Поступление запасов

В избранном В избранное
Печать
Вороная Наталья, редактор, Нестеренко Максим, налоговый эксперт, Чернышова Наталья, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Июнь, 2018/№ 50
Поступление запасов — это начальный этап их «жизни» на предприятии. Запасы могут быть приобретены за денежные средства в национальной или иностранной валюте, получены в обмен на другие активы или бесплатно, внесены в уставный капитал юридического лица. Как отражать зачисление запасов на баланс в каждом из перечисленных случаев? Какими первичными документами это оформлять? Какие последствия поступление запасов будет иметь для налогово-прибыльного и НДС-учета? Об этом поговорим прямо сейчас!

2.1. Первоначальная стоимость запасов

Есть разные пути, которыми запасы поступают на предприятие. Однако в любом случае такие активы зачисляют на баланс по первоначальной стоимости (п. 8 П(С)БУ 9). Это общее правило для всех запасов. Поэтому важно понимать, как первоначальная стоимость формируется в каждом конкретном случае. Ответ на этот вопрос см. в табл. 2.1.

Таблица 2.1. Формирование первоначальной стоимости запасов

Способ поступления запасов

Порядок формирования первоначальной стоимости

Каким документом определено

Приобретены за плату

Первоначальная стоимость включает:

— суммы, уплачиваемые согласно договору поставщику (продавцу), за вычетом непрямых налогов;

— суммы ввозной таможенной пошлины (при приобретении импортных товаров);

— суммы непрямых налогов в связи с приобретением запасов, не возмещаемые предприятию;

— транспортно-заготовительные расходы (далее — ТЗР)*, т. е. расходы на заготовку запасов, оплату тарифов (фрахта) за погрузочно-разгрузочные работы и транспортировку запасов всеми видами транспорта к месту их использования, включая расходы по страхованию рисков транспортировки запасов;

— потери и недостачи запасов в пределах норм естественной убыли, которые произошли при транспортировке и выявлены при оприходовании приобретенных запасов;

— другие расходы, непосредственно связанные с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях. К таким расходам, в частности, относят прямые материальные расходы, прямые расходы на оплату труда, другие прямые расходы предприятия на доработку и повышение качественно-технических характеристик запасов. Также в такие расходы попадет сумма оплаты услуг таможенного брокера, если эти услуги непосредственно связаны с приобретением запасов (см. письмо Минфина от 29.11.2013 г. № 31-08410-07-27/34996).

Если на момент оприходования запасов невозможно достоверно определить их первоначальную стоимость, они могут оцениваться и отражаться по справедливой стоимости** с последующей корректировкой до первоначальной стоимости

П. 9 П(С)БУ 9;

п. 2.2 Методрекомендаций № 2

* Об учете ТЗР см. в разделе 5 на с. 77.

** Под справедливой стоимостью П(С)БУ 19 понимает:

для готовой продукции и товаров цену реализации за вычетом расходов на реализацию и суммы надбавки (прибыли) исходя из надбавки (прибыли) для аналогичной готовой продукции и товаров;

для незавершенного производства цену реализации готовой продукции за вычетом расходов на завершение, реализацию и надбавки (прибыли), рассчитанной по размеру прибыли аналогичной готовой продукции;

для материалов восстановительную стоимость (современную себестоимость приобретения).

Изготовлены собственными силами предприятия

Первоначальной стоимостью признается производственная себестоимость запасов, определенная согласно П(С)БУ 16

П. 10 П(С)БУ 9,

п. 2.7 Методрекомендаций № 2

Внесены в уставный капитал

Первоначальная стоимость соответствует согласованной учредителями (участниками) справедливой стоимости запасов с учетом расходов, предусмотренных п. 9 П(С)БУ 9

П. 11 П(С)БУ 9,

п. 2.9 Методрекомендаций № 2

Получены бесплатно

Первоначальная стоимость соответствует справедливой стоимости запасов с учетом расходов, предусмотренных п. 9 П(С)БУ 9

П. 12 П(С)БУ 9,

п. 2.10 Методрекомендаций № 2

Получены в результате обмена на подобные запасы

Первоначальная стоимость равна балансовой стоимости переданных (подлежащих передаче) запасов. Если балансовая стоимость переданных (подлежащих передаче) запасов превышает их справедливую стоимость, то первоначальная стоимость полученных запасов определяется на уровне их справедливой стоимости

П. 13 П(С)БУ 9,

п. 2.11 Методрекомендаций № 2

Получены в результате обмена на неподобные запасы

Первоначальная стоимость соответствует справедливой стоимости полученных запасов

П. 13 П(С)БУ 9,

п. 2.11 Методрекомендаций № 2

Получены от перевода из состава необоротных активов

Первоначальная стоимость соответствует балансовой стоимости объекта необоротных активов на момент перевода в состав запасов

Пп. 6 и 9 разд. ІІ П(С)БУ 27

Получены в результате ремонта и улучшения основных средств

Запасы оценивают по чистой стоимости реализации* или в оценке возможного использования запасов (определяется исходя из стоимости подобных запасов при наличии их на балансе предприятия с учетом степени их пригодности к эксплуатации)

П. 2.12 Методрекомендаций № 2

* Чистая стоимость реализации — ожидаемая цена реализации запасов в условиях обычной деятельности за вычетом ожидаемых расходов на завершение их производства и реализацию (п. 4 П(С)БУ 9).

Поступили от забракованных изделий, возвратных отходов производства, ликвидации основных средств

Первоначальная стоимость определяется по чистой стоимости реализации, если такие запасы предназначены для реализации, или в оценке их возможного использования

П. 2.13 Методрекомендаций № 2

Ну а теперь, как было обещано, подробно рассмотрим бухгалтерский и налоговый учет поступления запасов для каждого способа их «появления» на предприятии.

2.2. Приобретение запасов за гривни

Пожалуй, наиболее распространенный способ получения запасов — их приобретение за национальную валюту. Из этого подраздела вы все узнаете об учете запасов, купленных за гривни.

Бухучет. Согласно п. 3.6 Методрекомендаций № 2 прием и оприходование запасов, поступивших от поставщиков, осуществляют на основании товарно-транспортной накладной (формы № 1-ТН, № 1-ТТН (хліб), № 1-ТН /алкогольні напої/ и др.) с использованием штампа об оприходовании или приходного ордера (типовая форма № М-4*).

* Утверждена приказом № 193.

В случае поступления на предприятие запасов без товаросопроводительных документов либо расхождений их фактического наличия с данными сопроводительных документов составляют акт о приемке материалов (типовая форма № М-7*) или коммерческий акт.

Поступление запасов от физических лиц, не зарегистрированных субъектами предпринимательской деятельности, оформляют закупочным актом (п. 3.10 Методрекомендаций № 2).

Приходуют приобретенные запасы на соответствующем счете (субсчете) класса 2 (см. табл. 1.1 на с. 4) в корреспонденции со счетом 63 (или 68).

Иначе учитывают поступление запасов, приобретенных подотчетными лицами. В таком случае не будет никаких расчетов с поставщиками, отражаемых на счете 63. Вместе с тем возникает необходимость отразить выдачу подотчетных сумм. Для учета расчетов с подотчетными лицами Инструкция № 291 отводит субсчет 372 «Расчеты с подотчетными лицами». Именно в корреспонденции с этим субсчетом и будут приходоваться на баланс запасы, которые приобрело подотчетное лицо.

Подотчетное лицо, приобретающее ТМЦ для хозяйственных нужд предприятия, обязано предоставить Отчет об использовании средств, выданных на командировку или под отчет, по форме, утвержденной приказом № 841. К такому Отчету нужно приложить оригиналы документов, подтверждающих факт использования подотчетных средств (кассовые чеки, квитанции и т. п.)**. Причем заметьте: все подтверждающие документы (счета-фактуры, накладные и т. д.) должны быть составлены на имя предприятия.

** Подробнее о выдаче подотчетных сумм и предоставлении Отчета об их использовании см. в спецвыпуске «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 32, с. 68.

Налог на прибыль. На сегодняшний день налог на прибыль рассчитывается исходя из бухгалтерского финрезультата до налогообложения, скорректированного на налоговоприбыльные разницы. При этом малодоходные предприятия такие разницы могут не определять (п.п. 134.1.1 НКУ).

Напомним: предприятие считают малодоходным, если его годовой доход от любой деятельности (за вычетом непрямых налогов), определенный по правилам бухучета, за последний годовой отчетный (налоговый) период не превышает 20 млн грн. Предприятия, у которых такой доход выше, в целях обложения налогом на прибыль считаются высокодоходными.

Для малодоходников, не изъявивших желания определять разницы, предусмотренные разд. ІІІ НКУ, все равнение на бухучет. При этом собственно поступление запасов никак не влияет на бухучетный финрезультат, а значит, и на объект обложения налогом на прибыль.

А что у высокодоходников и малодоходников-добровольцев?

Нужно ли им осуществлять какие-либо корректировки бухгалтерского финрезультата

Для большинства из них такие операции также не обернутся никакими корректировочными последствиями. Тем не менее есть одно исключение, когда разницы рассчитать придется. Установлено оно п.п. 140.5.4 НКУ и касается случая, когда продавцом ТМЦ является неприбыльная организация (кроме бюджетных учреждений), внесенная в Реестр неприбыльных учреждений и организаций на дату приобретения таких ТМЦ.

В этом случае предприятию-покупателю необходимо увеличить бухгалтерский финрезультат на 30 % стоимости приобретенных запасов. Однако если стоимость товаров, работ и услуг, приобретенных у таких организаций, совокупно в течение отчетного (налогового) года не превышает 25 размеров минимальной заработной платы, установленной на 1 января отчетного (налогового) года (в 2018 году — 93075 грн.), такую корректировку осуществлять не нужно.

НДС. Если запасы приобретены с «входным» НДС, его сумму предприятие включает в состав налогового кредита. Отражают его по первому событию: либо на дату списания средств со счета предприятия для оплаты запасов, либо на дату получения этих запасов (п. 198.2 НКУ). Обязательным условием является наличие налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН* (пп. 198.6 и 201.10 НКУ).

* Единый реестр налоговых накладных.

Приобретали ТМЦ через подотчетное лицо? В таком случае налоговый кредит может быть подтвержден не налоговой накладной, а кассовым чеком (п.п. «б» п. 201.11 НКУ). Но в таком чеке непременно должны быть указаны: общая сумма полученных запасов, сумма НДС, фискальный номер и налоговый номер поставщика. И при этом общая сумма по кассовым чекам не может превышать 200 грн. в день (без учета НДС).

Учтите: если общая сумма в чеке больше, то, по мнению налоговиков (см. консультацию в подкатегории 101.23 БЗ**), налоговый кредит по нему отражать нельзя даже в разрешенной сумме. В этой ситуации без налоговой накладной не обойтись.

** База знаний, размещенная на официальном сайте ГФСУ: http://zir.sfs.gov.ua/.

На какую дату отражать налоговый кредит при приобретении товара через подотчетное лицо? Фискалы в своей консультации из подкатегории 101.13 БЗ утверждают, что отражать такой налоговый кредит следует на дату подачи Отчета подотчетным лицом. Хотя, по нашему мнению, здесь корректнее было бы говорить о дате утверждения Отчета, а не его подачи.

Объясняется такая позиция просто: предприятие получит указанные документы только вместе с Отчетом об использовании средств, выданных на командировку или под отчет. А в момент утверждения Отчета руководителем предприятие признает, что осуществленные расходы связаны с его деятельностью.

Если запасы, приобретенные с НДС, планируется использовать в безНДСных или нехозяйственных операциях, то не позднее последнего числа того месяца, в котором приобретены запасы, начисляются «компенсирующие» налоговые обязательства (п. 198.5 НКУ). На дату начисления таких НДС-обязательств составляется сводная налоговая накладная (см. п. 11 Порядка № 1307), которую следует зарегистрировать в ЕРНН. База налогообложения определяется исходя из стоимости приобретения таких запасов (п. 189.1 НКУ).

С учетом приобретения запасов за денежные средства в национальной валюте давайте разбираться на примерах.

Пример 2.1. Предприятие приобретает материалы, которые используются для производства продукции, на сумму 24000,00 грн. (в том числе НДС — 4000,00 грн.).

Как указанные операции отразить в бухгалтерском учете предприятия, см. в табл. 2.2 на с. 13.

Таблица 2.2. Учет поступления запасов, приобретенных за денежные средства

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Вариант 1. Первое событие — получение материалов

1

Получены материалы от поставщика

201

631

20000,00

2

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН)

644/1

631

4000,00

641/НДС

644/1

4000,00

3

Оплачены приобретенные материалы

631

311

24000,00

Вариант 2. Первое событие — перечисление предоплаты

1

Перечислена поставщику предоплата за материалы

371

311

24000,00

2

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН)

644/1

644

4000,00

641/НДС

644/1

4000,00

3

Оприходованы приобретенные материалы

201

631

20000,00

4

Списана ранее отраженная сумма налогового кредита по НДС

644

631

4000,00

5

Произведен зачет задолженностей

631

371

24000,00

Пример 2.2. Подотчетным лицом приобретен хозяйственный инвентарь для предприятия на сумму 204,00 грн. (в том числе НДС — 34,00 грн.).

Вариант 1. Для приобретения запасов работнику выданы из кассы предприятия денежные средства в сумме 300,00 грн.

Вариант 2. Работник приобретает запасы за собственные средства, а предприятие возмещает понесенные им расходы.

Как предприятию отразить указанные операции в бухгалтерском учете, см. в табл. 2.3.

Таблица 2.3. Учет приобретения запасов подотчетным лицом

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Вариант 1. Покупка запасов за средства, выданные под отчет

1

Выданы из кассы денежные средства под отчет

372

301

300,00

2

Оприходован хозинвентарь, приобретенный подотчетным лицом

22

372

170,00

3

Отражен налоговый кредит по НДС на основании чека РРО

641/НДС

372

34,00

4

Остаток неиспользованных средств возвращен в кассу предприятия

301

372

96,00

Вариант 2. Покупка запасов за средства подотчетного лица с последующим их возмещением

1

Оприходован хозинвентарь, приобретенный подотчетным лицом

22

372

170,00

2

Отражен налоговый кредит по НДС на основании чека РРО

641/НДС

372

34,00

3

Погашена задолженность перед работником на основании отчета*

372

301

204,00

* Обратите внимание: по мнению налоговиков (см. письмо ГФСУ от 23.02.2018 г. № 765/6/99-99-12-02-03-15/ІПК), если работник приобрел ТМЦ для нужд работодателя за счет собственных средств (денежные средства под отчет не выдавались), то сумму, возмещаемую ему работодателем, следует включить в налогооблагаемый доход физлица. Мы такую позицию считаем абсолютно необоснованной (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 21, с. 5; № 33, с. 27).

2.3. Приобретение за иностранную валюту

Бухучет. Первоначальную стоимость импортных запасов формируют с учетом совместного применения П(С)БУ 9 и «валютного» П(С)БУ 21. При этом важно знать, какое событие было первым: получение этих активов или оплата их стоимости. С учетом положений П(С)БУ 21 первоначальную стоимость импортных ТМЦ определяют следующим образом (см. табл. 2.4):

Таблица 2.4. Оценка запасов, приобретенных за иностранную валюту

Первое событие

Пункт П(С)БУ

Курс, применяемый для определения первоначальной стоимости запасов

Получение ТМЦ

П. 5 П(С)БУ 21

Первоначальную стоимость определяют по курсу НБУ на дату осуществления операции (т. е. на дату, когда признаны активы — оприходованы запасы)

Перечисление предоплаты (аванса)

П. 6 П(С)БУ 21

Первоначальную стоимость определяют по курсу НБУ на дату уплаты аванса (т. е. фиксируется курс НБУ на дату перечисления предоплаты и по нему в дальнейшем приходуются ввезенные из-за границы запасы)

А если аванс уплачивается частями и ТМЦ от иностранных контрагентов поступают отдельными партиями? В таком случае стоимость полученных запасов признают по сумме авансовых платежей с применением курсов НБУ исходя из последовательности платежей. То есть при частичных оплатах при импорте стоимость импортируемых запасов будет разбита на несколько частей исходя из последовательности платежей. Партия, равная сумме первого платежа, будет оприходована по курсу НБУ на дату перечисления первого аванса, вторая — по курсу НБУ на дату перечисления второго аванса и т. д.

Возможна также ситуация, когда за частичной предоплатой следует оприходование всей партии запасов, и только потом нерезиденту перечисляется оставшаяся часть их стоимости. В таком случае первоначальная стоимость импортных ТМЦ при поступлении будет состоять из:

— суммы, равной размеру аванса, пересчитанному в гривни по курсу НБУ на дату перечисления такой частичной предоплаты;

— оставшейся части стоимости активов (т. е. за вычетом суммы предварительной оплаты), пересчитанной по курсу НБУ на дату их оприходования.

Помимо сумм, уплачиваемых нерезиденту, в первоначальную стоимость запасов при импорте также включают такие «импортные» расходы:

— таможенные платежи (ввозная пошлина, плата за выполнение таможенных формальностей в нерабочее время или вне места расположения таможенных органов);

— услуги таможенного брокера;

— расходы на сертификацию импортных ТМЦ (если сертификат связан с конкретной партией импортных ТМЦ);

— расходы на хранение запасов на таможенном складе.

Также имейте в виду: ввоз запасов в таможенном режиме импорта сопровождается уплатой «ввозного» (импортного) НДС (п.п. «в» п. 185.1 НКУ). Причем уплачивать его (ввозя товары в объемах, подлежащих налогообложению) должны и лица, не зарегистрированные плательщиками НДС (п. 181.2 НКУ). Так вот, на сумму уплаченного НДС неплательщик увеличит первоначальную стоимость приобретенных ТМЦ. Ведь для него НДС — невозмещаемый налог.

Подробнее с перечнем расходов, включаемых в первоначальную стоимость запасов, вы можете ознакомиться в табл. 2.1 на с. 9.

Согласно п. 8 П(С)БУ 21 по всем монетарным статьям в иностранной валюте нужно определять курсовые разницы (разницу между оценками одинакового количества единиц иностранной валюты при разных курсах НБУ):

— на дату осуществления хозяйственной операции;

— на дату баланса.

Напомним: монетарными являются статьи баланса о денежных средствах, а также об активах и обязательствах, которые будут получены либо уплачены в фиксированной (либо определенной) сумме денежных средств или их эквивалентов (п. 4 П(С)БУ 21).

К примеру, вы получили импортный товар (от иностранного контрагента). Возникшая кредиторская задолженность за полученные товары является монетарной, поскольку она будет погашена денежными средствами. А значит, по ней на дату баланса и на дату погашения (в пределах операции или по всей статье*) следует определять курсовые разницы.

* Согласно учетной политике предприятия.

Первое событие — перечисление предоплаты? Возникшая дебиторская задолженность будет немонетарной, ведь она будет погашаться нерезидентом путем поставки ТМЦ. По ней курсовые разницы не определяют.

О том, как отражают курсовые разницы в бухгалтерском учете, см. в табл. 2.5.

Таблица 2.5. Курсовые разницы при приобретении товаров за инвалюту

Ситуация

Вид курсовой разницы при импорте

Критерии определения

На каком субсчете учитывать

Первое событие — получение ТМЦ

Положительная

Курс НБУ на дату баланса или на дату осуществления хозоперации ниже курса, действовавшего на дату оприходования ТМЦ

Субсчет 714 «Доход от операционной курсовой разницы»

Отрицательная

Курс НБУ на дату баланса или на дату осуществления хозоперации повысился по сравнению с курсом, действовавшим на дату оприходования ТМЦ

Субсчет 945 «Потери от операционной курсовой разницы»

Первое событие — осуществление предоплаты

Курсовые разницы не возникают

Налог на прибыль. У малодоходников в этом случае все стандартно — они определяют объект обложения налогом на прибыль исключительно на основании данных бухгалтерского учета.

А вот высокодоходники и малодоходники-добровольцы, как мы уже говорили, должны корректировать свой бухгалтерский финрезультат на налоговоприбыльные разницы. Предусмотрены ли такие разницы при осуществлении импортных операций?

В большинстве случаев приобретение запасов за границей не приведет к возникновению каких-либо разниц. Исключения перечислены в п. 140.5 НКУ. Так, финансовый результат указанным плательщикам придется увеличить:

— на сумму превышения договорной (контрактной) стоимости приобретенных ТМЦ над ценой, определенной по принципу «вытянутой руки», при осуществлении контролируемых операций в случаях, определенных ст. 39 НКУ (п.п. 140.5.2 этого Кодекса). Делают такую корректировку по результатам налогового (отчетного) года;

на 30 % стоимости запасов, приобретенных у (п.п. 140.5.4 НКУ):

а) нерезидентов (в том числе связанных лиц — нерезидентов), которые зарегистрированы в странах (на территориях), указанных в п.п. 39.2.1.2 НКУ**;

** В настоящее время перечень таких государств (территорий) определен постановлением КМУ от 27.12.2017 г. № 1045.

б) нерезидентов, организационно-правовая форма которых включена в перечень, утвержденный постановлением КМУ от 04.07.2017 г. № 480.

Требования п.п. 140.5.4 НКУ не распространяются на операции:

1) признанные контролируемыми в соответствии со ст. 39 НКУ;

2) не являющиеся контролируемыми, если сумму расходов предприятие подтверждает по ценам, определенным по принципу «вытянутой руки», в соответствии с процедурой, установленной ст. 39 НКУ, но без подачи отчета о контролируемых операциях. При этом если цена приобретения запасов превышает их цену, определенную по принципу «вытянутой руки», корректировку финрезультата осуществляют на разницу между стоимостью приобретения и стоимостью, определенной исходя из уровня цены согласно принципу «вытянутой руки».

НДС. Операция по ввозу запасов на таможенную территорию Украины является объектом обложения НДС (п.п. «в» п. 185.1 НКУ). Причем

при определении даты возникновения налоговых обязательств по импортной операции правило первого события не применяют (п. 187.11 НКУ)

Датой их возникновения всегда будет дата подачи таможенной декларации для таможенного оформления (п. 187.8 НКУ). А вот уплатить «импортный» НДС в соответствии с п. 206.1 НКУ следует еще до дня или в день ее подачи.

Базой налогообложения является договорная (контрактная) стоимость, но не ниже таможенной стоимости запасов с учетом таможенной пошлины и акцизного налога, подлежащих уплате (п. 190.1 НКУ).

Пересчет иностранной валюты в валюту Украины для определения базы налогообложения по импортной операции осуществляют по курсу НБУ на дату подачи таможенной декларации. Это следует из положений абзаца второго п. 190.1 и п. 391.1 НКУ.

Обратите внимание: налоговую накладную на сумму «импортных» НДС-обязательств не составляют. В декларации по НДС они не отражаются. Ведь эти налоговые обязательства уплачивают не по данным НДС-декларации, а непосредственно на таможне при ввозе запасов в Украину.

Сумму уплаченного «импортного» НДС предприятие — плательщик этого налога включает в состав налогового кредита (п.п. «ґ» п. 198.1 НКУ). Сделать это нужно на дату уплаты «импортных» налоговых обязательств за ввезенные ТМЦ (абзац четвертый п. 198.2 НКУ). Основанием для отражения налогового кредита является «ввозная» таможенная декларация (п. 201.12 НКУ).

Обратите внимание! По мнению фискалов, налоговый кредит можно отражать только на основании таможенной декларации, составленной в обычном порядке. А вот на основании временных деклараций (тип ТК, ТФ, ТН, ДТ согласно Классификатору типов деклараций, утвержденному приказом Минфина от 20.09.2012 г. № 1011) «импортный» налоговый кредит отражать не стоит (см. письма ГФСУ от 28.10.2016 г. № 23462/6/99-99-15-03-02-15 и от 07.12.2016 г. № 26465/6/99-95-42-01-15, а также консультацию из подкатегории 101.13 БЗ). Согласился с такими выводами и Верховный Суд (см. постановление ВСУ от 06.03.2018 г. по делу № К/9901/25938/18)*.

* См. по ссылке: http://reyestr.court.gov.ua/Review/72901858.

Теперь рассмотрим порядок учета приобретения запасов за иностранную валюту на конкретном примере.

Пример 2.3. Предприятие-резидент приобретает у нерезидента товары стоимостью $10000. Таможенная пошлина, уплаченная при ввозе товаров, составила 10 % (условно). Стоимость услуг таможенного брокера — 2000,00 грн. (без НДС).

Вариант 1. Первое событие — получение товаров.

Вариант 2. Первое событие — перечисление предоплаты.

Как импорт товаров отразить в бухгалтерском учете предприятия, см. в табл. 2.6 на с. 17.

Таблица 2.6. Приобретение товаров за иностранную валюту

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, $/грн.

Дт

Кт

Вариант 1. Первое событие — получение товаров

Получение товаров (курс НБУ на 19.06.2018 г. — 26,9467 грн./$*)

1

Перечислена таможенная пошлина

(($10000 х 26,9467 грн./$)** х 10 % : 100 %)

377

311

26946,70

2

Уплачен «ввозной» НДС

(($10000 х 26,9467 грн./$ + 26946,70 грн.) х 20 % : 100 %)

377

311

59282,74

3

Оприходованы полученные от нерезидента товары

($10000 х 26,9467 грн./$)

281

632

$10000

269467,00

4

Включена в первоначальную стоимость товаров сумма таможенной пошлины

281

377

26946,70

5

Включена в первоначальную стоимость товара стоимость услуг таможенного брокера

281

685

2000,00

6

Включена в состав налогового кредита сумма НДС, уплаченная при ввозе товаров

641/НДС

377

59282,74

7

Оплачена стоимость услуг таможенного брокера

685

311

2000,00

Курсовые разницы на дату баланса

(курс НБУ на 30.06.2018 г. — 27,1135 грн./$)

8

Отражена курсовая разница на дату баланса ($10000 х (27,1135 грн./$ - 26,9467 грн./$))

945

632

1668,00

9

Списана курсовая разница на финансовый результат

791

945

1668,00

Погашение задолженности

(курс НБУ на 03.07.2018 г. — 26,9562 грн./$)

10

Перечислена оплата за товары нерезиденту

($10000 х 26,9562 грн./$)

632

312

$10000

269562,00

11

Отражена курсовая разница

($10000 х (26,9562 грн./$ - 27,1135 грн./$))

632

714

1573,00

12

Списана курсовая разница на финансовый результат

714

791

1573,00

* Здесь и далее — курс условный.

** По условиям примера контрактная стоимость соответствует таможенной стоимости товара.

Вариант 2. Первое событие — предоплата

Перечисление предоплаты (курс НБУ на 19.06.2018 г. — 26,9467 грн./$)

1

Перечислена предоплата нерезиденту

($10000 х 26,9467 грн./$)

371*

312

$10000

269467,00

Получение товаров (курс НБУ на 02.07.2018 г. — 27,8245 грн./$)

2

Перечислена сумма ввозной таможенной пошлины ($10000 х 27,8245 грн./$ х 10 % : 100 %)

377

311

27824,50

3

Перечислена сумма «ввозного» НДС

(($10000 х 27,8245 грн./$ + 27824,50 грн.) х 20 % : 100 %)

377

311

61213,90

4

Оприходованы товары, полученные от нерезидента, по курсу на дату уплаты аванса ($10000 х 26,9467 грн./$)

281

632

$10000

269467,00

5

Включена в первоначальную стоимость товаров сумма ввозной таможенной пошлины

281

377

27824,50

6

Включена в первоначальную стоимость товаров стоимость услуг таможенного брокера

281

685

2000,00

7

Отражена сумма налогового кредита по НДС

641/НДС

377

61213,90

8

Отражен зачет задолженностей

632

371

$10000

269467,00

9

Оплачены услуги таможенного брокера

685

311

2000,00

* Поскольку задолженность является немонетарной, курсовые разницы по ней не рассчитываются.

2.4. Бартерные операции с запасами

Бухучет. Документальное оформление поступления запасов по бартерным договорам не отличается от оформления оприходования запасов, приобретенных за денежные средства. Так, обмен запасов на другие ТМЦ можно оформить приходным ордером (типовая форма № М-4), актом о приемке материалов (типовая форма № М-7), товарно-транспортной накладной соответствующей формы и т. п. (п. 3.4 Методрекомендаций № 2).

Бухгалтерский учет операций по получению запасов по бартеру зависит от того, какие запасы обмениваются — подобные или неподобные.

Подобными для целей бухучета считают объекты, имеющие подобное назначение и одинаковую справедливую стоимость (п. 9 П(С)БУ 15). В свою очередь, справедливая стоимость — это сумма, по которой можно продать актив или оплатить обязательство при обычных условиях на определенную дату (п. 4 П(С)БУ 19). Если нарушается одно из условий (подобное функциональное назначение или одинаковая справедливая стоимость), то активы автоматически становятся неподобными.

Давайте рассмотрим, что происходит в учете предприятия при обмене подобными и неподобными активами.

Обмен подобными запасами. При обмене такими активами:

— доход в бухучете не признают (п. 9 П(С)БУ 15);

— первоначальная стоимость запасов, полученных в обмен на подобные запасы, равна балансовой стоимости переданных запасов.

Если балансовая стоимость переданных запасов превышает их справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью полученных запасов является их справедливая стоимость. Разницу между балансовой и справедливой стоимостью переданных запасов включают в состав расходов отчетного периода (п. 13 П(С)БУ 9). Такую разницу отражают на субсчете 949 «Прочие расходы операционной деятельности».

Обмен неподобными запасами. При обмене неподобными ТМЦ признается доход. Сумму дохода по бартерному контракту определяют по справедливой стоимости запасов, полученных или подлежащих получению предприятием, уменьшенной на сумму, которую предприятие доплачивает контрагенту, или увеличенной на сумму, которую предприятие получает от контрагента (п. 23 П(С)БУ 15).

Если же справедливую стоимость полученных или подлежащих получению запасов достоверно определить невозможно, то доход определяют по справедливой стоимости активов, работ, услуг (кроме денежных средств и их эквивалентов), переданных по этому бартерному контракту (п. 24 П(С)БУ 15).

Первоначальной стоимостью запасов, приобретенных в обмен на неподобные активы, признается справедливая стоимость полученных запасов (п. 13 П(С)БУ 9)

Кроме того, в первоначальную стоимость включают дополнительные расходы, о которых говорит п. 9 П(С)БУ 9 (см. письмо Минфина от 14.04.2005 г. № 31-04200-30-25/6582). К таким расходам можно отнести ТЗР, суммы косвенных налогов, не возмещаемые предприятию, расходы, непосредственно связанные с доведением запасов до состояния, пригодного для использования в запланированных целях, и т. п.

Налог на прибыль. Сразу скажем, что каких-либо специальных разниц для бартерных операций НКУ не предусматривает. Но! Поскольку каждая из сторон договора мены выступает продавцом ТМЦ, которые она передает контрагенту, и покупателем ТМЦ, которые она получает взамен, здесь действуют те же корректировочные правила, установленные п. 140.5 НКУ, что и при обычной продаже/приобретении запасов.

В частности, в случае осуществления высокодоходником или малодоходником-добровольцем бартерных операций на территории Украины разница может возникнуть при обмене запасами с неприбыльными организациями (кроме бюджетных учреждений). Она установлена п.п. 140.5.4 НКУ (см. с. 12).

Что касается малодоходников, то им о налоговоприбыльных разницах думать не нужно. Они ориентируются исключительно на бухгалтерский учет.

НДС. Операции по поставке товаров (работ, услуг) в рамках бартерного договора подлежат обложению НДС на основании п.п. «а» п. 185.1 НКУ. База обложения НДС операций по такой поставке запасов определяется исходя из их договорной стоимости, но не может быть ниже цены приобретения (для купленных запасов) или обычных цен (для самостоятельно изготовленных запасов) (п. 188.1 НКУ).

С учетом неденежной формы оплаты датой возникновения НДС-обязательств является дата отгрузки запасов (п. 187.1 НКУ).

В то же время, получая ТМЦ по бартерному договору, предприятие выступает его покупателем, а значит, в отношении него действуют все НДС-правила, установленные законодательством для операций по приобретению товаров. Таким образом, суммы «входного» НДС предприятие, являющееся плательщиком этого налога, имеет право отнести в состав налогового кредита на основании пп. 198.1 и 198.3 НКУ.

Величина налогового кредита определяется согласно п. 198.3 НКУ исходя из договорной стоимости полученных запасов.

Налоговый кредит по товарообменным (бартерным) операциям возникает на дату получения запасов (п. 198.2 НКУ)

Естественно, условием его отражения является наличие налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН.

Больше о налогообложении бартерных операций вы можете узнать из спецвыпуска «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 50, с. 47.

А теперь давайте рассмотрим примеры того, как отражаются в учете операции по обмену подобными и неподобными запасами.

Пример 2.4. Обмен подобными запасами. Предприятие производит обмен 100 листов коричневого профнастила толщиной 0,4 мм, числящегося в составе строительных материалов, на такое же количество зеленого профнастила толщиной 0,4 мм. Справедливая стоимость обмениваемого профнастила одинаковая и составляет 72,00 грн. за 1 лист (в том числе НДС 12,00 грн.). Первоначальная стоимость профнастила, передаваемого по договору, без учета НДС 65,00 грн. за 1 лист.

Как указанные операции отразить в учете, см. в табл. 2.7 на с. 20.

Таблица 2.7. Получение запасов в обмен на подобные активы

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Отражена передача профнастила коричневого цвета по справедливой стоимости

((72,00 грн./шт. - 12,00 грн./шт.) х 100 шт.)

361

205/кор

6000,00

2

Списана разница между балансовой и справедливой стоимостью переданного профнастила

((65,00 грн./шт. - 60,00 грн./шт.) х 100 шт.)

949

205/кор

500,00

3

Отражены налоговые обязательства по НДС при поставке коричневого профнастила (исходя из договорной стоимости)

361

641/НДС

1200,00

4

Начислены налоговые обязательства по НДС на разницу между первоначальной стоимостью переданного профнастила и его договорной стоимостью*

(65 грн./шт. х 100 шт. х 20 % : 100 % - 1200,00 грн.)

949

641/НДС

100,00

5

Оприходован полученный зеленый профнастил

205/зел

631

6000,00**

6

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН)

644/1

631

1200,00

641/НДС

644/1

1200,00

7

Произведен зачет задолженностей

631

361

7200,00

8

Отражены в составе финансового результата:

— разница между справедливой стоимостью профнастила и его балансовой стоимостью

791

949

500,00

— НДС, начисленный на разницу между минбазой и договорной стоимостью

791

949

100,00

* Согласно правилу минбазы (п. 188.1 НКУ).

** Балансовая стоимость переданного стройматериала превышает его справедливую стоимость, поэтому первоначальная стоимость полученного профнастила равна его справедливой стоимости.

Пример 2.5. Обмен неподобными запасами. Предприятие получает по договору мены 200 мешков муки высшего сорта по цене 480,00 грн./мешок (в том числе НДС 80,00 грн.).

Взамен предприятие передает 100 мешков сахара по цене 840,00 грн./мешок (в том числе НДС — 140,00 грн.). Таким образом, без учета НДС стоимость получаемой по бартеру муки составляет 80000,00 грн. (400,00 грн./мешок х 200 мешков), а стоимость передаваемого сахара — 70000,00 грн. (700,00 грн./мешок х х 100 мешков). Разницу между стоимостями товаров предприятие доплачивает денежными средствами.

Первоначальная стоимость передаваемого сахара составляет 67000,00 грн. (без НДС).

Как такие операции показать в учете предприятия, вы можете увидеть в табл. 2.8.

Таблица 2.8. Приобретение запасов в обмен на неподобные активы

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Получена партия муки (200 мешков)

281/мука

631

80000,00*

2

Отражен налоговый кредит исходя из стоимости полученной муки

644/1

631

16000,00

641/НДС

644/1

16000,00

3

Отгружена партия сахара (100 мешков)

361

702

84000,00

4

Отражены налоговые обязательства по НДС

702

641/НДС

14000,00

5

Списана балансовая стоимость партии сахара

902

281/сахар

67000,00

6

Отражен зачет задолженностей

631

361

84000,00

7

Перечислена доплата в размере разницы между стоимостями муки и сахара

631

311

12000,00

8

Отражены финансовые результаты

702

791

70000,00

791

902

67000,00

* Первоначальной стоимостью запасов, полученных в обмен на неподобные активы, признается справедливая стоимость полученных запасов.

2.5. Получение запасов в качестве взноса в уставный капитал

Бухучет. Получение запасов в качестве взноса в уставный капитал оформляют теми же документами, что и оприходование ТМЦ, приобретенных за денежные средства. Так, согласно п. 3.3 Методрекомендаций № 2 это могут быть: приходный ордер (типовая форма № М-4), акт о приемке материалов (типовая форма № М-7), товарно-транспортная накладная и т. п.

В соответствии с п. 11 П(С)БУ 9 первоначальной стоимостью запасов, внесенных в уставный капитал предприятия, признают согласованную учредителями (участниками) предприятия их справедливую стоимость с учетом расходов, предусмотренных п. 9 этого стадарта (см. с. 9). При этом в качестве справедливой стоимости запасов, вносимых в уставный капитал предприятия, может быть принята стоимость, зафиксированная в учредительных документах.

Внесение запасов в уставный капитал предприятия отражают на счетах, на которых учитываются такие запасы (см. табл. 1.1 на с. 4), в корреспонденции со счетом 46 «Неоплаченный капитал».

Налог на прибыль. В НКУ нет каких-либо специфических разниц для случаев получения запасов как взноса в уставный капитал. Однако такая операция фактически является приобретением этих активов. А значит, высокодоходники и малодоходники-добровольцы должны применять разницы, установленные п.п. 140.5.4 НКУ (см. с. 12).

В то же время налоговики в письме ГФСУ от 30.05.2016 г. № 11800/6/99-99-15-02-02-15 утверждают, что НКУ не предусматривает корректировок финрезультата до налогообложения на разницы по операциям внесения активов в уставный капитал предприятия. Но все мы знаем, как быстро и кардинально может меняться их точка зрения.

НДС. Операция по внесению активов в уставный капитал предприятия является объектом обложения НДС. Такая операция вполне подпадает под определение поставки товаров (п.п. 14.1.191 НКУ). Налоговики также называют данную операцию НДС-объектной и облагаемой (см. письмо ГФСУ от 16.02.2017 г. № 2380/А/99-99-15-03-02-15 и консультации из подкатегории 101.04 БЗ).

Для предприятия, которое получает запасы в свой уставный капитал взамен на корпоративные права, это означает, что такая операция будет для него налоговокредитной (см. консультацию из подкатегории 101.13 БЗ). Но при соблюдении двух условий:

1) на момент получения запасов предприятие — эмитент корпоративных прав уже успело зарегистрироваться плательщиком НДС;

2) имеется налоговая накладная инвестора, зарегистрированная в ЕРНН.

И хотя п.п. «б» п. 198.1 НКУ прямо говорит о налоговом кредите только в случае получения в уставный капитал необоротных активов, нет оснований для того, чтобы лишать эмитента налогового кредита по запасам.

Датой возникновения права на налоговый кредит исходя из положений п. 198.2 НКУ будет дата оприходования запасов, полученных в качестве взноса в уставный капитал.

Если же на момент внесения запасов в уставный капитал предприятие-эмитент еще не является плательщиком НДС, то сумму этого налога оно отразит в составе первоначальной стоимости полученных активов.

Что же касается операций по выпуску (эмиссии) корпоративных прав, то они не являются объектом обложения НДС согласно п.п. 196.1.1 НКУ.

Давайте посмотрим пример того, как взносы запасов в уставный капитал отражаются в учете эмитента.

Пример 2.6. Согласно учредительным документам предприятия взнос в уставный капитал учредителем-резидентом осуществляется путем внесения комплектующих изделий на сумму 300000,00 грн. (с учетом НДС).

На момент получения запасов предприятие-эмитент является плательщиком НДС.

Как указанные операции отразить в бухгалтерском учете, см. в табл. 2.9.

Таблица 2.9. Учет поступления запасов в качестве взноса в уставный капитал

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Отражена задолженность участника по взносу в уставный капитал

46

401

300000,00

2

Оприходованы комплектующие, полученные в качестве взноса в уставный капитал

202

46

250000,00

3

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН)

644/1

46

50000,00

641/НДС

644/1

50000,00

2.6. Бесплатное получение запасов

Бухучет. Запасы, полученные бесплатно, могут оформляться товарно-транспортной накладной или накладной-требованием на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (типовая форма № М-11) с использованием штампа об оприходовании. Также может применяться приходный ордер типовой формы № М-4 (п. 3.5 Методрекомендаций № 2).

Согласно п. 12 П(С)БУ 9 первоначальной стоимостью запасов, полученных предприятием бесплатно, является их справедливая стоимость с учетом расходов, предусмотренных п. 9 этого стандарта. О том, какие дополнительные расходы попадут в первоначальную стоимость запасов, см. в табл. 1.1 на с. 4.

При этом справедливой стоимостью считается сумма, по которой можно продать актив или оплатить обязательство при обычных условиях на определенную дату. Справедливая стоимость отдельных видов запасов приведена в приложении к П(С)БУ 19 (см. с. 10).

Стоимость бесплатно полученных запасов отражают в составе прочего операционного дохода отчетного периода (субсчет 718 «Доход от бесплатно полученных оборотных активов»).

Налог на прибыль. Для начала вспомним, что в налоговом учете понимают под бесплатно полученными ТМЦ. Так, в соответствии с п.п. 14.1.13 НКУ это:

— товары, предоставляемые согласно договорам дарения, другим договорам, по которым не предусматривается денежная или другая компенсация стоимости таких товаров либо их возврат, или без заключения таких договоров;

— товары, переданные юридическому или физическому лицу на ответственное хранение и использованные им.

При этом товарами в налоговых целях считают любые материальные и нематериальные активы (п.п. 14.1.244 НКУ).

Существуют ли какие-либо налоговоприбыльные разницы по бесплатно полученным запасам?

В разд. III НКУ есть разницы только по бесплатной передаче запасов предприятием (пп. 140.5.9, 140.5.10 и 140.5.14 НКУ). А вот в отношении их бесплатного получения от других лиц никаких разниц не предусмотрено. Поэтому такие операции как у малодоходников, так и у высокодоходников будут отражаться в соответствии с правилами бухгалтерского учета. Подтверждают это и налоговики (см. письма ГФСУ от 08.12.2016 г. № 26668/6/99-99-15-02-02-15 и от 23.03.2016 г. № 6363/6/99-99-19-02-02-15).

НДС. В случае когда предприятие получает запасы бесплатно от резидента, это никак не отражается на НДС-учете предприятия. Оно и понятно, ведь налоговый кредит состоит из сумм начисленного/уплаченного НДС (п. 198.3 НКУ). А при бесплатном получении такой уплаты/начисления нет. Поэтому получатель не имеет права на «входной» НДС по этой операции.

Если же запасы бесплатно получены от нерезидента, ситуация совсем иная. Ведь «ввозной» НДС в этом случае все равно начисляется, ибо «импортный» НДС уплачивается не дарителю-нерезиденту, а в бюджет Украины.

Налоговые обязательства возникают на дату подачи декларации на таможенное оформление (п. 187.8 НКУ). Базой налогообложения будет таможенная стоимость запасов с учетом таможенной пошлины и акцизного налога, подлежащих уплате (п. 190.1 НКУ).

Пересчет иностранной валюты в валюту Украины для определения базы налогообложения осуществляют по курсу НБУ на дату подачи таможенной декларации

Это следует из положений абзаца второго п. 190.1 и п. 391.1 НКУ.

Уплатить налоговые обязательства при ввозе ТМЦ, бесплатно полученных от нерезидента, следует до или в день подачи таможенной декларации (п. 206.1 НКУ).

Налоговую накладную на сумму «импортных» НДС-обязательств не составляют. В декларации по НДС они не отражаются.

Вместе с тем согласно п.п. «ґ» п. 198.1 НКУ уплаченный при таможенном оформлении НДС предприятие, являющееся плательщиком этого налога, включает в состав налогового кредита. Делают это на дату уплаты «импортных» налоговых обязательств за ввезенные ТМЦ (абзац четвертый п. 198.2 НКУ) на основании таможенной декларации (п. 201.12 НКУ).

И не важно, что в данном случае товар был не приобретен, а получен от нерезидента бесплатно. Фискалы также подтверждают: при бесплатном получении запасов от нерезидента получатель имеет право на налоговый кредит по НДС (см. консультацию из подкатегории 101.13 БЗ, а также письма ГФСУ от 23.03.2016 г. № 6363/6/99-99-19-02-02-15 и от 19.05.2016 г. № 10964/6/99-95-42-01-15).

Наглядно учет бесплатного получения запасов покажем на примере.

Пример 2.7. Предприятие бесплатно получает товары:

— от предприятия-резидента на сумму 11000,00 грн.;

— от предприятия-нерезидента на сумму €3000.

На дату таможенного оформления запасов курс НБУ составил 32,4873 грн./€. Таможенная стоимость товаров, полученных от нерезидента, составила 97461,90 грн.

При ввозе ТМЦ на таможенную территорию Украины предприятием-получателем уплачены:

— таможенная пошлина в сумме 9746,19 грн. (условно);

— «ввозной» НДС — 21441,62 грн.

Таблица 2.10. Учет бесплатного поступления запасов

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, €/грн.

Дт

Кт

Бесплатное получение товаров от предприятия-резидента

1

Оприходованы бесплатно полученные товары

281

718

11000,00

2

Списана сумма дохода на финансовый результат

718

791

11000,00

Бесплатное получение товаров от предприятия-нерезидента

1

Уплачена ввозная таможенная пошлина

377

311

9746,19

2

Перечислена сумма «ввозного» НДС

377

311

21441,62

3

Оприходованы товары, бесплатно полученные от нерезидента (€3000 х 32,4873 грн./€)

281

718

€3000

97461,90

4

Включена в первоначальную стоимость товаров сумма таможенной пошлины

281

377

9746,19

5

Включена в налоговый кредит сумма уплаченного «ввозного» НДС

641/НДС

377

21441,62

6

Списана сумма дохода на финансовый результат

718

791

97461,90

2.7. Недостачи, выявленные при приемке запасов

Иногда случается так, что при приеме запасов обнаруживается их недостача. Причины такой неприятности могут быть разные: естественная убыль товаров при транспортировке, нарушение требований к упаковке, погрузке, транспортировке и разгрузке, приводящее к недостаче товара сверх норм естественной убыли. Посмотрим, как такие недостачи отразить в учете получателя.

Бухучет. Если при оприходовании запасов обнаружено несоответствие их количества данным сопроводительных документов, то составляют акт о приемке материалов (типовой формы № М-7) при участии материально ответственного лица и представителя отправителя (поставщика) или представителя незаинтересованной организации. Также может составляться коммерческий акт (п. 3.7 Методрекомендаций № 2).

Глобально недостачи запасов можно разделить на два типа:

— в пределах норм естественной убыли;

— сверх норм естественной убыли.

Под естественной убылью ТМЦ понимают уменьшение их количества (массы) вследствие естественного изменения биологических или физико-химических свойств при сохранении качественных характеристик. Так, к естественной убыли относится уменьшение массы ТМЦ из-за испарения влаги, выветривания, распыла, крошения, утечки, разлива при перекачке и продаже жидких товаров, расхода веществ при дыхании (например, круп и муки). В свою очередь, не являются естественной убылью потери, возникшие вследствие порчи товаров, их хищения, разницы между фактической массой тары и массой по трафарету (завес тары) и т. п.

Для потерь, которые носят объективный характер, нормативно-правовыми актами установлены предельные размеры — нормы естественной убыли. Установленные нормы естественной убыли материалов, товаров и продукции являются максимально допустимыми (предельными).

Стоимость недостач в пределах норм естественной убыли относят в первоначальную стоимость полученных запасов. На это указывает п. 2.2 Методрекомендаций № 2 (ср. 025069200). При этом запасы приходуют на баланс по дебету счетов 20, 22, 28 в фактически полученном количестве. В результате применения такого порядка отражения нормативных недостач фактически полученное количество товаров приходуется по несколько завышенной цене.

А вот со сверхнормативными недостачами и потерями все иначе. Они первоначальную стоимость запасов не увеличивают (п. 2.3 Методрекомендаций № 2). Возникшие при транспортировке и выявленные при оприходовании сверхнормативные потери и недостачи оценивают исходя из первоначальной стоимости единицы приобретенных запасов, которая определяется в порядке, приведенном в п. 9 П(С)БУ 9.

На сумму сверхнормативных потерь формируют задолженность по претензии, предъявляемой виновнику недостачи (поставщику, транспортной организации). Ее отражают по дебету субсчета 374 «Расчеты по претензиям». Если такую задолженность в будущем признают безнадежной, ее списывают в состав расходов отчетного периода следующей проводкой: Дт 944 — Кт 374.

Если же сверхнормативная недостача образовалась по вине самого предприятия-получателя, ее стоимость сразу отражают в составе расходов. Для учета таких недостач предназначен субсчет 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» (п. 5.7 Методрекомендаций № 2).

Налог на прибыль. В налоговоприбыльном учете каких-либо разниц в связи с недостачами (нормативными или сверхнормативными) не предусмотрено (см. письмо ГФСУ от 23.06.2016 г. №13810/6/99-99-15-02-02-15). Такие операции влияют на объект обложения налогом на прибыль так же, как они влияют на бухучетный финрезультат. То есть объект обложения налогом на прибыль будет уменьшаться на сумму сверхнормативных недостач, выявленных при приемке запасов.

НДС. НДС-учет недостач зависит от того, являются они нормативными или сверхнормативными. В случае нормативных недостач при оприходовании запасов «входящий» налоговый кредит отражается в общем порядке, так же, как если бы этих недостач не было вовсе (п. 198.2 НКУ).

Если речь идет о сверхнормативных недостачах, то здесь важно, была ли ранее перечислена предоплата поставщику.

Первое событие — предоплата. Так как налоговая накладная была составлена на сумму аванса, а он не возвращен, то и корректировки ранее начисленных налоговых обязательств делать не нужно.

В случае когда поставщик согласно предъявленной ему претензии допоставит недостающий товар, в НДС-учете сторон хозоперации ничего не меняется, ведь первое событие (предоплата) не изменилось. Если же предоплата будет возвращена, то на эту дату продавец составляет «уменьшающий» расчет корректировки, который регистрирует покупатель. На основании такого документа покупатель уменьшит налоговый кредит по НДС.

Первое событие — поставка товара. В данной ситуации сталкиваемся с тем, что первичные документы и составленная к ним налоговая накладная не соответствуют фактической хозяйственной операции. А значит, покупатель не имеет права отразить налоговый кредит.

В связи с обнаруженной сверхнормативной недостачей продавец должен составить «уменьшающий» расчет корректировки, который регистрирует покупатель (п. 192.1 НКУ). И только после этого покупатель сможет отразить налоговую накладную с ошибкой + исправляющий расчет корректировки. В результате в НДС-учете покупателя появится нужная сумма налогового кредита исходя из стоимости фактически полученного товара. Если будет принято решение допоставить недостающий товар, то поставщик должен составить новые сопроводительные документы.

Ну а теперь — пример.

Пример 2.8. Магазин получил со склада оптовой базы стеклянную посуду (товар) на сумму 15000,00 грн. (в том числе НДС 2500,00 грн.). При приемке товара магазином выявлен бой посуды на сумму 960,00 грн. (с учетом НДС). Из этой суммы потери в пределах норм естественной убыли составили 300,00 грн.

В ходе проверки установлено, что сверхнормативные потери являются следствием нарушения поставщиком требований к погрузке товара. Поставщик допоставил посуду в сумме выявленного при приемке сверхнормативного боя.

Вариант 1. Первое событие — поставка товара.

Вариант 2. Первое событие — предоплата.

Таблица 2.11. Учет недостач запасов, выявленных при приемке

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Вариант 1. Первое событие — поставка товара

1

Получен от поставщика товар (стоимость фактически полученной посуды и потерь в пределах норм естественной убыли: (15000,00 грн. - 960,00 грн. + 300,00 грн.) : 1,2)

281

631

11950,00

2

Отражен НДС, но не включен в состав налогового кредита до исправления налоговой накладной (11950,00 грн. х 20 % : 100 %)

644

631

2390,00

3

Отражена задолженность по выставленной поставщику претензии в сумме сверхнормативных потерь

(960,00 грн. - 300,00 грн.)

374

631

660,00

4

Получен расчет корректировки к налоговой накладной, отражен налоговый кредит

644/1

644

2390,00

641/НДС

644/1

2390,00

5

Перечислена поставщику оплата за фактически полученный товар

631

311

14340,00

6

Допоставлена поставщиком посуда (660,00 грн. : 1,2)

281

374

550,00

7

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН)

644/1

374

110,00

641/НДС

644/1

110,00

8

Оплачена стоимость допоставленного товара

631

311

660,00

Вариант 2. Первое событие — предоплата

1

Перечислена поставщику предоплата за товар

371

311

15000,00

2

Отражен налоговый кредит по НДС

644/1

644

2500,00

641/НДС

644/1

2500,00

3

Получен от поставщика товар (стоимость фактически полученной посуды и потерь в пределах норм естественной убыли: (15000,00 грн. - 960,00 грн. + 300,00 грн.) : 1,2)

281

631

11950,00

4

Списана ранее отраженная сумма налогового кредита по НДС (11950,00 грн. х 20 % : 100 %)

644

631

2390,00

5

Отражена задолженность по претензии (в сумме сверхнормативных потерь)

374

631

660,00

6

Произведен зачет задолженностей

631

371

15000,00

7

Допоставлена посуда поставщиком

281

374

550,00

8

Списана ранее отраженная сумма налогового кредита по НДС

644

374

110,00

выводы

  • Первоначальная стоимость запасов, приобретенных за инвалюту, зависит от того, какое событие было первым — поступление ТМЦ или их оплата.
  • Бухучет бартерных операций зависит от того, какие запасы обмениваются — подобные или неподобные. При обмене неподобными запасами признают доход.
  • Стоимость бесплатно полученных запасов отражают в составе прочего операционного дохода отчетного периода (субсчет 718).
  • Если на момент внесения запасов в уставный капитал предприятие — эмитент корпоративных прав уже зарегистрировано плательщиком НДС, то сумму этого налога оно отразит в составе налогового кредита.
  • Стоимость недостач в пределах норм естественной убыли, обнаруженных при приемке, относят в первоначальную стоимость полученных запасов.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить