Годовая финотчетность: основные требования

Прежде чем приступить к заполнению форм финансовой отчетности, необходимо разобраться с основными требованиями к ее составлению и предоставлению. Тем более, что с 2018 года они претерпели некоторые изменения.

О том, кто, куда и в какие сроки подает финансовую отчетность, каков «финотчетный комплект» для разных субъектов предпринимательства и какие основные требования к составлению финотчетности на сегодняшний день предъявляет законодательство, вы узнаете из этого раздела спецвыпуска.

1.1. Кто и кому предоставляет финансовую отчетность

Начнем с того, что очертим круг тех, кого законодательство обязует составлять и предоставлять финансовую отчетность. Так, финотчетность за 2018 год должны предоставить (ст. 2 Закона № 996, п. 1 Порядка № 419):

— все юридические лица, созданные в соответствии с законодательством Украины (независимо от организационно-правовой формы хозяйствования и формы собственности);

— представительства иностранных субъектов хозяйственной деятельности*.

* В этом спецвыпуске порядок составления и предоставления финансовой отчетности представительствами иностранных субъектов хозяйствования мы не рассматриваем.

Предписания абзаца второго п. 2 Порядка № 419 гласят, что финансовую отчетность и консолидированную финансовую отчетность составляют в соответствии с**:

** В зависимости от того, какие из этих стандартов применяет предприятие.

— национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета (далее — П(С)БУ);

— международными стандартами финансовой отчетности* (далее — МСФО) или

— национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе*.

* Вопросы составления отчетности по МСФО и по П(С)БУ в государственном секторе в этом спецвыпуске не освещены.

Какие субъекты хозяйствования обязаны составлять финотчетность в соответствии с международными стандартами? Это определено ч. 2 ст. 12¹ Закона № 996 и п. 2 Порядка № 419.

С тем, кто на сегодняшний день является МСФО-обязанным, вы можете ознакомиться на рис. 1.1.

** Кроме тех, которые относятся к микро- и малым предприятиям (см. табл. 1.1 на с. 4).

*** Какие субъекты хозяйствования относятся к этой категории, см. в табл. 1.1 на с. 4.

Несколько слов скажем о новой группе МСФО-обязанных — предприятиях, осуществляющих деятельность в добывающих отраслях. Согласно ст. 1 Закона № 2545 это субъекты хозяйствования, осуществляющие:

— пользование недрами для геологического изучения, в том числе для опытно-промышленной разработки месторождений полезных ископаемых общегосударственного значения;

— добычу полезных ископаемых общегосударственного значения;

— выполнение работ (осуществление деятельности), предусмотренных соглашением о распределении продукции относительно полезных ископаемых общегосударственного значения;

— транспортировку по трубопроводам углеводородов (в том числе с целью транзита).

Перечень полезных ископаемых общегосударственного значения утвержден постановлением КМУ от 12.12.94 г. № 827.

Более конкретно о предприятиях, работающих в добывающей промышленности, сказано в письме Минфина и Госстата от 14.03.2018 г. № 35230- 06-5/6959, № 04.3-07/22-18. Так, к ним относятся субъекты хозяйствования, осуществляющие виды деятельности, указанные в разделах 05 — 08 секции В «Добывающая промышленность и разработка карьеров» КВЭД-2010.

Как вы могли заметить, среди МСФО-обязанных упомянуты крупные предприятия. Поэтому здесь будет уместно разобраться, каким образом ч. 2 ст. 2 Закона № 996 классифицирует юрлиц для целей составления финотчетности (см. табл. 1.1*).

* Указанные критерии не касаются бюджетных учреждений.

Таблица 1.1. Классификация предприятий в соответствии с Законом № 996

Для финансовой отчетности 2018 года ориентиром служит финотчетность за 2017 год. Именно ее данные тестируют на предмет соответствия критериям определенной группы.

Заметьте: соответствовать одновременно всем трем классификационным признакам вовсе не обязательно. Для отнесения предприятия к определенной категории достаточно, чтобы показатели финотчетности за предшествующий год соответствовали одновременно как минимум двум критериям.

В дальнейшем, если в течение 2 лет подряд предприятие определенной категории по данным годовой финансовой отчетности не будет удовлетворять установленным для такой группы признакам (двум из трех), ему придется перейти в другую группу — ту, критериям которой он соответствует. То есть чтобы покинуть группу пребывания, предприятие должно не менее 2 лет подряд соответствовать новым критериям.

А как действовать, если по трем критериям предприятие попадает в три разные категории? Выбирайте золотую середину. Например, юрлицо по количеству наемных работников является микропредприятием, по стоимости активов — малым, а по сумме дохода — средним (или крупным). В этом случае предприятие будет считаться малым. Такой подход изложен в информационном уведомлении Минфина, размещенном на официальном сайте ведомства (www.minfin.gov.ua).

Если предприятие попадает в категорию крупных (при соответствии как минимум двум критериям, указанным в табл. 1.1), оно обязано составлять финотчетность по МСФО.

Но! Не все из МСФО-обязанных, приведенных на рис. 1.1 (см. с. 3), должны составлять финотчетность за 2018 год по МСФО. Так, если новички, попавшие в число МСФО-обязанных с 2018 года (это крупные предприятия и предприятия, осуществляющие деятельность в добывающих отраслях), датой перехода на международные стандарты выбрали 01.01.2018 г. (см. письмо Минфина от 29.12.2017 г. № 35210-06-5/37175), то фин- отчетность по МСФО они должны подавать за периоды с 01.01.2019 г. А вот финотчетность за 2018 год им необходимо составить в соответствии с требованиями П(С)БУ.

При этом для обеспечения сопоставимости показателей такую «национальную» финотчетность им придется пересчитать (трансформировать) согласно требованиям МСФО 1, включая вступительный Баланс на 01.01.2018 г. На это указывает письмо Минфина от 27.02.2018 г. № 35210-06- 5/5570. Больше об этом вы можете прочесть в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 27, с. 6.

В случае когда предприятие не относится к МСФО-обязанным, приведенным на рис. 1.1 (см. с. 3), оно может самостоятельно определить целесообразность применения МСФО для составления финансовой отчетности (ч. 3 ст. 12^-1 Закона № 996).

Все прочие юридические лица составляют финансовую отчетность в соответствии с национальными П(С)БУ.

Субъекты хозяйствования, контролирующие другие предприятия (материнские предприятия), кроме финансовых отчетов о собственных хозяйственных операциях, должны составить и предоставить консолидированную финансовую отчетность за 2018 год в соответствии с П(С)БУ или МСФО (ч. 1 ст. 12 Закона № 996). Вместе с тем такие предприятия (кроме представляющих общественный интерес*) могут не подавать консолидированную финотчетность, если вместе с контролируемыми предприятиями их показатели на дату составления годовой финотчетности не превышают двух из трех таких критериев:

* См. рис. 1.1 на с. 3.

— балансовая стоимость активов — до 4 млн евро;

— чистый доход от реализации продукции (товаров, работ, услуг) — до 8 млн евро;

— среднее количество работников — до 50 человек.

Также, кроме собственной отчетности, консолидированную финансовую отчетность за 2018 год должны составить и предоставить объединения предприятий. В такую отчетность включают информацию по всем предприятиям, которые входят в состав объединений, если это предусмотрено учредительными документами таких объединений в соответствии с законодательством (ч. 3 ст. 12 Закона № 996).

Теперь выясним, кому же предприятия должны предоставлять свою финансовую отчетность. Помогут нам в этом ст. 14 Закона № 996 и п. 2 Порядка № 419.

Так, годовую финансовую отчетность предприятия обязаны предоставить:

— органам, к сфере управления которых они относятся;

— трудовым коллективам по их требованию;

— собственникам (учредителям) согласно учредительным документам;

— органам государственной власти и другим пользователям в соответствии с законодательством.

К последним относятся, в частности, органы государственной статистики и органы ГФСУ.

На необходимость подачи плательщиками налога на прибыль квартальной либо годовой финансовой отчетности в орган ГФСУ вместе с соответствующей декларацией по этому налогу указывают п. 46.2 НКУ и п. 2 Порядка № 419. Делают это по правилам, предусмотренным для предоставления налоговой декларации. При этом должны учитываться требования ст. 137 НКУ.

Имейте в виду: финотчетность фискалам обязаны предоставить и неприбыльные предприятия, учреждения и организации (см. разъяснение ГФСУ от 31.08.2018 г.).

Причем в настоящее время финансовая отчетность является приложением к декларации по налогу на прибыль (отчету об использовании доходов (прибылей) неприбыльной организации) и ее неотъемлемой частью (абзац второй п. 46.2 НКУ).

А вот единоналожникам групп 3 и 4 предоставлять финансовую отчетность в органы ГФСУ не нужно.

Заметим, что с предоставлением финотчетности ее пользователям история для предприятий не заканчивается. Законодатель обязует некоторых из них такую отчетность еще и обнародовать. Об этом — далее.

1.2. Обнародование годовой финансовой отчетности

До недавнего времени круг субъектов хозяйствования, обязанных обнародовать свою финотчетность, был достаточно узок. Однако вступившие в силу в 2018 и 2019 годах изменения в Закон № 996 этот круг значительно расширили. Кто, как и в какие сроки обязан обнародовать годовую финансовую отчетность (годовую консолидированную финансовую отчетность), вы можете увидеть в табл. 1.2.

Таблица 1.2. Сроки и порядок обнародования финотчетности

Все прочие предприятия, не приведенные в табл. 1.2, обнародовать свою финансовую отчетность не обязаны.

Как вы можете увидеть, подтверждать свою годовую финотчетность предприятия, упомянутые в табл. 1.2, должны аудиторским заключением.

Учтите: за нарушение порядка обнародования финотчетности или консолидированной финотчетности вместе с аудиторским отчетом предусмотрена административная ответственность (см. табл. 1.4 на с. 11).

1.3. Отчетный период и сроки предоставления

Отчетным периодом для составления финансовой отчетности является календарный год* (ч. 1 ст. 13 Закона № 996).

* Напомним: все предприятия, за исключением составляющих сокращенную финотчетность (см. с. 8), подают также промежуточную финансовую отчетность за первый квартал, первое полугодие и 9 месяцев. Кроме того, в соответствии с учетной политикой предприятия финотчетность может составляться за другие периоды.

Особые правила установлены для вновь созданных предприятий. Так, первый отчетный период у них может быть меньше 12 месяцев, но не может быть больше 15 месяцев (ч. 2 ст. 13 Закона № 996). То есть согласно этой норме

Первый отчетный период для них будет с даты регистрации по 31 декабря 2019 года.

Но! Это правило не сработает в отношении подачи финотчетности в органы ГФСУ. Дело в том, что согласно п.п. 137.4.2 НКУ первый налоговый (отчетный) период для вновь созданных предприятий начинается с даты, на которую приходится начало учета субъекта хозяйствования как плательщика налога, и заканчивается последним календарным днем налогового (отчетного) периода, в котором произошла постановка на учет. И новообразованные предприятия впервые должны отчитаться по налогу на прибыль именно за такой период. Причем, как утверждает Минфин в письме от 21.02.2017 г. № 11130-02-2/4779, вместе с декларацией по налогу на прибыль такой налогоплательщик должен подать и финансовую отчетность за этот же период.

Учтите также, что плательщики налога на прибыль — производители сельхозпродукции, которые выбрали годовой налоговый (отчетный) период согласно п.п. 137.4.1 НКУ (с 1 июля предыдущего года по 30 июня текущего года), составляют и подают с соответствующей налоговой декларацией финотчетность за первое полугодие прошлого отчетного года, за прошедший отчетный год и за первое полугодие текущего отчетного года (абзац третий п. 46.2 НКУ).

Годовая финансовая отчетность должна быть предоставлена в строго отведенные сроки. Так, годовую финотчетность предприятия подают не позднее 28 февраля года, следующего за отчетным (абзац первый п. 5 Порядка № 419).

Годовую консолидированную финотчетность юрлица, имеющие дочерние предприятия, предоставляют не позднее сроков, предусмотренных законодательством для ее обнародования (абзац первый п. 11 Порядка № 419). Напомним, что таким предельным сроком может быть либо 30 апреля, либо 1 июня года, следующего за отчетным, — в зависимости от вида предприятия (см. табл. 1.2 на с. 6).

А вот объединения предприятий подают консолидированную годовую финотчетность (если это предусмотрено учредительными документами) не позднее 15 апреля года, следующего за отчетным (п. 8 Порядка № 419).

Заметьте: если предельный срок подачи финотчетности приходится на нерабочий день, такой срок переносится на первый после выходного рабочий день (п. 10 Порядка № 419).

Плательщики налога на прибыль подают годовую финансовую отчетность в органы ГФСУ в сроки, предусмотренные для предоставления декларации по этому налогу (абзац второй п. 5 Порядка № 419).

Обратите внимание: законодательство устанавливает разные сроки предоставления финансовой отчетности налоговикам и в органы статистики:

— в статистику — не позднее 28 февраля;

— в фискальный орган — в сроки, предусмотренные для подачи декларации, т. е. за 2018 год не позднее 1 марта (см. табл. 1.3 на с. 8).

При этом в случае подачи финотчетности в электронном виде отдельно отчитаться перед налоговиками не получится, поскольку отправленную отчетность «видят» и органы статистики. А значит, подать годовую финотчетность нужно не позднее 28 февраля, т. е. раньше предельного срока подачи прибыльной декларации (1 марта).

Если финансовая отчетность направляется по почте, то такой датой считают дату получения адресатом, указанную на штемпеле предприятия связи, обслуживающего адресата (абзац первый п. 4 Порядка № 419).

1.4. Состав годовой финансовой отчетности

Финансовая отчетность может быть полной и сокращенной.

Полную финотчетность подают все предприятия, кроме бюджетных учреждений, представительств иностранных субъектов хозяйственной деятельности, микро- и малых предприятий*. Ее состав определен п. 1 разд. ІІ НП(С)БУ 1.

* Какие предприятия относятся к малым и микропредприятиям, см. в табл. 1.1 на с. 4.

Для субъектов малого предпринимательства (т. е. микро- и малых предприятий) и представительств иностранных субъектов хозяйственной деятельности П(С)БУ 25 установлена сокращенная по показателям финансовая отчетность** (ч. 3 ст. 11 Закона № 996, п. 2 разд. ІІ НП(С)БУ 1). Причем отдельные предприятия из числа субъектов малого предпринимательства имеют право составлять Упрощенный финансовый отчет субъекта малого предпринимательства. Это (п.п. 2 п. 2 разд. І П(С)БУ 25):

** Согласно ч. 3 ст. 11 Закона № 996 право предоставлять сокращенную финотчетность должно быть предоставлено также непредпринимательским обществам. Однако соответствующие изменения в П(С)БУ 25 пока не внесены (см. раздел 8 на с. 100).

— микропредприятия;

— юрлица, которые ведут упрощенный бухгалтерский учет доходов и расходов в соответствии с налоговым законодательством. Таковыми в настоящее время являются юрлица — единоналожники группы 3 (п. 44.2 НКУ).

Форму и порядок составления Упрощенного финансового отчета содержит то же П(С)БУ 25.

В табл. 1.3 приведем состав финансовой отчетности за 2018 год и сроки ее предоставления в органы ГФСУ и статистики для различных субъектов хозяйствования.

Таблица 1.3. Состав и сроки предоставления годовой финансовой отчетности

Но это еще не весь отчетный груз. Так, вместе с годовой финотчетностью за 2018 год предприятия обязаны подать еще и так называемый Отчет об управлении — документ, содержащий финансовую и нефинансовую информацию, которая характеризует состояние и перспективы развития предприятия и раскрывает основные риски и неопределенности его деятельности. Такая обязанность касается крупных и средних предприятий. Вместе с тем средние предприятия вправе не отражать в таком Отчете нефинансовую информацию (ч. 7 ст. 11 Закона № 996, абзац восьмой п. 2 Порядка № 419).

В случае предоставления предприятием консолидированной финотчетности подается консолидированный Отчет об управлении.

Согласно ч. 4 ст. 11 Закона № 996 форму Отчета об управлении должен определить Минфин по согласованию с Госстатом. Приказом Минфина от 07.12.2018 г. № 982 утверждены Методические рекомендации по составлению отчета об управлении. А вот форму Отчета регулятор разрабатывать не собирается.

Кроме того, предприятия, которые осуществляют деятельность в добывающих отраслях* или заготовку древесины** и при этом представляют общественный интерес, должны подавать еще один документ — Отчет о платежах в пользу государства. Такой Отчет представляет собой документ, содержащий обобщенную информацию о деятельности субъектов хозяйствования, а также детализированную информацию о налогах и сборах, обязательных платежах, которые были уплачены или подлежат уплате в пользу государства в соответствии с законом.

* Кто относится к таким предприятиям, см. на с. 4.

** В соответствии с письмом Минфина и Госстата от 14.03.2018 г. № 35230-06-5/6959, № 04.3-07/22-18 это предприятия, осуществляющие деятельность, предусмотренную классом 02.20 «Лесозаготовки» раздела 02 секции А КВЭД- 2010.

Субъекты хозяйствования, осуществляющие деятельность в добывающих отраслях, раскрывают свои отчеты (консолидированные отчеты) о платежах в пользу государства ежегодно, не позднее 1 сентября года, следующего за отчетным периодом, и обеспечивают, чтобы такие отчеты оставались публично открытыми в течение как минимум 3 лет (ч. 1 ст. 12 Закона № 2545). Состав Отчета установлен ст. 6 Закона № 2545.

Для заготовителей древесины порядок и сроки предоставления Отчета о платежах в пользу государства должен определить КМУ. В настоящее время в п. 2 Порядка № 419 указано, что такой Отчет подают вместе с финансовой отчетностью.

Форма Отчета о платежах в пользу государства пока не утверждена.

1.5. Требования к составлению финансовой отчетности

Целью составления финансовой отчетности является предоставление пользователям для принятия ими решений полной, правдивой, непредвзятой информации о финансовом состоянии и результатах деятельности предприятия (п. 4 разд. І НП(С)БУ 1). Информация, приведенная в финансовой отчетности, базируется исключительно на данных бухгалтерского учета и должна быть тождественна данным аналитического и синтетического учета. Давайте вспомним основные принципы и правила подготовки финотчетности.

1. Финансовую отчетность составляют в денежной единице Украины — гривне (ст. 5 Закона № 996). Кстати, это касается и предприятий, применяющих МСФО (см. письмо Минфина от 17.12.2013 г. № 31-08410-07-10/36519). Но! По требованию пользователей финотчетность может быть дополнительно пересчитана в инвалюту.

2. Крупные и средние предприятия заполняют формы финансовой отчетности в тысячах гривень без десятичных знаков. Исключение — раздел IV «Расчет показателей прибыльности акций» формы № 2. Его составляют в гривнях с копейками.

Финансовую отчетность субъектов малого предпринимательства (формы № 1-м и № 2-м, а также № 1-мс и № 2-мс) составляют в тысячах гривень с одним десятичным знаком (п. 1 разд. I П(С)БУ 25).

3. Показатели о налоге на прибыль, расходах и убытках, вычетах из дохода, выбытии средств, уменьшении составляющих собственного капитала приводят в скобках (п. 5 разд. ІІ НП(С)БУ 1).

4. При составлении финансовой отчетности недопустимо сворачивать статьи активов и обязательств, доходов и расходов, кроме случаев, предусмотренных соответствующими П(С)БУ или МСФО (п. 3 разд. IV НП(С)БУ 1, п. 6 разд. I П(С)БУ 25).

5. Предприятия могут не приводить статьи, по которым отсутствует информация к раскрытию. Исключение — случаи, когда такая информация была в предыдущем отчетном периоде (п. 4 разд. ІІ НП(С)БУ 1).

Кроме того, при составлении полноформатной финансовой отчетности можно добавлять статьи с сохранением их названия и кода строки из перечня дополнительных статей, приведенных в приложении 3 к НП(С)БУ 1. Но имейте в виду, что статья в этом случае должна соответствовать следующим критериям:

— информация является существенной;

— оценка статьи может быть достоверно определена.

6. Показатели годовой финансовой отчетности подтверждают результатами предварительно проведенной инвентаризации активов и обязательств (ст. 10 Закона № 996 и п. 12 Порядка № 419). О правилах проведения годовой инвентаризации активов и обязательств вы можете прочесть в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 94.

7. В финансовую отчетность включают показатели деятельности филиалов, представительств, отделений и других обособленных подразделений предприятия (п. 6 разд. ІІ НП(С)БУ 1).

8. Финансовая отчетность должна быть подписана руководителем (собственником) предприятия или уполномоченным лицом в определенном законодательством порядке и бухгалтером либо лицом, обеспечивающим ведение бухгалтерского учета предприятия (ч. 1 ст. 11 Закона № 996).

Если бухучет на предприятии ведет юрлицо, осуществляющее деятельность в сфере бухгалтерского учета и/или аудита, финотчетность подписывают руководитель предприятия (или уполномоченное им лицо), а также руководитель аудиторской/бухгалтерской фирмы (или уполномоченное им лицо).

Финансовую отчетность предприятия, представляющего общественный интерес, подписывают руководитель (или уполномоченное им лицо) и главный бухгалтер.

1.6. Ответственность за нарушение порядка предоставления финотчетности

Конечно, мы не можем обойти вниманием вопросы, связанные с ответственностью за нарушение порядка предоставления и обнародования финотчетности.

Как мы говорили ранее, обязанность по предоставлению финотчетности распространяется на всех юридических лиц, созданных в соответствии с законодательством Украины. Кроме того, ряд субъектов хозяйствования* обязаны в сроки, предусмотренные законодательством, обнародовать свою годовую финотчетность вместе с аудиторским заключением. Несоблюдение указанных требований чревато, прежде всего, административной ответственностью, применяемой к должностным лицам предприятий в соответствии с КУоАП.

* См. табл. 1.2 на с. 6.

Что это за ответственность, см. в табл. 1.4.

Таблица 1.4. Административная ответственность

А грозит ли какая-либо ответственность за неподачу финотчетности в орган ГФСУ плательщиком налога на прибыль или неприбыльщиком?

Административную ответственность в общем случае применить невозможно. Ведь штрафы, установленные ст. 164² КУоАП, как мы уже сказали, налагают только на должностных лиц субъектов хозяйствования, финансируемых из бюджета. Органы ГФСУ привлекать к ответственности на основании этой статьи не имеют права (см. ОНК № 1046 и разъяснение из подкатегории 102.25 БЗ*). А ответственность, предусмотренная ст. 186³ КУоАП, и вовсе касается только неподачи финотчетности в органы статистики.

* База знаний, размещенная на официальном сайте ГФСУ (http://zir.sfs.gov.ua).

Но! Как мы уже говорили, на сегодняшний день финансовая отчетность является приложением к декларации по налогу на прибыль (отчету об использовании доходов (прибылей) неприбыльной организации) и ее неотъемлемой частью (абзац второй п. 46.2 НКУ). В случае неподачи в орган ГФСУ финотчетности налоговая отчетность не признается налоговой декларацией. Из этого следует вывод, что

Подтверждают это и налоговики в консультации, приведенной в подкатегории 102.25 БЗ. Размер штрафа при этом составляет 170 грн. за каждое такое непредоставление или несвоевременное предоставление, а в случае совершения тех же действий налогоплательщиком, к которому в течение года был применен штраф за такое нарушение, — 1020 грн. за каждое непредоставление или несвоевременное предоставление (п. 120.1 НКУ).