Налоговый и бухгалтерский учет расходов на командировку

В избранном В избранное
Печать
Вороная Наталья, редактор, Савченко Елена, налоговый эксперт, Ушакова Лилия, эксперт по вопросам оплаты труда, Чернышова Наталья, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Май, 2018/№ 42
Ну что же, основные организационные вопросы, связанные с командировками работников, позади. Теперь перенаправим наше внимание на налогово-бухгалтерское поле командировочных процессов. В этом разделе рассмотрим, как расходы на командировку в пределах Украины и за ее границу следует отражать в налоговом и бухгалтерском учете.

5.1. Учет расходов на командировку в пределах Украины

Бухгалтерский учет

Инструкцией № 291 для учета расчетов с подотчетными лицами, к которым относятся и командируемые работники, предусмотрен субсчет 372 «Расчеты с подотчетными лицами».

По дебету этого субсчета в корреспонденции с кредитом субсчетов учета денежных средств и документов (301, 311, 313, 331) отражают:

— суммы, выданные работникам под отчет;

— суммы возмещения работникам собственных средств, использованных в командировке.

По кредиту субсчета 372 показывают:

— суммы израсходованных подотчетными лицами средств, выданных на командировку, — в корреспонденции со счетами учета расходов и ТМЦ, а также НДС;

— суммы, не использованные командированным работником и возвращенные им, — в корреспонденции с субсчетами учета денежных средств и документов.

Обратите внимание: субсчет 372 является активно-пассивным, а значит, его сальдо может быть как кредитовым, так и дебетовым. При этом дебетовое сальдо говорит о наличии задолженности работников перед предприятием по суммам средств, выданным под отчет, а кредитовое — о наличии задолженности предприятия перед подотчетными лицами. В финансовой отчетности дебетовые и кредитовые показатели отражают развернуто: дебетовое сальдо — в составе оборотных активов, кредитовое сальдо — в составе текущих обязательств.

В зависимости от цели командировки, определенной руководителем предприятия в соответствующем приказе, и подразделения, в котором работает командированный работник, суммы израсходованных подотчетными лицами средств отражают на следующих счетах бухгалтерского учета (см. табл. 5.1):

Таблица 5.1. Отражение командировочных расходов на счетах бухгалтерского учета

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Дт

Кт

1

Отражены расходы на командировку в случае приобретения в ней ТМЦ и передачи их на склад предприятия после возвращения из командировки

20 «Производственные запасы», 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы», 28 «Товары»

372

2

Отражены расходы на командировку производственных рабочих, которая непосредственно связана с изготовлением продукции (работ, услуг)

23 «Производство»

3

Отражены расходы на командировку работников цехового персонала с целью организации производства и управления цехами, участками, бригадами и другими подразделениями основного и вспомогательного производства

91 «Общепроизводственные расходы»

4

Отражены расходы на служебную командировку работников административно-управленческого и прочего общехозяйственного персонала с целью управления предприятием и его обслуживания

92 «Административные расходы»

372

5

Отражены расходы на служебную командировку работников отдела сбыта, если цель их поездки связана со сбытом продукции (товаров, работ, услуг)

93 «Расходы на сбыт»

6

Отражены расходы на командировку прочего персонала предприятия, который не подпадает ни под одну из перечисленных выше категорий

94 «Прочие расходы операционной деятельности»

7

Отражены расходы, понесенные в связи с отмененной командировкой*

8

Отражены дополнительные расходы, понесенные в связи с продлением служебной командировки

23, 91, 92, 93, 94

9

Отражен налоговый кредит по НДС, уплаченному в составе стоимости проживания, проезда к месту командировки и обратно, а также стоимости ТМЦ, приобретенных в командировке

641/НДС

* Расходы, связанные с отменой командировки, в составе прочих расходов операционной деятельности рекомендует отражать Минфин в письме от 05.12.2005 г. № 31-34000-20-10/26183.

Имейте в виду: расходы отражают в учете на дату утверждения руководителем предприятия Отчета об использовании средств, выданных на командировку или под отчет.

Налоговый учет

Налог на прибыль. Для начала нужно вспомнить, что на сегодняшний день представляет собой объект обложения налогом на прибыль. Из п.п. 134.1.1 НКУ следует, что таковым является бухгалтерский финрезультат до налогообложения, откорректированный на разницы, установленные этим Кодексом. Впрочем, под такую корректировочную обязанность подпадают только высокодоходники и малодоходники-добровольцы*. Прочим же предприятиям-малодоходникам все тот же п.п. 134.1.1 НКУ разрешает налоговые разницы не определять и, соответственно, не корректировать на них бухгалтерский финрезультат.

* Высокодоходниками следует считать плательщиков налога на прибыль, у которых годовой доход от любой деятельности (за вычетом непрямых налогов), определенный по правилам бухучета, за последний годовой отчетный (налоговый) период превышает 20 млн грн. Все прочие предприятия для целей определения объекта обложения налогом на прибыль являются малодоходниками.

Итак, если с малодоходниками, не изъявившими желания рассчитывать установленные разд. ІІІ НКУ разницы, все ясно, то перед высокодоходниками и малодоходниками-добровольцами встает вопрос:

стоит ли опасаться разниц при командировании работников

Спешим вас обрадовать: нет! Действующие нормы НКУ никаких «командировочных» разниц не предусматривают. Поэтому любые расходы на командировку можно смело включать в расходы, формирующие базу обложения налогом на прибыль.

Заметьте: в этом случае не имеет значения, связаны понесенные в командировке расходы с хозяйственной деятельностью предприятия или нет. Поэтому уменьшат базу обложения налогом на прибыль и дополнительные хозяйственные расходы (на камеры хранения, платный зал ожидания, дополнительные гостиничные услуги и пр.), и личные расходы работника во время командировки (например, неслужебные телефонные переговоры, проживание в двухместном номере вместо одноместного, добровольное медицинское страхование на время командировки или «сверхнеоблагаемые» суточные).

НДС. Находясь в командировке, работник, естественно, приобретает определенные услуги, а в некоторых случаях и ТМЦ. Это значит, что могут иметь место операции, являющиеся объектом обложения НДС (пп. «а» и «б» п. 185.1 НКУ).

Суммы НДС, уплаченные командированным работником при приобретении товаров и/или услуг, предприятие имеет право отнести в налоговый кредит по этому налогу (п.п. «а» п. 198.1 НКУ). Безусловно, такие суммы должны быть документально подтверждены.

В общем случае право на налоговый кредит дает должным образом составленная и зарегистрированная в ЕРНН налоговая накладная (п. 201.10 НКУ). Однако в случае с командировочными расходами открываются более широкие возможности подтверждения такого права, о чем, кстати, говорят и налоговики (см. письмо ГФСУ от 22.08.2017 г. № 1700/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Так, в соответствии с п. 201.11 НКУ налоговый кредит по НДС по транспортным расходам отражают без получения налоговой накладной непосредственно на основании транспортных билетов. При этом билеты должны содержать информацию об общей сумме платежа, сумме налога и налоговом номере продавца. Исключение составляют билеты, форма которых утверждена международными стандартами*. В них наличие налогового номера продавца необязательно. А вот сумма НДС все равно должна быть указана (см. консультацию в подкатегории 101.13 БЗ).

* О том, какими документами регламентирована международная форма для каждого вида транспорта и перевозки, см. в письме Мининфраструктуры от 19.09.2011 г. № 7885/11/10-11.

Не возражают контролеры и против отражения налогового кредита по НДС на основании электронных билетов. Об этом они высказывались, в частности, в письме ГФСУ от 21.12.2017 г. № 3098/6/99-95-42-03-15/ІПК и в уже упомянутой выше консультации из подкатегории 101.13 БЗ. Но учтите: такой билет обязательно должен содержать информацию об общей сумме предоставленных услуг, сумме налога, а также фискальном номере и налоговом номере продавца.

Заметим: некоторые документы на проезд содержат информацию о том, что это и билет, и одновременно фискальный чек. При этом п.п. «б» п.п. 201.11 НКУ позволяет включать в налоговый кредит суммы НДС на основании кассовых чеков, которые содержат общую сумму НДС, фискальный номер и налоговый номер поставщика. Однако общая сумма полученных по таким чекам товаров/услуг не может превышать 200 грн. в день (без учета НДС).

В связи с этим возникает вопрос:

можно ли отразить налоговый кредит на основании таких билетов — фискальных чеков, если их сумма без НДС больше 200 грн.

Можно. Отражать НДС в составе налогового кредита следует как по транспортным билетам, руководствуясь п.п. «а» п. 201.11 НКУ, а не как по фискальному чеку (см. письмо МГУ ГФС — ЦООКП от 16.12.2015 г. № 27154/10/28-10-06-11). В свою очередь, при отражении налогового кредита по транспортным билетам не имеют значения их стоимость и общее количество, приобретенное в течение одного дня.

А теперь о документах, позволяющих отнести в налоговый кредит «входную» сумму НДС, уплаченную в составе стоимости проживания. Так, п. 201.11 НКУ разрешает отражать налоговый кредит по НДС без получения налоговой накладной на основании гостиничного счета, содержащего общую сумму платежа, сумму налога и налоговый номер продавца. Причем гостиничный счет в вопросах формирования налогового кредита — вполне самодостаточный документ независимо от того, какая сумма услуг за проживание командированного лица в нем фигурирует, а также от того, сопровождается ли он кассовым чеком на какую-либо сумму. Таким образом, налоговую накладную в этом случае получать не обязательно.

Для подтверждения налогового кредита по «входному» НДС от стоимости прочих расходов командированного работника (например, связанных с приобретением ТМЦ, работ, услуг в командировке) нужны налоговые накладные.

Как вариант могут подойти чеки РРО (п.п. «б» п. 201.11 НКУ). При этом, как мы уже указали ранее, такие чеки должны содержать общую сумму НДС, фискальный номер и налоговый номер поставщика. Кроме того, в таком случае общая сумма полученных товаров или услуг (без учета НДС) не должна превышать 200 грн. в день. Причем если общая сумма в чеке больше, то, по мнению налоговиков (см. консультацию в подкатегории 101.23 БЗ), налоговый кредит по нему нельзя отражать даже в пределах разрешенной суммы.

Интересный момент. В случае, когда подотчетное лицо привозит из командировки несколько кассовых чеков с разными датами, в налоговом кредите разрешается отразить НДС по чекам на сумму 200 грн. за каждый день пребывания лица в командировке, а не в целом по Отчету. Разъяснение налоговиков по этому поводу см. в подкатегории 101.13 БЗ.

На какую дату отражать налоговый кредит по НДС по транспортным билетам, гостиничным счетам и кассовым чекам

На этот счет фискалы высказались, в частности, в своем разъяснении, приведенном в подкатегории 101.13 БЗ, и в письме ГФСУ от 22.08.2017 г. № 1700/6/99-99-15-03-02-15/ІПК. Так, по их мнению, налоговый кредит по НДС в этом случае необходимо отражать на дату подачи авансового отчета. Хотя, по нашему мнению, здесь корректнее было бы говорить о дате утверждения Отчета, а не о дате его подачи.

Объясняется такая позиция просто: предприятие получит указанные документы только вместе с Отчетом об использовании средств, выданных на командировку или под отчет. А в момент утверждения Отчета руководителем предприятие признает, что осуществленные расходы связаны с его деятельностью.

Обратите внимание: согласно п. 201.11-1 НКУ плательщики НДС обязаны вести отдельный реестр документов — заменителей налоговой накладной. При этом форма такого документа официально не утверждена (как отсутствует и обязанность плательщиков НДС подавать такой реестр фискалам). А значит, вести его можно в произвольной форме. Подробнее о составлении такого реестра см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 60, с. 22.

И еще один важный момент. В налоговый кредит включают всю сумму «входного» НДС, подтвержденную соответствующими документами (см. выше). Однако если расходы командированного связаны с нехозяйственной, льготируемой или необъектной деятельностью, придется начислить «компенсирующие» налоговые обязательства по НДС в соответствии с п. 198.5 НКУ.

НДФЛ, ВС и ЕСВ. В предыдущих разделах спецвыпуска мы уже неоднократно упоминали о случаях обложения командировочных расходов НДФЛ, ВС и ЕСВ. Здесь же обобщим основную информацию, касающуюся такого обложения.

Итак, какие же расходы могут попасть под «фискальный прицел»? Ответ на этот вопрос следует искать в абзаце втором п.п. «а» п.п. 170.9.1 НКУ. В нем четко указаны виды расходов, которые не включаются в налогооблагаемый доход работника. Но учтите: для необложения такие расходы должны быть документально подтверждены (абзац третий п.п. «а» п.п. 170.9.1 НКУ).

Если определенная категория расходов не упомянута в абзаце втором п.п. «а» п.п. 170.9.1 НКУ как необлагаемая, но согласно Положению о служебных командировках компенсируется работодателем, то такую выплату следует облагать НДФЛ и ВС*. То же самое касается расходов, которые указаны в упомянутом абзаце, но их осуществление в командировке не подтверждено работником документально.

* Напомним, что объектом обложения ВС в общем случае являются те же доходы, которые облагаются НДФЛ (пп. 1.2 и 1.7 п. 16-1 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

Также под обложение НДФЛ и ВС попадают суточные, выданные командированному работнику сверх предельного размера, регламентированного абзацем пятым п.п. «а» п.п. 170.9.1 НКУ. Напомним: в 2018 году при командировках по Украине необлагаемый предел составляет 372,30 грн. в день. Об удержании НДФЛ и ВС из суммы «сверхнеоблагаемых» суточных см. в подразделе 3.2 на с. 54.

Закупали в командировке ТМЦ для нужд предприятия? Тогда учтите позицию налоговиков в отношении налогообложения такой операции, изложенную в письме ГФСУ от 23.02.2018 г. № 765/6/99-99-12-02-03-15/ІПК. Так, по их мнению, если работник приобрел товары для нужд работодателя за счет собственных средств (денежные средства под отчет не выдавались), то сумму таких средств, возмещаемую ему работодателем за указанные товары, следует обложить НДФЛ (как прочий облагаемый доход) и ВС. Отметим: мы такую позицию считаем абсолютно необоснованной, о чем вы можете прочесть в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 21, с. 5.

Теперь о ЕСВ. С суточными все предельно ясно — их облагать этим взносом не нужно, независимо от установленного на предприятии размера. Ведь такая выплата согласно п. 3.15 Инструкции № 5 не включена в фонд оплаты труда.

А вот в отношении прочих налогооблагаемых командировочных расходов (не обязательных для возмещения работодателем) есть опасение, что фискальное толкование п.п. 2.3.4 Инструкции № 5 позволит налоговикам рассматривать их как составляющую фонда оплаты труда. Следовательно, эту выплату придется облагать еще и ЕСВ.

Основные моменты, касающиеся бухгалтерского и налогового учета расходов на командировку по Украине, мы рассмотрели. Теперь давайте закрепим их на примерах.

Пример 5.1. Административному работнику предприятия выдан аванс на командировку из г. Харькова в г. Одессу в сумме 5300,00 грн. Срок командировки в соответствии с приказом руководителя — 7 дней. Согласно Положению о служебных командировках, действующему на предприятии, и приказу руководителя суточные при командировках в пределах Украины установлены в размере 300,00 грн. в день.

После возвращения из командировки работник составил Отчет и предоставил документы, подтверждающие понесенные им в командировке расходы:

— железнодорожные билеты до места командировки и обратно на общую сумму 620,34 грн. (НДС — 103,26 грн.);

счет гостиницы с указанием индивидуального налогового номера плательщика НДС и кассовый чек на оплату услуг проживания в сумме 2400,00 грн. (в том числе НДС — 400,00 грн.).

На основании приказа о командировке и Положения о служебных командировках суточные расходы возмещаются в размере 2100,00 грн. (7 дн. х 300,00 грн.).

Общая сумма командировочных расходов составила 5120,34 грн. Отчет подан своевременно и утвержден в полной сумме. В день подачи Отчета сумму неиспользованного аванса работник вернул в кассу предприятия.

Указанные операции предприятие должно отразить в учете следующим образом (см. табл. 5.2):

Таблица 5.2. Учет расходов на командировку в пределах Украины

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Выдан работнику аванс на командировку

372

301

5300,00

2

Утвержден Отчет и включены в расходы:

— суточные

92

372

2100,00

— стоимость проезда

517,08

— стоимость проживания

2000,00

3

Отражен налоговый кредит по НДС, уплаченному в составе стоимости:

— проезда

641/НДС

372

103,26

— проживания

400,00

4

Возвращен работником в кассу остаток неиспользованного аванса (5300,00 грн. - 5120,34 грн.)

301

372

179,66

5

Списаны командировочные расходы на финансовый результат

791

92

4617,08

Пример 5.2. Заместитель директора предприятия направлен в командировку из г. Харькова в г. Киев. Аванс на командировку выдан в сумме 4000,00 грн. Срок командировки в соответствии с приказом — 3 дня. Согласно Положению о служебных командировках, действующему на предприятии, и приказу руководителя суточные при направлении в командировку в г. Киев выплачиваются в размере 380,00 грн. в день.

После возвращения из командировки работник составил Отчет и предоставил документы, подтверждающие понесенные им расходы:

железнодорожные билеты до г. Киева и обратно стоимостью 265,65 грн. каждый (в том числе НДС — 44,23 грн.);

— счет гостиницы с указанием индивидуального налогового номера плательщика НДС и кассовый чек на оплату услуг проживания в сумме 2700,00 грн. (в том числе НДС — 450,00 грн.).

На основании приказа о командировке и Положения о служебных командировках сумма суточных расходов составила 1140,00 грн. (3 дн. х 380,00 грн./дн.).

Общая сумма командировочных расходов — 4371,30 грн. Отчет подан своевременно и утвержден в полной сумме.

Как такие командировочные расходы отразить в учете предприятия, вы можете увидеть в табл. 5.3.

Таблица 5.3. Учет «сверхнеоблагаемых» суточных

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Выдан работнику аванс на командировку

372

301

4000,00

2

Утвержден Отчет и включены в расходы:

— необлагаемые суточные (372,30 грн./дн. х 3 дн.)

92

372

1116,90

— расходы на проезд

442,84

— расходы на проживание

2250,00

3

Отражен налоговый кредит по НДС, уплаченному в составе стоимости:

— проезда

641/НДС

372

88,46

— проживания

450,00

4

Отражена облагаемая сумма суточных

((380,00 грн./дн. - 372,30 грн./дн.) х 3 дн.)

663

372

23,10

5

Начислен доход работника в сумме сверхнеоблагаемых суточных (23,10 грн. х 1,242236*)

92

663

28,70

* Расчет указанного коэффициента см. на с. 54.

6

Удержан НДФЛ с суммы «сверхнеоблагаемых» суточных

(28,70 грн. х 18 % : 100 %)

663

641/НДФЛ

5,17

7

Удержан ВС с суммы «сверхнеоблагаемых» суточных

(28,70 грн. х 1,5 % : 100 %)

663

642/ВС

0,43

8

Перечислен НДФЛ в бюджет

641/НДФЛ

311

5,17

9

Перечислен ВС в бюджет

642/ВС

311

0,43

10

Выданы из кассы средства в погашение задолженности перед работником (4371,30 грн. - 4000,00 грн.)

372

301

371,30

11

Отнесены командировочные расходы на финансовый результат

791

92

3838,44

5.2. Учет расходов на загранкомандировку

Бухгалтерский учет

Основные принципы бухгалтерского учета «загранкомандировочных» расходов соответствуют тем, которые мы рассмотрели выше для учета расходов, связанных с командировками в пределах Украины (см. подраздел 5.1 на с. 89). Отличием, в частности, являются «денежные» счета по этим операциям. Так, субсчет 372 при выдаче инвалютного аванса будет корреспондировать с кредитом субсчетов 302, 312, 314 либо 332.

Кроме того, нужно учитывать тот факт, что «загранкомандировочные» расходы согласно требованиям ч. 3 ст. 9 Закона о бухучете должны отражаться как в валюте расчетов, так и в валюте отчетности, т. е. в гривнях. А раз речь идет об инвалютных расчетах, необходимо руководствоваться нормами «профильного» П(С)БУ 21.

Согласно п. 5 упомянутого стандарта во время первоначального признания расходов, понесенных в иностранной валюте, их отражают в гривнях путем пересчета суммы в иностранной валюте

с применением курса НБУ на начало дня даты осуществления операции* (даты признания активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов)

* Напомним: в настоящее время курс НБУ в течение дня не изменяется.

Дальнейший учет зависит от того, монетарной или немонетарной является статья баланса, т. е. ее погашение будет происходить денежными средствами или нет.

Дебиторская задолженность работника по выданному ему авансу в иностранной валюте является немонетарной. Ведь изначально предполагается, что работник израсходует всю сумму аванса, т. е. погашение его задолженности не будет связано с поступлением денежных средств. В связи с этим:

— на конец отчетного периода такую задолженность не пересчитывают (п.п. «б» п. 7 П(С)БУ 21);

— командировочные расходы согласно утвержденному Отчету в пределах выданного аванса отражают по курсу НБУ, действовавшему на дату выдачи аванса (п. 6 П(С)БУ 21).

Однако, как вы знаете, возможна ситуация, когда работник не полностью использовал выданный ему аванс. В таком случае его задолженность перед предприятием (в размере неизрасходованной суммы) превращается в монетарную статью баланса. Ведь долг будет погашен денежными средствами. Как поступать в таком случае? Обратимся к п. 8 П(С)БУ 21. В соответствии с ним на дату расчета по неизрасходованной сумме необходимо определить курсовую разницу, которая возникает в связи с изменением курса НБУ на дату погашения задолженности по сравнению с курсом НБУ на дату выдачи аванса на командировку.

Если курсовая разница положительная (курс НБУ на дату возврата неизрасходованной части аванса повысился по сравнению с курсом НБУ, действовавшим на дату его выдачи), то ее относят в состав доходов предприятия (кредит субсчета 714 «Доход от операционной курсовой разницы»). При обратной ситуации (когда курс НБУ на дату возврата неизрасходованной части аванса снизился по сравнению с курсом НБУ, действовавшим на дату его выдачи) возникает отрицательная курсовая разница, которую включают в состав расходов предприятия (дебет субсчета 945 «Потери от операционной курсовой разницы»).

А если работнику не хватило выданного ему аванса для покрытия всех расходов в иностранной валюте

В таком случае на дату утверждения Отчета командировочные расходы в бухгалтерском учете отражают следующим образом:

— часть расходов в пределах выданного аванса — по курсу НБУ, действовавшему на дату выдачи аванса;

— часть расходов, подлежащую дополнительному возмещению работнику, — по курсу НБУ, действовавшему на дату утверждения Отчета.

Напомним, что сумму расходов, подлежащую дополнительному возмещению, работнику-резиденту выплачивают в гривне по курсу НБУ на день выплаты (п. 2.5 Правил № 200). А значит, на дату погашения задолженности необходимо осуществить корректировку ее суммы с учетом нового курса НБУ.

Причем, на наш взгляд, полученную разницу не следует считать курсовой. Ведь компенсация работнику полагается в гривне. В связи с этим вызывает сомнение правомерность начисления курсовой разницы в таком случае. По нашему мнению, если курс НБУ на дату погашения задолженности вырос, разницу следует относить в расходы проводкой: Дт 949 — Кт 372. В случае когда курс НБУ на дату погашения снизился, показываем доходы: Дт 372 — Кт 719.

Вместе с тем может возникнуть ситуация, когда командированному работнику-нерезиденту возмещают израсходованные сверх командировочного аванса суммы в иностранной валюте. Тогда такую задолженность следует считать монетарной статьей. А значит, по ней согласно п. 8 П(С)БУ 21 необходимо определять курсовые разницы на каждую дату баланса (пока долг не будет выплачен работнику) и на дату погашения (см. письмо Минфина от 03.06.2004 г. № 31-04200-30-16/9596). Курсовые разницы от такого пересчета в зависимости от того, положительные они или отрицательные, отражают соответственно в составе доходов (Кт 714) или расходов предприятия (Дт 945).

Налоговый учет

Налог на прибыль. К счастью, действующие нормы НКУ не содержат ограничений и специальных правил, регулирующих порядок обложения расходов на командировки, в том числе и на зарубежные. Теперь при определении объекта обложения налогом на прибыль — полная ориентация на бухгалтерский учет. Как мы уже говорили, никакие корректировки для командировочных расходов разд. ІІІ НКУ не предусмотрены.

Таким образом, абсолютно у всех налогоплательщиков те командировочные расходы, которые попадут в состав бухгалтерских расходов, при формировании финрезультата повлияют на размер налога на прибыль.

НДС. Здесь немаловажным является вопрос о том, нужно ли на стоимость услуг, полученных работником в командировке от нерезидента, начислять налоговые обязательства по НДС. Давайте разбираться.

Прежде всего следует понимать, что, отправляясь в командировку, работник, с точки зрения гражданского законодательства, становится поверенным, который от имени предприятия, направившего его в служебную командировку, и за его счет будет приобретать услуги перевозки, проживания и т. п. А это означает, что ответственным за начисление НДС по услугам, полученным от нерезидента, является предприятие, командировавшее работника.

Но, к счастью, заморачиваться с этим придется не так уж часто. Дело в том, что большинство услуг, которыми работник может воспользоваться за границей, не подпадают под объект обложения НДС. Напомним: согласно п.п. «б» п. 185.1 НКУ объектом налогообложения являются операции по поставке услуг, место поставки которых в соответствии со ст. 186 этого Кодекса расположено на таможенной территории Украины. Соответственно,

если место поставки — за пределами Украины, НДС по таким операциям уплачивать не нужно

Остановимся на обложении НДС отдельных видов услуг чуть подробнее.

Услуги по перевозке и аренда транспортных средств. Исходя из совместного прочтения положений п.п. «ґ» п. 186.3 и п. 186.4 НКУ место поставки услуги по предоставлению в аренду транспортных средств определяют по общим правилам, установленным п. 186.4 НКУ, т. е. по месту регистрации поставщика (арендодателя). Таким образом, аренда транспорта у нерезидента для использования его командированным лицом под обложение НДС не попадает.

По аренде транспорта с водителем и услугам перевозки место поставки определяют также по правилам общего п. 186.4 НКУ (по месту регистрации поставщика). Следовательно, и эти услуги, предоставленные нерезидентом командированному лицу, НДС не облагают.

Услуги по проживанию в гостиницах и аренде жилых помещений. Местом поставки услуг, связанных с недвижимым имуществом, согласно п.п. 186.2.2 НКУ является фактическое местонахождение недвижимого имущества. Под действие этого подпункта подпадает, в частности, предоставление в аренду и эксплуатацию собственного или арендованного недвижимого имущества (код 68.20 согласно КВЭД-2010). Таким образом, аренда жилых помещений, расположенных за границей, не является объектом обложения НДС.

А если командированный работник проживал в гостинице? В таком случае необходимо руководствоваться уже упомянутым нами п. 186.4 НКУ. Так, учитывая «заграничность» поставщика услуг по предоставлению мест для кратковременного проживания, услуги гостиниц не будут являться объектом обложения НДС.

Услуги стоянки и парковки, техобслуживание и ремонт автомобиля. Услуги автомобильных стоянок и парковочных площадок охвачены кодом 52.2 «Вспомогательная деятельность в сфере транспорта» КВЭД-2010. При этом услуги, которые являются вспомогательными в транспортной деятельности, названы в п.п. «а» п.п. 186.2.1 НКУ. А значит, в вопросе обложения НДС нужно ориентироваться на место их фактической поставки. Из этого следует, что в случае предоставления таких услуг за границей объекта для начисления НДС не возникнет.

Отдельно НКУ говорит об услугах по ремонту транспортных средств. Так, согласно п.п. «г» п.п. 186.2.1 указанного Кодекса местом поставки в этом случае будет место фактической поставки услуг по выполнению ремонтных работ. То есть ремонтные работы с движимым имуществом за пределами Украины не являются объектом обложения НДС. На этом же основании, на наш взгляд, не облагают НДС и услуги по ТО транспортных средств. Ведь согласно КВЭД-2010 и ремонт транспортных средств, и их техобслуживание относятся к одному и тому же коду 45.20 «Техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств».

НДФЛ, ВС и ЕСВ. С обложением «загранкомандировочных» расходов ситуация приблизительно такая же, как и с расходами по командировкам в пределах Украины. Так, под обложение НДФЛ и ВС подпадают следующие расходы, возмещаемые командированному работнику (п.п. «а» п.п. 170.9.1 НКУ):

сумма суточных на загранкомандировку, превышающих 80 евро за каждый календарный день командировки по курсу НБУ в расчете за каждый такой день, а также суточные в полной сумме, если нет подтверждающих документов, предусмотренных п.п. «а» п.п. 170.9.1 НКУ (подробнее см. в подразделе 4.3 на с. 76);

— расходы, не подтвержденные документально;

— чаевые, кроме случаев, когда их суммы включаются в счет согласно законам страны пребывания;

— стоимость алкогольных напитков и табачных изделий;

— плата за зрелищные мероприятия;

— стоимость страховки, не обязательной для страны командировки или стран, через которые осуществляется транзитное движение командированного лица.

Что касается ЕСВ, то здесь, как и в случае с командировками на территории Украины (см. с. 93), есть опасность, что фискалы, основываясь на п.п. 2.3.4 Инструкции № 5, для целей взимания ЕСВ будут считать налогооблагаемые командировочные расходы работника (кроме суточных в полной сумме) заработной платой. Поэтому рекомендуем вам избегать ситуаций с возмещением работнику облагаемых расходов.

А вот от начисления ЕСВ на суммы суточных оберегает п. 3.15 Инструкции № 5. В соответствии с этой нормой выданные работнику суточные в полном объеме не относятся к фонду оплаты труда, а следовательно, в базу начисления ЕСВ не попадают.

Теперь приведем пример.

Пример 5.3. Работник предприятия, расположенного в г. Киеве, направлен в загранкомандировку в г. Париж (Франция) с 20.05.2018 г. по 25.05.2018 г. для организации рекламно-информационного стенда на международной выставке-ярмарке. Аванс на командировку выдан 14.05.2018 г. в сумме 15500,00 грн. и €1175 (курс НБУ на дату выдачи аванса — 32,36 грн./€*).

* Здесь и далее — курс условный.

Согласно приказу и Положению о командировках, действующему на предприятии, суточные расходы при командировках во Францию установлены в размере €75 в день. Таким образом, общая сумма суточных составила €450 (€75 х 6 дн.).

После возвращения из командировки (29.05.2018 г.) работник предоставил в бухгалтерию предприятия Отчет с приложенными к нему такими подтверждающими документами:

распечатка электронного билета на самолет по маршруту Киев — Париж, Париж — Киев стоимостью 15600,00 грн., оригиналы отрывных частей посадочных талонов и расчетный документ, подтверждающий оплату билета;

счет за проживание в гостинице (с завтраками) на сумму €800.

Отчет утвержден 29.05.2018 г. Официально установленный курс гривни к евро на дату утверждения Отчета составил 33,10 грн./€.

Суммы выданного аванса работнику не хватило. Он дополнительно потратил собственные средства в сумме 100,00 грн. и €75. Предприятием была полностью погашена задолженность перед работником 31.05.2018 г. Курс НБУ на эту дату составил 32,92 грн./€.

Как учесть расходы, понесенные работником в загранкомандировке, показано в табл. 5.4:

Таблица 5.4. Учет расходов на заграничную командировку

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма,

€/грн.

Дт

Кт

Выдача аванса (курс НБУ на 14.05.2018 г. — 32,36 грн./€)

1

Выдан аванс на командировку:

— в евро

372

302

€1175

38023,00

— в гривнях

372

301

15500,00

Утверждение предоставленного работником Отчета

(курс НБУ на 29.05.2018 г. — 33,10 грн./€)

2

Отражены командировочные расходы в иностранной валюте в пределах выданного аванса (по курсу НБУ на дату выдачи аванса — 32,36 грн./€):

— сумма суточных расходов

93

372

€450

14562,00

— стоимость проживания (€1175 - €450)

93

372

€725

23461,00

3

Отражены расходы на перелет, оплаченные в гривнях

93

372

15600,00

4

Отнесена в состав расходов часть стоимости проживания, оплаченная работником за счет собственных средств (по курсу НБУ на дату утверждения Отчета)

93

372

€75

2482,50

5

Отнесены расходы на командировку на финансовый результат

791

93

56105,50

Возмещение работнику потраченных им в командировке собственных денежных средств (курс НБУ на 31.05.2018 г. — 32,92 грн./€)

6

Погашена задолженность перед работником

(€75 х 32,92 грн./€ + 100,00 грн.)

372

301

2569,00

7

Отражена корректировка задолженности перед работником на день ее погашения (€75 х (32,92 грн./€ - 33,10 грн./€))

372

719

13,50

8

Отнесен доход от корректировки задолженности перед работником на финансовый результат

719

791

13,50

выводы

  • Для учета расчетов с командированными работниками используют субсчет 372.
  • Командировочные расходы, не подтвержденные документально, а также суточные, выданные командированному работнику сверх предельного размера, установленного НКУ, подлежат обложению НДФЛ и ВС.
  • Командировочные расходы согласно утвержденному Отчету в пределах выданного инвалютного аванса отражают по курсу НБУ, действовавшему на дату выдачи аванса.
  • Получение командированным работником услуг, место поставки которых расположено за пределами Украины, не подпадает под объект обложения НДС.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить