Дт 684 — Кт 641/налог на репатриацию (423 грн.);

— уплачен налог на репатриацию в бюджет Дт 641/налог на репатриацию — Кт 311 (423 грн.).

В возникшей ситуации предприятие еще до выплаты дохода нерезиденту проавансировало бюджет, уплатив ориентировочную сумму в 500 грн. Тогда как обязательства по налогу на репатриацию (рассчитанные по курсу НБУ на дату выплаты дохода нерезидента) составили 423 грн. Такую сумму обязательств предприятие задекларировало в стр. 25 декларации по налогу на прибыль. Данные именно этой строки проводятся по лицевому счету — отражаются в интегрированной карточке плательщика (ИКП). В итоге у плательщика по лицевому счету возникла «переплата», так как «уплачено» (500 грн.) больше, чем «начислено» (423 грн.).

Заметьте: сумму налога на репатриацию (423 грн.) предприятие рассчитало верно (как полагается, по курсу НБУ на дату выплаты). Это и есть та сумма обязательств, которую с нерезидентского дохода следовало уплатить в бюджет. Поэтому налог на репатриацию в декларации отразили правильно (в верной сумме) — его (по просьбам налоговиков) «додекларировать» не нужно. Ведь бОльшим налог мог оказаться только в случае, если бы нерезиденту платили бОльшие проценты (т. е. если бы бOльшей была база обложения — собственно сам доход нерезидента). А в нашем случае всю сумму процентов (весь доход) задекларировали верно и обложили правильно. Не дорисовывать же «с потолка» доход и с него налог? Да и уплачивать «за нерезидента» налог на репатриацию за свой счет субъектам запрещает п.п. 141.4.9 НКУ. Поэтому требования налоговиков неправомерны. А в данном случае у предприятия, «переплатившего» налог, возникла переплата. Тем более, что возможность возникновения по налогу на репатриацию переплаты и ее возврата признавала сама ГФСУ в письмах от 26.11.2018 г. № 4934/ІПК/28-10-27-01-11, см. с. 5 и от 30.11.2018 г. № 5057/6/99-99-15-02-02-15/ІПК (ср. 025069200).

Дальше о том, как с переплатой можно поступить.

Налог на репатриацию и переплата

Зачет в счет следующих платежей по репатриации. Если доход нерезидентам планируем выплачивать и дальше (как в нашем случае, когда проценты ежемесячные), проще всего в отношении переплаты вообще ничего не предпринимать. Так как ее автоматом зачтут в счет уплаты следующих обязательств по налогу на репатриацию. Ведь то, что переплата (сумма излишне уплаченных платежей в бюджет) автоматически (без заявления плательщика) служит источником погашения денежных обязательств по налогам/сборам, прямо предусмотрено п.п. «а» п. 87.1 НКУ.

Зачет в счет других налогов. Еще один из вариантов — пустить сумму переплаты в счет уплаты других налогов/сборов.

Для этого плательщик может подать заявление произвольной формы, в котором указать направление перечисления средств — на погашение обязательств в счет каких налогов/сборов будет направляться переплата (п.п. «б» п. 87.1, п. 43.4 НКУ).

В частности, по заявлению переплату можно пустить в счет уплаты налога на прибыль. Ведь в ИКП эти платежи проводятся отдельно, так как уплачиваются по разным кодам бюджетной классификации (БЗ 102.01):

— налог на репатриацию — по коду «11020500» (как налог на прибыль иностранных юридических лиц), а

— налог на прибыль частных предприятий — по коду «11021000».

Возврат переплаты на текущий счет. И наконец, переплату можно вернуть деньгами. То есть по заявлению плательщик может вернуть сумму переплаты на текущий счет (п.п. «б» п. 87.1, п. 43.4 НКУ). Подробнее о возврате переплаты см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 39, с. 22.

выводы

  • Если предприятие заранее «с запасом» перечислило налог на репатриацию, а фактические обязательства (по курсу НБУ на дату выплаты дохода нерезиденту) оказались меньше, то по налогу на репатриацию возникнет переплата.
  • Переплату по налогу на репатриацию автоматически (без заявления плательщика) засчитывают в счет следующих платежей по репатриации. Либо ее по заявлению плательщик может направить в счет уплаты других налогов/сборов или вернуть «деньгами» на текущий счет.
Заинтересовал журнал?
Получайте по подписке больше статей и специальных предложений
выплаты нерезиденту, проценты по кредиту, налог на репатриацию, переплата, отражение в учете добавить теги изменить теги
Добавьте свои теги к статье
Разделяйте метки запятой. Например: бухгалтерия, форма, проценты, НДС, квартальный отчёт. Максимальное количество 10.
или Закрыть
Ваша оценка учтена! Оцените статью :
  • Хорошо
  • Нормально
  • Плохо
Поделиться:
Комментарии к статье